視同銷售業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理探析

[摘要] 由于稅法和會(huì)計(jì)在會(huì)計(jì)事項(xiàng)的處理上有一些不同之處，因此經(jīng)常會(huì)出現(xiàn)視同銷售業(yè)務(wù)，在不同的會(huì)計(jì)事項(xiàng)下，視同銷售業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理有所不同。

[關(guān)鍵詞] 視同銷售 非貨幣性資產(chǎn)交換

視同銷售是指某些轉(zhuǎn)讓貨物或提供勞務(wù)的行為雖然不完全具備銷售的基本條件，但稅法規(guī)定應(yīng)作為視同銷售來處理，并且應(yīng)繳納相應(yīng)的稅費(fèi)。本文就不同情況下視同銷售的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了探討。

一、視同銷售包括的內(nèi)容

目前企業(yè)視同銷售主要包括以下內(nèi)容：

非貨幣性資產(chǎn)交換；債務(wù)重組中的以物抵債；自產(chǎn)自用產(chǎn)品、商品等；自有資產(chǎn)對(duì)外投資。

二、不同情況下視同銷售的會(huì)計(jì)處理

1.非貨幣性資產(chǎn)交換方式下的會(huì)計(jì)處理

(1)滿足非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則第3條規(guī)定條件（即該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)；換入換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量）的，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。具體會(huì)計(jì)處理為：按換出商品公允價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)減去可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，借記有關(guān)資產(chǎn)科目，按可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，借記“應(yīng)繳稅費(fèi)—應(yīng)繳增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，按換出資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備余額，借記該項(xiàng)資產(chǎn)減值（或跌價(jià)）準(zhǔn)備科目，按換出資產(chǎn)的賬面余額，貸記有關(guān)資產(chǎn)科目，按增值稅銷項(xiàng)稅額，貸記“應(yīng)繳稅費(fèi)—應(yīng)繳增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目。按支付的相關(guān)費(fèi)用，貸記“銀行存款”等科目。以上分錄借方與貸方的差額，應(yīng)貸記“營(yíng)業(yè)外收入—非貨幣性資產(chǎn)交換收益”或借計(jì)“營(yíng)業(yè)外支出—非貨幣性資產(chǎn)交換損失”科目。如果換出資產(chǎn)應(yīng)繳消費(fèi)稅，則應(yīng)按銷售業(yè)務(wù)將稅金記入“營(yíng)業(yè)稅金及附加”科目。交換發(fā)生補(bǔ)價(jià)的，支付補(bǔ)價(jià)的一方，應(yīng)將補(bǔ)價(jià)記入換入資產(chǎn)的成本；收到補(bǔ)價(jià)的一方，應(yīng)將補(bǔ)價(jià)記入當(dāng)期損益。

(2)未能滿足非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則第3條規(guī)定條件的，按換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)成本，不確認(rèn)損益。發(fā)生補(bǔ)價(jià)的，支付補(bǔ)價(jià)的一方，應(yīng)將補(bǔ)價(jià)記入資產(chǎn)的成本；收到補(bǔ)價(jià)的一方，應(yīng)將補(bǔ)價(jià)沖減換入資產(chǎn)的成本，雙方均不確認(rèn)損益。具體會(huì)計(jì)處理為：按換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，減去可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額加上支付的補(bǔ)價(jià)，借記有關(guān)資產(chǎn)科目，按收到的補(bǔ)價(jià)，借記“銀行存款”等科目，按可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，借記“應(yīng)繳稅費(fèi)—應(yīng)繳增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，按換出資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備余額，借記該項(xiàng)資產(chǎn)減值（或跌價(jià)）準(zhǔn)備科目，按換出資產(chǎn)的賬面余額，貸記有關(guān)資產(chǎn)科目，按增值稅銷項(xiàng)稅額，貸記“應(yīng)繳稅費(fèi)—應(yīng)繳增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目。按支付的補(bǔ)價(jià)和相關(guān)費(fèi)用，貸記“銀行存款”等科目。

2.債務(wù)重組中的以物抵債方式下的會(huì)計(jì)處理

（1）如果將重組收益一次性記入應(yīng)納稅所得額，則應(yīng)按重組債務(wù)的賬面余額，借記有關(guān)債務(wù)科目，按抵債資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備余額，借記該項(xiàng)資產(chǎn)減值（或跌價(jià)）準(zhǔn)備科目，按抵債資產(chǎn)的賬面余額，貸記有關(guān)資產(chǎn)科目，按增值稅銷項(xiàng)稅額，貸記“應(yīng)繳稅費(fèi)—應(yīng)繳增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目。按支付的其他稅費(fèi)，貸記“銀行存款”等科目，按其差額，貸記“營(yíng)業(yè)外收入—債務(wù)重組收益”或借計(jì)“營(yíng)業(yè)外支出—債務(wù)重組損失”科目。

(2)如果經(jīng)批準(zhǔn)將重組收益分次計(jì)入應(yīng)納稅所得額，①重組當(dāng)年，除按上述確認(rèn)債務(wù)重組業(yè)務(wù)外，在計(jì)算所得稅時(shí)，還應(yīng)按計(jì)入以后年度應(yīng)納稅所得額的重組收益和當(dāng)年適用的所得稅稅率計(jì)算的所得稅確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債；②以后年度在計(jì)算所得稅時(shí)，再按當(dāng)年應(yīng)計(jì)入應(yīng)納稅所得額的重組收益和當(dāng)年使用的所得稅稅率計(jì)算所得稅，將遞延所得稅負(fù)債分年轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交所得稅”，直到將重組收益全部計(jì)入應(yīng)納稅所得額為止。這期間如果發(fā)生所得稅稅率變動(dòng)等，按新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)采用債務(wù)法調(diào)整遞延所得稅負(fù)債，調(diào)整產(chǎn)生的損益計(jì)入調(diào)整當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。

3.自產(chǎn)自用產(chǎn)品、商品方式下的會(huì)計(jì)處理

自產(chǎn)自用主要包括：用于在建工程、管理部門、非生產(chǎn)機(jī)構(gòu)、提供勞務(wù)以及用于饋贈(zèng)、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)等方面。自產(chǎn)自用的產(chǎn)品、商品等在會(huì)計(jì)上應(yīng)按成本結(jié)轉(zhuǎn)，不作為銷售處理。企業(yè)將資產(chǎn)移交使用時(shí)，應(yīng)將產(chǎn)品的成本按用途轉(zhuǎn)入相應(yīng)的科目，借記“在建工程”、“管理費(fèi)用”、“營(yíng)業(yè)外支出”等科目，貸記“產(chǎn)成品”、“庫(kù)存商品”等科目。因?qū)a(chǎn)品用于上述用途而繳納的增值稅、消費(fèi)稅及其他稅金，也應(yīng)按用途記入相應(yīng)科目，借記“在建工程”、“管理費(fèi)用”、“營(yíng)業(yè)外支出”等科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”或“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交消費(fèi)稅”等科目。

4.自有資產(chǎn)對(duì)外投資方式下的會(huì)計(jì)處理

將自有資產(chǎn)作為投資，表面上看未給企業(yè)帶來實(shí)際的現(xiàn)金流入，但實(shí)際上該業(yè)務(wù)具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，體現(xiàn)的是企業(yè)實(shí)物資產(chǎn)與外部的交換關(guān)系：企業(yè)將投出的資產(chǎn)在社會(huì)上出售，取得相當(dāng)于公允價(jià)值的現(xiàn)金，然后再將獲得的現(xiàn)金作為投資投出。持有該投資可能帶來未來投資收益，雙方在交易時(shí)是按公允價(jià)值來認(rèn)定投出（投入）的資產(chǎn)價(jià)值的，并且按稅法規(guī)定的公允價(jià)值計(jì)算繳納增值稅，所以作為投出方其初始投資額應(yīng)按“公允價(jià)值+相關(guān)稅金等”計(jì)算。會(huì)計(jì)過程可分解如下：轉(zhuǎn)出資產(chǎn)換回貨幣，按公允價(jià)值+相關(guān)稅金等借記“銀行存款”，按公允價(jià)值貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”，按應(yīng)交納的增值稅貸記“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”。將換回的貨幣投出，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”，貸記“銀行存款”。期末結(jié)轉(zhuǎn)成本，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”等，貸記“產(chǎn)成品”等科目。

參考文獻(xiàn)：

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