我國運用公允價值應(yīng)注意的問題

[摘要] 公允價值在我國的運用總體上說經(jīng)歷了從無到有、先提倡后回避、避而又規(guī)定要謹慎地運用的過程。主要是考慮中國作為新興市場經(jīng)濟國家，許多資產(chǎn)還沒有形成活躍市場，而活躍市場中的公開市場報價又是公允價值的最好證據(jù)。由此，本文從公允價值計量的可靠性、公允價值與利潤操縱、公允價值與會計職業(yè)判斷三個方面分析了我國運用公允價值應(yīng)注意的問題。

[關(guān)鍵詞] 公允價值 運用 注意問題

一、公允價值計量的可靠性問題

長期以來，會計計量目的理論界大致有兩大觀點：一是受托責(zé)任觀;二是決策有用觀。這兩種觀點對會計計量的需要各有側(cè)重，前者關(guān)心會計計量的可靠性，后者關(guān)心會計計量的相關(guān)性。新準則強化了會計信息決策有用的要求，并將向信息使用者提供決策有用的會計信息是作為財務(wù)報告的根本目標，這是由于資本市場的快速發(fā)展及其在資源配置中主導(dǎo)地位的確立，促使財務(wù)報告的目標由以受托責(zé)任觀為主轉(zhuǎn)為決策有用觀為主。在受托責(zé)任觀下，受托方（資源的所有者）側(cè)重于關(guān)注資本的保全、經(jīng)營業(yè)績和現(xiàn)金流量等反映受托責(zé)任履行情況的信息，這些信息應(yīng)具有較強的可靠性。而在決策有用觀下，財務(wù)報告應(yīng)特別注重信息使用者，特別是現(xiàn)有的和潛在的投資者與債權(quán)人做出投資、信貸和類似資源配置決策所需的相關(guān)信息。決策有用觀對會計信息的這種相關(guān)性需求，促使會計計量中對有利于反映現(xiàn)實和預(yù)測未來的計量屬性公允價值的關(guān)注。

公允價值的運用提高了會計信息的相關(guān)性，卻降低了會計信息的可靠性。而相關(guān)性和可靠性是同等重要的會計信息質(zhì)量特征。公允價值如何取得，如何確保其可靠性一直是公允價值運用的難點。按照新準則的定義，在已發(fā)生的交易中，資產(chǎn)或負債的公允價值就是市場價格;如果沒有發(fā)生交易，則需對其進行評估，若雙方是非關(guān)聯(lián)方，雙方的協(xié)商作價也可視為公允價值。雖然新準則明確規(guī)定了在采用公允價值計量屬性時一系列使用條件，但是在采用什么技術(shù)或方法評估沒有市場參考價格的公允價值，以及如何保證該評估價或協(xié)商價是合理的和可靠的，仍然缺乏具體的操作指南。由于不同的方法會生成不同的會計信息，從而影響不同主體的經(jīng)濟利益。因此，如何保證公允價值計量的合理性、可靠性，是一個十分現(xiàn)實的問題。

二、公允價值與利潤操縱問題

2001年我國對公允價值的“用而又棄”，原因是運用公允價值進行利潤操縱。此次新準則又重啟公允價值計量，主要有三個原因：第一，運用公允價值的市場環(huán)境已初步形成。公允價值是以市場為基礎(chǔ)的，我國大部分產(chǎn)品已經(jīng)形成了較成熟的公開市場，公允價值能夠得到較好的衡量；同時，證券市場監(jiān)管機構(gòu)在清理上市公司違規(guī)行為、加強舞弊查處、提升公司運作透明度等方面做了大量積極有效的工作，證券市場的有效性得到加強，因此，具備了適宜使用公允價值的“土壤”。第二，財政部在新準則制定中對利用公允價值操縱利潤做好了預(yù)防措施，強調(diào)適度、謹慎地引入公允價值。對中國投資性房地產(chǎn)、生物資產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等準則規(guī)定，只有存在活躍市場、公允價值能夠獲得并可靠計量的情況下，才能采用公允價值計量。第三，公允價值運用可以加強會計信息的決策有用性。因為公允價值著眼于現(xiàn)在和未來，充分吸收市場價格中蘊涵的信息，能真實反映資產(chǎn)給企業(yè)帶來的經(jīng)濟利益，更確切地披露企業(yè)的經(jīng)營能力、償債能力和財務(wù)風(fēng)險，更好地幫助信息使用者做出正確的決策。

那么，2006年新準則重新啟用公允價值是否意味著利用公允價值操縱利潤的問題已得到遏制或解決，筆者認為答案是否定的。中國還是一個新興市場經(jīng)濟國家，許多資產(chǎn)還沒有形成活躍市場，運用現(xiàn)值估計公允價值涉及的不確定因素，更為操縱利潤提供了方便。即使存在活躍市場時，公平市價還需要公平交易才能產(chǎn)生。交易是人的活動，是否公平取決于人。我國的利潤操縱采用的多是不公平交易方式，因為，這對其利益會產(chǎn)生影響。如對上市公司而言，面對“保牌”、“配股”，它們會利用公允價值人為選擇空間，進行利潤操縱，利用虛假會計信息“粉飾”業(yè)績，進而實現(xiàn)企業(yè)的“目標”。又如，關(guān)聯(lián)方為了獲得利潤最大化，在市場制度不健全的前提下，利用技術(shù)手段，在交易雙方定價時，故意扭曲公允價值，虛增利潤。由此，加強守法意識和道德教育，從主觀上消除利潤操縱的動機，是杜絕假冒運用公允價值實則從事造假的根本措施。

三、公允價值與會計職業(yè)判斷問題

我國要全面地推廣公允價值計量屬性，提升公允價值計量的準確性，歸根到底還要取決于會計人員素質(zhì)，會計人員的素質(zhì)高低已成為影響公允價值會計應(yīng)用的重要因素。如對現(xiàn)值技術(shù)的運用，需要會計人員合理估計未來現(xiàn)金流量，確定折現(xiàn)率。而對未來事項的估計是建立在某種假設(shè)基礎(chǔ)上的，為了保證假設(shè)和估計的合理性，會計人員需考慮企業(yè)自身所處的經(jīng)濟境況，以及當(dāng)前的市場條件，把握企業(yè)的戰(zhàn)略目標，充分估計與現(xiàn)金流量有關(guān)的風(fēng)險。會計人員對這些來自外部和內(nèi)部信息的整理、分析、風(fēng)險的量化等，都帶有不同程度的主觀性，在很大程度上需要會計進行專業(yè)判斷?？梢?，沒有高素質(zhì)的會計人員，公允價值不可能得到合理地估計和很好地運用。

一直以來我國會計界就不提倡職業(yè)判斷，強調(diào)完全按照會計制度的要求進行會計核算，這導(dǎo)致了目前我國會計人員職業(yè)判斷精神和技能的嚴重欠缺。因此，提高我國會計人員整體的職業(yè)判斷水平已經(jīng)是當(dāng)務(wù)之急。一方面要求企業(yè)應(yīng)加快現(xiàn)代企業(yè)制度的建設(shè)，使企業(yè)與市場盡快融合，從而使會計人員去接受市場的錘煉;另一方面要完善會計人員的知識結(jié)構(gòu)，提高會計人員的理論素養(yǎng)和知識技能，培養(yǎng)具有公允價值觀念，懂理論會實務(wù)、職業(yè)道德高尚的會計人員，為公允價值會計的應(yīng)用打下堅實的基礎(chǔ)。