新企業(yè)所得稅匯總納稅制度下區(qū)域分配問題研究

[摘要] 2008年1月1日起，《新企業(yè)所得稅法》開始施行，新稅法由企業(yè)所得稅制轉(zhuǎn)變?yōu)榉ㄈ怂枚愔?，?guī)定實行總分機構(gòu)匯總納稅，由此帶來了部分地區(qū)稅源轉(zhuǎn)移問題，并對稅源移出地財政收入有一定影響。本文對匯總納稅后稅收在區(qū)域間如何分配做了探討。

[關(guān)鍵詞] 匯總納稅 區(qū)域稅收分配

一、匯總納稅的提出及其影響

2008年1月1日起，《新企業(yè)所得稅法》開始施行，新稅法統(tǒng)一了納稅方式規(guī)定。對居民企業(yè)以企業(yè)登記注冊地為納稅地點登記注冊地，在境外的以實際管理機構(gòu)所在地為納稅地點。居民企業(yè)在我國境內(nèi)設(shè)立的不具有法人資格的營業(yè)機構(gòu)應(yīng)當(dāng)匯總計算并交納企業(yè)所得稅。匯總納稅對企業(yè)、政府都會產(chǎn)生一定的影響：

1.對企業(yè)的影響總的來說有積極影響，可以使企業(yè)總、分機構(gòu)和各營業(yè)機構(gòu)間互抵盈虧，這項兼具時間和永久性差異，可以降低企業(yè)的總體稅負(fù)。另外，也有利于企業(yè)發(fā)展和規(guī)模經(jīng)營，是企業(yè)大型化集團化發(fā)展的必然要求。

2.對政府的影響

(1)對分公司所在地政府，若企業(yè)虧損則不存在繳納所得稅問題，但如果企業(yè)盈利，稅款在總公司匯總繳納，當(dāng)?shù)卣疅o任何稅收收入，導(dǎo)致了稅收轉(zhuǎn)移，這顯然違背了稅法規(guī)定的屬地原則，與公平原則是不相符的。因為，企業(yè)在經(jīng)營地享受了當(dāng)?shù)卣峁┑墓伯a(chǎn)品和服務(wù)，甚至利用了當(dāng)?shù)刈匀毁Y源和其他社會資源，同時可能對當(dāng)?shù)刈匀簧鷳B(tài)產(chǎn)生了重大負(fù)面影響，如開采煤炭、石油、鐵礦石等。

(2)對總公司所在地政府，企業(yè)虧損同樣不存在繳納所得稅問題，但盈虧相抵后仍有盈利尤其是巨額盈利，就可以取得相當(dāng)數(shù)量的稅收，其取得的依據(jù)，概因其是總公司所在地，總公司實行匯總納稅。雖然總公司所在地政府也為企業(yè)提供了公共產(chǎn)品和服務(wù)，但與直接從事生產(chǎn)、經(jīng)營活動，創(chuàng)造稅源，提供稅收的分公司所在地政府相比，對企業(yè)所提供的公共產(chǎn)品和服務(wù)之多寡還是存在明顯差別。

根據(jù)統(tǒng)計，目前全國總分支機構(gòu)跨區(qū)經(jīng)營所得匯總納稅的企業(yè)只有180家，其中北京有91家。這些企業(yè)主要集中在鋼鐵、電力、航空、銀行、保險、證券行業(yè)。也就是說總分支機構(gòu)云集在經(jīng)濟發(fā)達(dá)的大城市，這勢必造成了發(fā)達(dá)地區(qū)與不發(fā)達(dá)地區(qū)的不當(dāng)轉(zhuǎn)移。對于不發(fā)達(dá)地區(qū)，在耗費了大量的環(huán)境和資源成本的同時，得到的稅收收入?yún)s很少，這顯然不符合公平原則。

由上述分析可見，由于實行了總分機構(gòu)匯總納稅可能會帶來部分地區(qū)稅源轉(zhuǎn)移問題對稅源移出地財政收入有一定影響。

二、跨區(qū)分配的解決思路

1.基本情況。2002年實行所得稅收入分享體制改革，確定了縱向稅收分配體系。各地區(qū)以2001年所得稅收入水平為基數(shù)，基數(shù)內(nèi)部分由中央返還地方， 超過基數(shù)部分由中央與地方按比例分享年中央和地方各分享50％， 2003年中央分享60％，地方分享40％， 2004年以后的分享比例根據(jù)實際情況再定.完不成基數(shù)的， 中央將調(diào)減基數(shù)并相應(yīng)扣減地方分享收入中央因所得稅分享改革增加的收入， 主要用于對中西部地區(qū)實行轉(zhuǎn)移支付。新稅法頒布之前，對跨地區(qū)匯總納稅企業(yè)的所得稅收入實行了按因素分配和稅款預(yù)繳的辦法，在一定程度上解決了稅源轉(zhuǎn)移問題。 新稅法頒布后，《跨省市總分機構(gòu)企業(yè)所得稅分配及預(yù)算管理暫行辦法》規(guī)定企業(yè)實行“統(tǒng)一計算、分級管理、就地預(yù)繳、匯總清算、財政調(diào)庫”的企業(yè)所得稅征收管理辦法。

2.關(guān)于區(qū)域間分配主要有財政分配和稅收分配，主要從稅收原則對其進(jìn)行比較

(1)從公平的角度?，F(xiàn)在的模式是有總機構(gòu)匯總納稅，然后有財政部門按照某一特定的比例對收入進(jìn)行劃轉(zhuǎn)。對于特定比例的制定，常常忽略了總分公司所屬區(qū)域之間的稅收優(yōu)惠差異。即分公司所在地常以稅收優(yōu)惠為代價吸引大量投資，但在財政分配時顯然忽視了這一點而未給予補償。另外，利用當(dāng)?shù)刈匀毁Y源和其他社會資源，同時可能對當(dāng)?shù)刈匀簧鷳B(tài)產(chǎn)生了重大負(fù)面影響， 也些也是分配時需要考慮的因素。

(2)從效率的角度。在稅收征管方面，所得稅由總機構(gòu)所在地稅務(wù)機關(guān)征收入庫之后，由財政部門統(tǒng)一劃轉(zhuǎn)到各個區(qū)域，環(huán)節(jié)增多，時間加長，顯然違背了效率原則。

由此可見，采用稅收分配提高了分配效率，也使地區(qū)之間相對公平。

三、跨區(qū)分配的政策意見

1.確立合理的比例分配。目前，根據(jù)《辦法》規(guī)定，集中繳納的企業(yè)所得稅中地方分享部分按企業(yè)經(jīng)營收入職工人數(shù)和資產(chǎn)總額三個因素在相關(guān)地區(qū)間分配，權(quán)重分別為0.35，0.35和0.3。但是主要問題有：一是因超繳退庫和其他一些問題， 這一政策并未執(zhí)行到位， 引發(fā)了稅收收入分配向中心城市集中， 向發(fā)達(dá)地區(qū)集中問題。二是沒有考慮的欠發(fā)達(dá)地區(qū)的稅收優(yōu)惠，以及對資源的損耗問題。解決上述問題，主要有兩種思路：

(1)減少區(qū)域間稅收優(yōu)惠的差異，壓縮稅收優(yōu)惠的空間。新企業(yè)所得稅實施后，稅收政策由區(qū)域稅收優(yōu)惠向產(chǎn)業(yè)稅收優(yōu)惠過渡。但是在現(xiàn)實操作中，區(qū)域性稅收優(yōu)惠還大量存在，手段也越來越隱蔽。若壓縮稅收優(yōu)惠的空間，盡量減少各區(qū)域的稅收差異，可以使各區(qū)域的稅收起點相對公平。對于仍存在的差異，則需通過財政轉(zhuǎn)移支付等分配方式予以調(diào)整。

(2)合理通過貢獻(xiàn)值來確定分配比例。這種方法需要將地區(qū)的稅收優(yōu)惠政策和環(huán)境資源的損耗考慮在內(nèi)。實際操作需要嚴(yán)格的征收管理，具體可有以下思路。一是計算地方實際所得稅稅率，即考慮到稅收優(yōu)惠以后的稅率。二是在權(quán)重中加入對資源損耗和環(huán)境污染的估定。可以結(jié)合資源稅和環(huán)境污染費等特定的記錄加以進(jìn)行。

2.繼續(xù)完善《辦法》，擴大其適用范圍。目前，根據(jù)《辦法》規(guī)定，僅適用于少部分具有總分支機構(gòu)的中央企業(yè)及地方金融企業(yè)。為了新稅法更好的實施，合理解決所得稅在地區(qū)間的不當(dāng)轉(zhuǎn)移，應(yīng)擴大其適用范圍，更好的制定統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)和方法。這也是進(jìn)一步完善《辦法》和適應(yīng)不斷涌現(xiàn)的企業(yè)間兼并重組等各種形式的需要。

3.財政分配向稅收分配過度。鑒于公平和效率的原則，應(yīng)將稅收分配環(huán)節(jié)由財政環(huán)節(jié)過渡到稅收環(huán)節(jié)，采用橫向稅收分配方式進(jìn)行，這樣不僅是公平和效率原則的要求，更增加了分配的透明度，是地方政府對稅收事項有一個清楚的把握。同時，稅收分配主要以平衡不同利益主體有關(guān)利益訴求，主要以對稅源貢獻(xiàn)大小為依據(jù)。

4.加大財政轉(zhuǎn)移支付力度，確立稅收移出地財政補償機制。隨著中央財政均衡力度的不斷加大，對稅收移出地的自動補償也應(yīng)該落實到位。其次，由中央政府綜合全國各個區(qū)域情況，就經(jīng)濟、社會、文化和其他各項事業(yè)發(fā)展水平進(jìn)行平衡性分析、判斷，以社會公平為原則，實施個性化財政分配，也就是中央政府對地方政府進(jìn)行財政轉(zhuǎn)移支付，解決欠發(fā)達(dá)區(qū)域財政困難，推進(jìn)區(qū)域之間協(xié)調(diào)發(fā)展，保障欠發(fā)達(dá)區(qū)域居民與發(fā)達(dá)區(qū)域居民一樣，能夠分享經(jīng)濟社會發(fā)展成果，實現(xiàn)共同發(fā)展，共同進(jìn)步。

四、國外的相關(guān)借鑒

世界各國對于跨區(qū)經(jīng)營的企業(yè)， 如何分配其在各個區(qū)域的稅基，以及稅收如何在區(qū)域分配成為需要解決的問題。各國對跨區(qū)經(jīng)營的企業(yè)納稅問題， 主要有兩種情況:一是不允許合并納稅， 如日本、韓國、加拿大和巴西等國; 二是在符合一定條件的前提下， 允許合并納稅即根據(jù)母公司擁有子公司的股權(quán)比例決定是否可以合并納稅。如，法國、美國、澳大利亞等國。

在美國，與其分權(quán)自治的事權(quán)劃分體制相對應(yīng)，美國聯(lián)邦、州和地方政府都有獨立的課稅權(quán)和固定的稅源。由于美國聯(lián)邦、州和地方政府都開征公司所得稅，所以，美國公司所得稅實際上形成了一種同源共享、按屬地原則由相應(yīng)的稅務(wù)機關(guān)分率征管的格局，即三級政府都對同一稅源實施課稅，各級稅務(wù)機關(guān)按照各自政府制定的稅法獨立征管，其收入也相應(yīng)地歸屬于同級政府，其財政收入的劃分實際上是按稅率進(jìn)行分享。

對于跨區(qū)經(jīng)營的企業(yè)， 要解決上面的問題， 首先應(yīng)當(dāng)確定在什么情況下， 企業(yè)應(yīng)當(dāng)在一個轄區(qū)內(nèi)納稅。目前美國通行的做法是， 只有當(dāng)一家公司在某個州具備一定的經(jīng)營關(guān)系或符合一定的營業(yè)特點， 從而使公司從該活動中受益時， 公司在這個州才被視為納稅人。美國對總、分支機構(gòu)公司所得稅的財政劃分主要是通過劃分應(yīng)稅所得額來劃分最終收入，對于跨州經(jīng)營的企業(yè)應(yīng)稅所得的劃分主要根據(jù)各州相關(guān)因素及其權(quán)重計算劃分。最常見的是“資產(chǎn)、工薪和銷售額三因素結(jié)合法”，使用3個基本要素的平均數(shù)劃分公司所得。與美國不同，英國、法國、日本由于是基本上屬于中央集權(quán)制國家，不僅企業(yè)所得稅的立法權(quán)集中在中央，而且多數(shù)國家規(guī)定，企業(yè)所得稅為中央收入，并由中央稅務(wù)機構(gòu)統(tǒng)一征管，其總、分支機構(gòu)公司所得稅的管理和財政劃分都一樣。英國、法國的公司所得稅均為中央收入，分別是由國內(nèi)收入局、稅務(wù)總署所屬大區(qū)稅務(wù)局統(tǒng)一征管;日本雖然中央和地方都對企業(yè)所得征稅，但卻通過累進(jìn)性的強弱分配和控制中央、地方所占的收入份額。

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