淺談施工企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)及控制

摘要:面臨越來越復(fù)雜的稅收政策體系、越來越復(fù)雜的市場(chǎng)交易行為和越來越嚴(yán)格的稅收征管措施，企業(yè)的納稅問題也越來越多變，稍有不慎企業(yè)的納稅風(fēng)險(xiǎn)將吞噬企業(yè)的利潤，甚至讓企業(yè)無法實(shí)現(xiàn)商業(yè)目標(biāo)。不論國內(nèi)還是國外，稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)已經(jīng)成為企業(yè)難以回避的重要風(fēng)險(xiǎn)之一。而施工企業(yè)因經(jīng)營地域廣闊，納稅環(huán)境復(fù)雜多變，面臨的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)也就更加大，對(duì)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)加強(qiáng)控制就更加重要。

關(guān)鍵詞：施工企業(yè)；稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)；控制

中圖分類號(hào)：F810.42文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A文章編號(hào)：1673-291X（2008）011-0037-02

不論國內(nèi)還是國外，稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)已經(jīng)成為企業(yè)難以回避的重要風(fēng)險(xiǎn)之一。而在施工企業(yè)當(dāng)中因經(jīng)營地域廣闊納稅環(huán)境復(fù)雜多變，所以面臨的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)更加大，對(duì)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)加強(qiáng)控制就更加重要。

一、施工企業(yè)面臨的主要稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

施工企業(yè)涉及的主要稅種有營業(yè)稅、增值稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、印花稅、資源稅以及企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅等。下面分別介紹施工企業(yè)營業(yè)稅、增值稅、企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅等稅種面臨的主要稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

（一）營業(yè)稅

建筑業(yè)的營業(yè)稅風(fēng)險(xiǎn)主要集中在納稅時(shí)間、納稅金額等方面。

目前各地的稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)文件的理解不盡一致，操作五花八門，有的地方規(guī)定開具發(fā)票時(shí)繳納稅金，有的地方規(guī)定根據(jù)收款時(shí)繳納（不論款項(xiàng)是預(yù)收款還是進(jìn)度款），有的地方規(guī)定每月按照工程進(jìn)度每月繳納，作為納稅人無所適從，稍不注意就違反了當(dāng)?shù)氐囊?guī)定，造成繳稅金額，繳稅時(shí)間的差異，有的甚至造成了稅款的滯納，需要繳納滯納金甚至罰款。

1.營業(yè)稅納稅義務(wù)的發(fā)生時(shí)間

根據(jù)財(cái)稅[2006]177號(hào)《關(guān)于建筑業(yè)營業(yè)稅若干政策問題的通知》規(guī)定：

（1）納稅人提供建筑業(yè)應(yīng)稅勞務(wù)，施工單位與發(fā)包單位簽訂書面合同，如合同明確規(guī)定付款（包括提供原材料、動(dòng)力和其他物資，不含預(yù)收工程價(jià)款）日期的，按合同規(guī)定的付款日期為納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間；合同未明確付款（同上）日期的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人收訖營業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營業(yè)款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。

上述預(yù)收工程價(jià)款是指工程項(xiàng)目尚未開工時(shí)收到的款項(xiàng)。對(duì)預(yù)收工程價(jià)款，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為工程開工后，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)工程形象進(jìn)度按月確定的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。

（2）納稅人提供建筑業(yè)應(yīng)稅勞務(wù)，施工單位與發(fā)包單位未簽訂書面合同的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人收訖營業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。

納稅人應(yīng)該根據(jù)最新的文件精神，和各地稅務(wù)機(jī)關(guān)積極交涉，盡量達(dá)成一致，按照國家稅法要求來申報(bào)繳納，減少不必要的風(fēng)險(xiǎn)，尤其是針對(duì)合同明確規(guī)定付款日期的，要按合同規(guī)定的付款日期為納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，而不能簡(jiǎn)單的認(rèn)為沒有收到工程款就不用繳納稅金。

2.營業(yè)稅的計(jì)稅基礎(chǔ)

（1）關(guān)于甲供材料和設(shè)備

建設(shè)單位為了控制工程的成本和質(zhì)量，往往關(guān)鍵的材料和設(shè)備由自己采購，然后轉(zhuǎn)給施工單位進(jìn)行施工、安裝、裝飾等，這樣的材料和設(shè)備通常稱為“甲供料”。對(duì)于甲供料，通常建筑安裝合同又有兩種情況：一種是合同造價(jià)包括甲供料，另一種是合同造價(jià)不包括甲供料。甲供料從稅法的角度考慮，又分需要納稅的甲供料和免稅的甲供料。

根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，對(duì)于安裝工程，如果安裝的設(shè)備價(jià)值作為安裝工程產(chǎn)值的，其營業(yè)額應(yīng)包括設(shè)備的價(jià)款在內(nèi)。不作為工程產(chǎn)值的，不征收營業(yè)稅。而根據(jù)《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知》財(cái)稅「2003」16號(hào)文的規(guī)定：“其他建筑安裝工程的計(jì)稅營業(yè)額也不應(yīng)包括設(shè)備價(jià)值?！鼻揖唧w設(shè)備名單可由省地方稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)各自實(shí)際情況進(jìn)行列舉。

根據(jù)2006年8月17日《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人以清包工形式提供裝飾勞務(wù)征收營業(yè)稅問題的通知》財(cái)稅「2006」114號(hào)文的規(guī)定：“納稅人采用清包工形式提供的裝飾勞務(wù)，按照其向客戶實(shí)際收取的人工費(fèi)、管理費(fèi)和輔助材料費(fèi)等收入（不含客戶自行采購的材料價(jià)款和設(shè)備價(jià)款）確認(rèn)計(jì)稅營業(yè)額。

從以上要求可以看出，在“建筑業(yè)”稅目中“建筑”、“修繕”、“安裝”和“其他工程作業(yè)”項(xiàng)目中的甲供設(shè)備（屬于具體設(shè)備名單內(nèi)容的），不論是否計(jì)入合同造價(jià)都無須繳納營業(yè)稅；“裝飾工程”的甲供料不需要繳納營業(yè)稅；“建筑”、“修繕”、“安裝”和“其他工程作業(yè)”項(xiàng)目的甲供料（除了名單中的設(shè)備）需要并入施工方的計(jì)稅營業(yè)額征收營業(yè)稅。

（2）關(guān)于材料價(jià)差

對(duì)于建設(shè)單位自行采購建筑材料后以預(yù)算價(jià)提供給施工企業(yè)的，其實(shí)際采購價(jià)高于預(yù)算價(jià)的部分，屬于材料價(jià)差。按照稅法規(guī)定也應(yīng)并入施工企業(yè)的營業(yè)額內(nèi)征收營業(yè)稅。

（3）關(guān)于混合銷售

施工企業(yè)為了提高建筑產(chǎn)品的質(zhì)量，加快施工進(jìn)度，大多數(shù)都設(shè)立了固定的預(yù)制構(gòu)件廠，專門為各工程生產(chǎn)預(yù)制構(gòu)件。如果一個(gè)合同既涉及預(yù)制又涉及安裝并且預(yù)制和安裝的地點(diǎn)不一致，那么就涉及到了既涉及營業(yè)稅又涉及增值稅的混合銷售行為。

稅法規(guī)定，納稅人以簽訂建設(shè)工程施工總包或分包合同（包括建筑、安裝、裝飾、修繕等工程總包和分包合同，下同）方式開展經(jīng)營活動(dòng)時(shí)，銷售自產(chǎn)貨物、提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)（包括建筑、安裝、裝飾、修繕其他工程作業(yè)，下同），同時(shí)符合以下條件的，對(duì)銷售自產(chǎn)貨物和提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)取得的收入征收增值稅，對(duì)提供建筑業(yè)勞務(wù)取得的收入（不包括按規(guī)定應(yīng)征收的增值稅的自產(chǎn)貨物和增值稅應(yīng)稅勞務(wù)收入）征收營業(yè)稅：（1）具備建設(shè)行政部門批準(zhǔn)的建筑業(yè)施工（安裝）資質(zhì)；（2）簽訂建設(shè)工程施工總包或分包合同中單獨(dú)注明建筑業(yè)勞務(wù)價(jià)款。

凡不同時(shí)符合以上條件的，對(duì)納稅人取得的全部收入征收增值稅，不征收營業(yè)稅。

（二）增值稅

（1）施工企業(yè)面臨的增值稅的主要風(fēng)險(xiǎn)在于混合銷售。本文在營業(yè)稅的部分已經(jīng)將有關(guān)稅法規(guī)定做了介紹，施工企業(yè)尤其是小規(guī)模納稅人，在簽訂工程承包（或分包）合同時(shí)一定要引起高度重視，考慮到營業(yè)稅的增值稅的稅率差異，一定要單獨(dú)注明建筑業(yè)勞務(wù)和產(chǎn)品銷售的價(jià)款，并且在稅款繳納環(huán)節(jié)注意分別按照增值稅和營業(yè)稅進(jìn)行申報(bào)繳納。

（2）運(yùn)費(fèi)的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣同樣存在風(fēng)險(xiǎn)。材料供應(yīng)商為了降低稅賦，常常將送達(dá)施工現(xiàn)場(chǎng)的材料分開開票，一部分為貨物銷售發(fā)票，另一部分為貨物運(yùn)輸發(fā)票，并且故意將貨物銷售額減少，將運(yùn)輸費(fèi)擴(kuò)大。施工企業(yè)在受理該業(yè)務(wù)是要注意，貨物運(yùn)輸費(fèi)用是否合理，如果受理了不合理的運(yùn)輸費(fèi)用，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)利核定進(jìn)項(xiàng)稅額，納稅人將面臨著減少抵扣額甚至是被處以罰款。

（3）一般納稅人對(duì)增值稅專用發(fā)票的鑒別。目前關(guān)于增值稅發(fā)票的案件層出不窮，虛假發(fā)票無處不在，所以作為納稅人要提高識(shí)別發(fā)票的能力，盡量降低稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

（三）企業(yè)所得稅

（1）稅前扣除項(xiàng)目票據(jù)的真實(shí)合法性。施工企業(yè)如果接受了不真實(shí)合法的票據(jù)，就不能在稅前扣除，所以要對(duì)發(fā)票進(jìn)行有效地鑒別和控制。

1）對(duì)于外購材料等發(fā)票要注意真?zhèn)危箢~的發(fā)票必要時(shí)可以和供應(yīng)商的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)取得聯(lián)系，進(jìn)行驗(yàn)證。

2）對(duì)于分包單位的發(fā)票，也要引起重視。一般大部分的做法是平時(shí)支付工程進(jìn)度款時(shí)不開據(jù)發(fā)票，而是開具收據(jù)進(jìn)行款項(xiàng)結(jié)算，在工程完工決算后再根據(jù)決算金額全額開具發(fā)票，這里要注意的是如果平時(shí)付款比例較高，會(huì)出現(xiàn)分包單位進(jìn)度款收取以后不來辦理決算的情況。方法之一是降低日常的結(jié)算支付比例，另一做法是每次支付工程進(jìn)度款就要求分包單位提供正式發(fā)票，這樣就可以避免分包費(fèi)用進(jìn)成本無正式合法票據(jù)的現(xiàn)象。

（2）超過三年的應(yīng)付賬款是否進(jìn)行了納稅調(diào)整。在施工企業(yè)里因?yàn)榭偘鼏挝缓徒ㄔO(shè)單位的結(jié)算周期都比較長，應(yīng)收賬款的賬齡一般比較長，相應(yīng)的應(yīng)付賬款的賬齡也比較長。根據(jù)稅法規(guī)定，賬齡超過三年的應(yīng)付賬款要求進(jìn)行納稅調(diào)整，所以對(duì)于施工企業(yè)來說，因賬齡長的應(yīng)付款比較多所以這一點(diǎn)應(yīng)引起重視。

（3）技術(shù)開發(fā)費(fèi)的加計(jì)扣除。根據(jù)《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新有關(guān)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的通知》（財(cái)稅[2006]88號(hào)）規(guī)定，對(duì)財(cái)務(wù)核算制度健全、實(shí)行查賬征稅的內(nèi)外資企業(yè)、科研機(jī)構(gòu)、大專院校等(以下統(tǒng)稱企業(yè))，發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費(fèi)按照規(guī)定實(shí)行100％扣除基礎(chǔ)上，允許再按當(dāng)年實(shí)際發(fā)生額的50％在企業(yè)所得稅稅前加計(jì)扣除。企業(yè)年度實(shí)際發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費(fèi)當(dāng)年不足抵扣的部分，可在以后年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額中結(jié)轉(zhuǎn)抵扣，抵扣的期限最長不得超過五年。對(duì)于施工企業(yè)來說每年都有大量的投入用于技術(shù)開發(fā)，但長期以來沒有很好利用這一稅收優(yōu)惠，應(yīng)該認(rèn)真分析各項(xiàng)技術(shù)開發(fā)，認(rèn)真做好記錄臺(tái)賬，爭(zhēng)取稅收優(yōu)惠，降低稅收多交的風(fēng)險(xiǎn)。

（四）個(gè)人所得稅

個(gè)人所得稅是一個(gè)所有的人都關(guān)注的稅種，而對(duì)于施工企業(yè)來說更是一個(gè)痛苦的稅種。因?yàn)樾袠I(yè)市場(chǎng)不規(guī)范，稅務(wù)機(jī)關(guān)為了確保稅源常常將外地施工企業(yè)的個(gè)人所得稅“一刀切”，按照合同營業(yè)額的一定比例（一般2‰～1％）代征，既不能進(jìn)成本又不能向職工扣回，非常尷尬。遇到這種情況，施工企業(yè)首先應(yīng)該規(guī)范自己的核算和分配，然后積極向工程所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)查賬征收，或者和機(jī)構(gòu)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通實(shí)行個(gè)人所得稅的抵扣。

二、施工企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的控制

施工企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)是客觀存在的，但稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)是可以化解的，可以合理規(guī)避的，可以被控制在一個(gè)合理的范圍，在強(qiáng)調(diào)守法經(jīng)營、依法納稅的前提下，應(yīng)該從以下幾方面去控制施工企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)：

1.施工企業(yè)應(yīng)將稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)納入企業(yè)整體風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行規(guī)劃。比如在承接工程業(yè)務(wù)時(shí)不但要考慮資金、利潤等因素，還要考慮工程所在地的經(jīng)濟(jì)環(huán)境、稅務(wù)環(huán)境。如果一個(gè)地方稅務(wù)環(huán)境不好，采購材料拿不到真實(shí)合法的有效憑證，就無法實(shí)現(xiàn)稅前抵扣，企業(yè)所得稅需要極大額的支出，這項(xiàng)工程肯定是不合適承接的。

2.施工企業(yè)應(yīng)設(shè)立稅務(wù)內(nèi)控組織和人員管理稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。通過設(shè)立專門的稅務(wù)組織明確職責(zé)，建立稅務(wù)管理流程，配備專門的稅務(wù)經(jīng)理，選擇重要稅種，定期進(jìn)行內(nèi)部稅務(wù)檢查，細(xì)化分析稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，用好用足各種稅收優(yōu)惠政策，既降低稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，又幫助企業(yè)合理節(jié)稅。

3.做好與稅務(wù)人員的溝通，搞好和稅務(wù)管理者的關(guān)系。稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人之間的權(quán)責(zé)關(guān)系并不完全對(duì)等，納稅人處于一種相對(duì)劣勢(shì)地位。在稅收管理實(shí)踐中，由于稅收征納關(guān)系的不平等以及在法律、法規(guī)中賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)的“自由裁量權(quán)”，納稅人即使具有較為充分的理由，稅務(wù)機(jī)關(guān)也可以利用“稅法解釋權(quán)歸稅務(wù)機(jī)關(guān)”而加以否定。因此搞好和稅務(wù)機(jī)關(guān)的關(guān)系也顯得非常重要。

總之，只要施工企業(yè)充分認(rèn)識(shí)到稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的客觀存在，引起足夠的重視，并且對(duì)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行了有效的管理，那么施工企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)就是可控的，并且通過有效的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理，可以為企業(yè)創(chuàng)造更大的財(cái)富。