基于經(jīng)濟(jì)學(xué)視角下的注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)失敗影響因素分析

黃　雷

摘要：本文通過(guò)運(yùn)用彈性理論、契約理論等經(jīng)濟(jì)學(xué)思想，從全新的角度對(duì)審計(jì)失敗的影響因素進(jìn)行分析。得出審計(jì)失敗的成因是我國(guó)公司治理的缺陷，審計(jì)獨(dú)立性的缺失，審計(jì)供給的不均衡以及對(duì)獨(dú)立性審計(jì)需求的不足，并給出防范審計(jì)失敗的相關(guān)建議名。

關(guān)鍵詞：審計(jì)失敗經(jīng)濟(jì)學(xué)契約理論彈性理論

一、審計(jì)失敗的定義與現(xiàn)狀

審計(jì)失敗是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師未按照審計(jì)規(guī)范的要求執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)而簽發(fā)了不適當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見(jiàn)。通常表現(xiàn)為在企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表了無(wú)保留審計(jì)意見(jiàn)。會(huì)計(jì)師事務(wù)所為審計(jì)的主體，上市公司為審計(jì)的客體?？梢哉f(shuō)，目前我國(guó)資本市場(chǎng)上存在的審計(jì)失敗情況屢見(jiàn)不鮮，一部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于上市公司的出現(xiàn)的財(cái)務(wù)造假問(wèn)題未能做到勤勉盡責(zé)，未能在審計(jì)報(bào)告中恰當(dāng)?shù)匕l(fā)表審計(jì)意見(jiàn)，報(bào)告有關(guān)事實(shí)。從而使其喪失了應(yīng)有的獨(dú)立性，甚至成為舞弊行為的同謀。

二、經(jīng)濟(jì)學(xué)角度下的審計(jì)失敗影響因素分析

(一)審計(jì)服務(wù)的商品屬性

從注冊(cè)會(huì)計(jì)師與委托人關(guān)系的角度來(lái)看，審計(jì)服務(wù)具有商品屬性：注冊(cè)會(huì)計(jì)師與委托人雙方以審計(jì)服務(wù)為標(biāo)的、審計(jì)酬金為價(jià)格進(jìn)行的個(gè)別商品交易。這樣，單個(gè)審計(jì)服務(wù)的酬金就完全取決于具體的、個(gè)別的委托人與注冊(cè)會(huì)計(jì)師商談的結(jié)果，委托人兼有審計(jì)服務(wù)需求方代表和審計(jì)服務(wù)酬金直接給付者兩種身份，能夠直接影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)服務(wù)活動(dòng)，這也是當(dāng)前的現(xiàn)實(shí)情況?？梢哉f(shuō)，誰(shuí)控制了委托人，誰(shuí)就能成為實(shí)質(zhì)上的委托人。

(二)契約理論下的審計(jì)供給

企業(yè)是一系列契約聯(lián)結(jié)的有機(jī)體，它反映了不同利益主體對(duì)其權(quán)利進(jìn)行討價(jià)還價(jià)的結(jié)果。下面針對(duì)下述三種契約方式逐步分析從審計(jì)供給的角度分析審計(jì)失敗的原因：

1.初始性契約的失?。何覈?guó)公司治理的缺陷。

初始性契約是審計(jì)契約的初始環(huán)節(jié)，并由它決定了其它兩個(gè)契約。而公司治理這一制度安排在很大程度上影響審計(jì)的信息質(zhì)量和審計(jì)契約尤其是初始性契約的完善和發(fā)展。我國(guó)大多數(shù)上市公司經(jīng)營(yíng)管理層實(shí)際上集公司決策權(quán)、管理權(quán)、監(jiān)督權(quán)于一身，中小股東參與公司經(jīng)營(yíng)決策程度非常低，由此帶來(lái)的內(nèi)部治理機(jī)制失效往往使我國(guó)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師不得不屈服于上市公司及其內(nèi)部人的壓力。

2.主體性契約的失?。簩徲?jì)獨(dú)立性的缺失

綜觀我國(guó)審計(jì)現(xiàn)狀，審計(jì)獨(dú)立性缺失更是存在著政府失靈和市場(chǎng)缺陷雙層面的原因。從政府失靈角度來(lái)看，我國(guó)政府在審計(jì)市場(chǎng)的過(guò)度干預(yù)導(dǎo)致審計(jì)市場(chǎng)的畸形發(fā)展，加上權(quán)力制約機(jī)制的缺損，導(dǎo)致政府的職能出現(xiàn)錯(cuò)位和越位，一些審計(jì)業(yè)務(wù)的介紹甚至審計(jì)結(jié)論都是政府參與的結(jié)果。從市場(chǎng)缺陷角度來(lái)看。市場(chǎng)不充分造成的無(wú)序競(jìng)爭(zhēng)致使審計(jì)獨(dú)立性缺失，審計(jì)供給出現(xiàn)不良趨勢(shì)。當(dāng)前，我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)激烈，存在眾多規(guī)模較小、技術(shù)力量薄弱、質(zhì)量控制及自律機(jī)制不健全的事務(wù)所。這些中小事務(wù)所往往違反市場(chǎng)規(guī)則，殺價(jià)競(jìng)爭(zhēng)，低價(jià)攬客。

3.輔助性契約的失?。鹤?cè)會(huì)計(jì)師監(jiān)管乏力

審計(jì)失敗案的頻頻爆發(fā)，與行業(yè)監(jiān)管不力也有著脫離不了的干系，監(jiān)管不力導(dǎo)致了審計(jì)的不良供給，從而導(dǎo)致了審計(jì)的失敗。當(dāng)前我國(guó)正處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型時(shí)期，會(huì)計(jì)服務(wù)市場(chǎng)化程度不高，現(xiàn)行行業(yè)法律法規(guī)不健全，政府職能轉(zhuǎn)變沒(méi)有到位，這些都造成我國(guó)政府監(jiān)管機(jī)構(gòu)與行業(yè)協(xié)會(huì)尚未完全分離，以致注冊(cè)會(huì)計(jì)師監(jiān)管體制與我國(guó)當(dāng)前經(jīng)濟(jì)與注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展的現(xiàn)狀及趨勢(shì)不相適應(yīng)，監(jiān)管成本高而效率低的問(wèn)題仍然相當(dāng)突出。

(三)彈性理論下的審計(jì)需求

審計(jì)需求是審計(jì)市場(chǎng)發(fā)展的主要推動(dòng)力，審計(jì)需求包括強(qiáng)制性審計(jì)需求和自愿性審計(jì)需求兩個(gè)層次。所謂強(qiáng)制性審計(jì)需求，是指在政府管制和法律法規(guī)的約束下，要求公司聘請(qǐng)審計(jì)主體進(jìn)行審計(jì)的需求。自愿性審計(jì)需求是在沒(méi)有政府管制和法律法規(guī)的約束下，公司處于自身利益的考慮自愿聘請(qǐng)審計(jì)主體進(jìn)行審計(jì)的需求。在自愿性需求的情況下，質(zhì)量對(duì)需求的彈性大于價(jià)格對(duì)需求的彈性，即更高的質(zhì)量能誘發(fā)出更多的需求，自愿性需求與審計(jì)質(zhì)量正相關(guān)。但在強(qiáng)制性需求的情況下，質(zhì)量對(duì)需求的彈性小于價(jià)格對(duì)需求的彈性，強(qiáng)制性需求與審計(jì)質(zhì)量負(fù)相關(guān)。其原因主要是權(quán)利與義務(wù)的不對(duì)等。

審計(jì)產(chǎn)品作為一種外溢性較強(qiáng)的公共產(chǎn)品，其成本支出主要由被審計(jì)單位負(fù)擔(dān)，與其他利益主體無(wú)關(guān)，從而造成了諸多利益主體包括政府機(jī)構(gòu)和投資者的“搭便車(chē)”行為。這種強(qiáng)制性地要求企業(yè)接受審計(jì)而審計(jì)費(fèi)用又由被審計(jì)單位全部承擔(dān)的制度，只能導(dǎo)致審計(jì)需求的逆向選擇，即對(duì)高質(zhì)量的審計(jì)需求減少，轉(zhuǎn)而尋求價(jià)格低廉的審計(jì)服務(wù)，以實(shí)現(xiàn)節(jié)省成本和完成強(qiáng)制義務(wù)的雙重目的。這樣，審計(jì)的有效需求會(huì)逐漸萎縮。正是由于這樣一種逆向選擇，導(dǎo)致審計(jì)失敗的風(fēng)險(xiǎn)大大地增加。

三、防范審計(jì)失敗的相關(guān)建議

要防范審計(jì)失敗，我認(rèn)為在以下幾個(gè)方面可以進(jìn)行改進(jìn)：

(一)完善相關(guān)法律。從防范審計(jì)失敗的角度出發(fā)，法律是最具有預(yù)防和懲戒審計(jì)失敗的工具，也是保障投資者根本利益的堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)。

(二)加強(qiáng)審計(jì)文化建設(shè)。加快注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)行業(yè)誠(chéng)信建設(shè)步伐，完善誠(chéng)信檔案體系和聲譽(yù)機(jī)制，提高審計(jì)信用度。四、加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)監(jiān)管。

(三)改革監(jiān)管體制。轉(zhuǎn)變政府角色，加強(qiáng)行業(yè)法制建設(shè)和監(jiān)管，增加司法救濟(jì)配給，為行業(yè)的和諧發(fā)展提供制度保障。

(四)提高審計(jì)市場(chǎng)集中度。主要可擴(kuò)大會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模并且提高審計(jì)市場(chǎng)的行業(yè)進(jìn)入壁壘。

(五)提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)素質(zhì)。提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師人員的執(zhí)業(yè)勝任能力、執(zhí)業(yè)道德。

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