我國現(xiàn)行政府會計基礎改革探析

王靜頤

提要我國2006年企業(yè)會計準則改革完成后，目前正在醞釀政府會計制度的改革，在新制度的建立過程中，會計基礎的選擇和轉換是一個非常重要的問題。本文說明了我國政府會計現(xiàn)行會計基礎的應用中所存在的問題，以及向權責發(fā)生制改革的實踐意義，并討論說明了改革中應注意的一些問題。

關鍵詞：會計基礎；權責發(fā)生制

中圖分類號：F23 文獻標識碼：A

一、我國政府會計目標

與企業(yè)會計相比，在政府會計中公共受托責任是一個至關重要的概念，以公共受托責任為邏輯起點來構建政府會計目標也是我國政府會計改革的出發(fā)點。目前，在我國現(xiàn)行的政府會計基礎即收付實現(xiàn)制下，政府會計目標已經不能得到很好的實現(xiàn)。所以，我們很有必要根據(jù)國際趨勢和我國具體情況對會計基礎進行適當?shù)母母?，使我國政府會計體系實現(xiàn)與國際慣例的趨同。

二、我國政府會計現(xiàn)行會計基礎所存在的問題

在我國社會主義市場經濟體制的發(fā)展和世界經濟一體化的背景下，對預算會計提出了要全面反映政府的資金運動和結果的新要求后，收付實現(xiàn)制基礎已經顯露出若干重大缺陷。

（一）無法對復雜多樣的新業(yè)務進行正確的處理。政府采購和國庫集中支付制度的實施，存在采購環(huán)節(jié)與付款環(huán)節(jié)相分離的現(xiàn)象，出現(xiàn)了貨物已到，賬單未到款未付的業(yè)務；也出現(xiàn)了貨款已一次性支付，但貨物尚未到達的業(yè)務。在收付實現(xiàn)制下，行政事業(yè)單位對未支付貨款、但已收到的物資，不登記入賬，不利于對各項物資進行全面管理；對僅支付部分款項的物資，也只能按撥款單據(jù)中的實際支付金額確認和計量，顯然不能對采購業(yè)務進行確切地反映。

（二）引發(fā)不同年度間收支規(guī)模的波動。收付實現(xiàn)制下，記錄收入、費用的時間是以款項的收付時間為準，而不考慮收支項目的匹配性。但現(xiàn)實是，無論是行政單位還是事業(yè)單位都存在著并非每年都發(fā)生的費用，如固定資產修理費，在其發(fā)生年份的支出規(guī)模較大，其余年份則沒有或發(fā)生數(shù)額較少的支出，造成各年度的支出規(guī)模不一；同樣，有些收入是本期一次性收取，但要涉及若干期。

（三）收付實現(xiàn)制下的會計報告項目過于簡單，反映的內容不全。在我國預算會計體系下，預算單位會計報告主要由資產負債表、收入支出表、必要的附表及會計報表說明書組成，且各成體系，表中均未涉及應付未付的項目。

三、對改革我國預算會計基礎的思考

基于目前收付實現(xiàn)制預算會計基礎存在諸多弊端，以及國際政府會計改革的新趨勢，有必要對我國現(xiàn)行預算會計基礎進行改革。但會計基礎的改革不單純表現(xiàn)為技術問題，同時也反映一國的經濟問題，甚至政治問題。具體應關注以下幾個問題：

（一）權責發(fā)生制引入的時機和應用的程度。在預算會計領域，要全方位地實施權責發(fā)生制，首先需要建立一個健全的法律環(huán)境，為其提供保障；其次需要制定相應的準則、制度，作為操作指南；最后，需要掌握相應知識的人員與技術的支持。但目前我國正處于發(fā)展轉型時期，法律體系建設還不完善，預算會計準則還未制定，現(xiàn)有從業(yè)人員的技能有待提高，因而，決定了我國在現(xiàn)階段要結合我國的現(xiàn)實條件，先部分引入權責發(fā)生制，待時機成熟時，再逐步向較高程度的權責發(fā)生制過渡。

權責發(fā)生制應用的程度是由政府財政管理改革的目標決定的。如，為解決現(xiàn)行預算會計基礎下，“年終結轉”事項合理不合規(guī)的現(xiàn)象，我國財政部曾于2001年，確定了中央總預算會計的個別事項可采用權責發(fā)生制；隨著預算管理改革的不斷深入，若改革目標定位于加強部門的績效管理，對政府部門的公共服務成本耗費和效率水平進行考核，就需要選擇在服務費用和政府固定資產核算方面實施權責發(fā)生制，合理地計提固定資產折舊。

（二）權責發(fā)生制的推進方式。預算會計是預算管理的基礎，能為預算的編制提供會計信息，二者應協(xié)調發(fā)展。但我國目前的預算會計改革已明顯落后于預算管理改革，出現(xiàn)了許多現(xiàn)行預算會計制度無法處理的業(yè)務，我們應區(qū)分情況采取不同的處理辦法，穩(wěn)步推進權責發(fā)生制。對于需要轉換會計記賬基礎才能處理的業(yè)務，如跨期收支業(yè)務，則應在相關科目中部分推行權責發(fā)生制。而對于那些涉及面廣，影響較大且確認又不經濟的事項，則應暫緩或不實行，以保證預算會計核算的正常秩序和財政預算管理改革的順利進行。在各級政府的會計和財務報告中采用統(tǒng)一的權責發(fā)生制基礎，預算仍保留收付實現(xiàn)制。

（三）政府會計體系的建立。隨著經濟全球化的發(fā)展，政府會計標準也趨于國際化，為了適應這一要求，我們應加快預算會計向政府會計轉換的進程，構建具有中國特色的政府會計體系。1、合理界定政府會計的范圍?？梢园凑顒幼鳛閯澐值慕缦蓿舱顒右鸬馁Y金運動，如總預算單位和行政單位涉及的業(yè)務，應納入政府會計的核算范圍。2、明確政府會計的目標。即要達到滿足各種會計信息使用者的需要。3、立足于我國實際的同時借鑒國際經驗，制定我國的政府會計準則和政府會計制度。

（四）政府會計基礎的改革要滿足財政管理的要求，與財政管理改革相協(xié)調。政府會計制度和政府財務報告制度不是單純的會計問題，而是財政管理體系、乃至整個公共管理體系的組成部分，政府會計和財務信息應當和財政管理的要求相一致。如果政府會計和財務信息在數(shù)量和質量上不能滿足財政管理的要求，那么財政管理的功能就會缺失；相反，如果政府會計和財務信息的提供超出了財政管理的需要，也會造成信息過度的負擔，加大政府運行成本，降低工作效率。

(五)構建全面的政府會計核算框架。全面的政府會計的實質是全程式追蹤和記錄財政資金周轉的各個階段的交易，以確保政府核心部門和支出機構均能追蹤財政資金流動的過程。全面的政府會計的核心是在清晰地界定支出周期各組成階段的基礎上，根據(jù)各階段的特點和會計控制的要求來組織和設計會計賬戶，所有承擔會計責任的組織都統(tǒng)一采用相同的會計賬戶組織會計核算。理想的做法是：核心部門和支出機構分別在集中和分散的基礎上，進行同步式實時記錄支出周期各個階段的預算運營信息，包括承諾、核實和付款的交易信息?，F(xiàn)行的總預算會計和行政單位會計之間的關系，相當于會計記錄中的總分類核算和明細分類核算的關系。當然，二者并不是一種嚴格意義上的總分類核算與明細分類核算的關系，這是因為核心部門在進行總分類核算的同時也進行明細分類核算，只不過明細分類核算的詳細程度比支出機構低。通過構建以“支出周期”概念為核心，涵蓋政府資金運動各階段的政府會計核算框架，從而能更好地解除政府與支出機構之間的受托代理關系。

（作者單位：西南財經大學會計學院）

參考文獻：

[1]顧晏紅，我國政府會計制度存在的問題及改革[J]，西部財會，2007.11.

[2]程蓉，我國現(xiàn)行政府會計制度改革勢在必行[J]，晉中學院學報，2007.6.