有關資產(chǎn)減值會計政策選擇與利潤操縱的問題

[摘要] 近年來上市公司利用資產(chǎn)減值會計政策的選擇操作利潤的例子屢見不鮮，本文將闡述資產(chǎn)減值準備操作利潤的原因、途徑，并對資產(chǎn)減值會計的完善提出建議，供讀者參考。

[關鍵詞] 資產(chǎn)減值準備 利潤操作 途徑 建議

新的資產(chǎn)減值準則將有效地遏制利用減值準備作為“秘密儲備”調(diào)節(jié)利潤的情況。但是資產(chǎn)減值的確認及計量仍需會計估計，這仍可能被一些上市公司作為調(diào)節(jié)利潤的工具。以下具體分析資產(chǎn)減值準備與利潤操作的問題。

一、利用資產(chǎn)減值準備操縱利潤的原因

1.資產(chǎn)減值會計政策尚不系統(tǒng)。我國企業(yè)原來所實施的企業(yè)會計制度與準則中尚無專門的資產(chǎn)減值準則，對資產(chǎn)減值的有關規(guī)定分散在各個單獨的準則中。企業(yè)會計制度中雖有單獨的一章專門論述資產(chǎn)減值，但也沒有涵蓋資產(chǎn)減值會計的全部，對資產(chǎn)減值的規(guī)定不全面、不系統(tǒng)。

2.公司治理結(jié)構(gòu)不完善。目前我國上市公司股權(quán)中，國家股、法人股所占比重大，尤其國有股占據(jù)優(yōu)勢控股地位，社會公眾股比重小且股權(quán)分散。因此，在目前的公司治理結(jié)構(gòu)下，必然容易造成公司高管人員為了自身利益，利用一切機會操縱利潤、粉飾報表或進行巨額沖銷，危害無法掌握真實、可靠信息的投資者的利益。

3.利益驅(qū)動。從企業(yè)本身來看，企業(yè)出于自身利益考慮，往往根據(jù)企業(yè)的需要來決定減值準備計提的比例，而不是根據(jù)企業(yè)會計準則的規(guī)定及企業(yè)資產(chǎn)的實際情況來確定。股份公司為了達到上市的條件，上市公司為了達到配股的條件，或者為了不被暫停上市甚至退市，采取各種方式粉飾財務報表，資產(chǎn)減值準備自然成為既隱蔽又安全的操縱手段之一。

二、利用資產(chǎn)減值準備操縱利潤的途徑

資產(chǎn)減值準備的確認和計量要求會計實務工作者較多地運用專業(yè)判斷，這就使得公司在對外報告中，可以通過操縱一些可自由控制的損益確認項目，使利潤在不同會計期間轉(zhuǎn)移。以下就具體準備項目來論述：

1.壞賬準備的計提。企業(yè)計提壞賬準備的方法由企業(yè)自行確定。一般有應收賬款余額百分比法、賬齡分析法和銷貨百分比法等可供選擇，且提取的比例由企業(yè)自定，這對于企業(yè)根據(jù)自身情況制定合理的內(nèi)部會計制度應該說是有好處的，但是，這井不排除有些企業(yè)利用會計政策所允許的“選擇權(quán)”做文章的可能性。

2.存貨跌價準備的計提。企業(yè)的存貨按可變現(xiàn)凈值低于存貨成本部分，計提存貨跌價準備。從理論上講，存貨的可變現(xiàn)凈值，應是企業(yè)在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中，以預計售價減去預計成本以及銷售所必須的預計費用后的價值。但 “預計數(shù)”如果不能合理估計，那么計提存貨跌價準備的目的就大打折扣，相反還可能留給企業(yè)“操作”空間。對存貨計提存貨跌價準備使得當期利潤計算偏低，期末存貨成本減少，會導致以后期間銷售成本偏低，從而使利潤反彈。由此，企業(yè)可能在某一會計年度計提巨額存貨跌價準備，實現(xiàn)對存貨成本的巨額沖銷，而次年就可以順利實現(xiàn)數(shù)額可觀的凈利潤。這種盈余管理只需對期末存貨可變現(xiàn)凈值作過低估計，而無需在次年度大量沖回減值準備即可實現(xiàn)，因而具有更強的隱蔽性。

3.長期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)的減值準備計提。長期投資、固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)等項目減值準備的計提都涉及到對長期投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的可收回金額的估計。與計提存貨跌價準備相同，要對可收回金額作出合理估計，并非易事。另外，《企業(yè)會計制度》規(guī)定在計提了固定資產(chǎn)減值準備后，固定資產(chǎn)的折舊要以減值后的固定資產(chǎn)凈值(不再是固定資產(chǎn)原值)為基礎進行調(diào)整，即未來累計折舊的計提要考慮固定資產(chǎn)減值準備的影響。如果當年計提了較多的資產(chǎn)減值準備，以后年度的折舊肯定減少，利潤就會增加。這就會導致公司利用會計政策變更進行利潤調(diào)節(jié)。

三、完善我國資產(chǎn)減值會計的建議

資產(chǎn)減值的確認及計量需會計估計，會計政策和會計估計存在可選擇性，中間有大量的彈性空間，這可能被一些上市公司作為調(diào)節(jié)利潤的工具，因此，資產(chǎn)減值會計準則有效地發(fā)揮作用還要依賴以下措施的協(xié)作：

1.進一步完善市場價格體系。在全球化的市場競爭中，市場價格頻繁波動，而計提存貨、短期投資、長期投資、固定資產(chǎn)、在建工程及無形資產(chǎn)減值準備都離不開市場價格這個基礎，所以要進一步完善市場價格體系，利用現(xiàn)代信息技術定期及時公布有關資產(chǎn)的市場價格，減少在資產(chǎn)減值會計中的主觀因素。

2.健全公司的內(nèi)部控制。加強企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)的調(diào)整，健全內(nèi)部控制，制定資產(chǎn)減值會計內(nèi)部控制制度，提高上市公司內(nèi)部管理水平。

3.完善對上市公司的監(jiān)管政策。證券監(jiān)管制度對上市公司有很大的影響，而現(xiàn)行的證券管理制度中控制參數(shù)單一，且多以會計數(shù)字為標準。由于突出利潤指標，缺乏對資產(chǎn)減值狀況的監(jiān)管，助長了企業(yè)虛盈實虧、對已損失的資產(chǎn)長期掛賬不處理的不良風氣，因此有必要對相關的證券管理制度進行補充修改，將資產(chǎn)狀況作為考核企業(yè)業(yè)績的主要指標之一。

4.加強注冊會計師的外部監(jiān)督。會計師事務所對企業(yè)資產(chǎn)減值信息的披露負有重要的鑒證職能，對應該披露而未披露的資產(chǎn)減值信息應提示披露，對有關不恰當?shù)淖鞣ㄓ枰约m正。會計師事務所應認識到資產(chǎn)減值信息的隱瞞往往是獨立審計的風險因素之一，因此應制定相應的審計程序和審計方法，提高對資產(chǎn)減值信息的鑒證能力。

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