長期股權(quán)投資業(yè)務(wù)核算方法解析

長期股權(quán)投資業(yè)務(wù)的核算是會(huì)計(jì)學(xué)中比較重要的一個(gè)知識(shí)點(diǎn)，也是業(yè)務(wù)內(nèi)容較多、理解難度較大的學(xué)習(xí)內(nèi)容之一。長期股權(quán)投資核算方法的學(xué)習(xí)要求有清晰的條理和思路，能夠深入分析業(yè)務(wù)的內(nèi)涵，達(dá)到融會(huì)貫通的目的。

長期股權(quán)投資業(yè)務(wù)的核算通常從取得、后續(xù)計(jì)量兩個(gè)層次進(jìn)行學(xué)習(xí)，下面從這兩個(gè)層次解析有關(guān)長期股權(quán)投資業(yè)務(wù)的核算方法。

一、長期股權(quán)投資取得的業(yè)務(wù)核算

長期股權(quán)投資取得的入賬價(jià)值按確認(rèn)的初始投資成本計(jì)算，不同的長期股權(quán)投資取得方式采用不同的方法確認(rèn)長期股權(quán)投資初始投資成本，長期股權(quán)投資取得方式通常分為同一控制下的企業(yè)合并取得、非同一控制下的企業(yè)合并取得以及以非合并方式取得。

1.同一控制下的企業(yè)合并取得的長期股權(quán)投資：初始投資成本以被合并方凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值的份額計(jì)算，初始投資成本與支付的合并對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值如有差額，差額計(jì)入“資本公積”。

例1:A公司與B公司同為C公司的子公司，2004年1月1日在C公司的主持下A公司以100萬元購入B公司60%的股份，合并日B公司凈資產(chǎn)賬面價(jià)值180萬元。

合并日A公司長期股權(quán)投資初始投資成本為180×60%=108（萬元），實(shí)際支付的合并對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值為100萬元，差額8萬元計(jì)入“資本公積”。A公司編制會(huì)計(jì)分錄如下（單位萬元）：

借:長期股權(quán)投資﹣B公司108

貸:銀行存款100

資本公積﹣股本溢價(jià)8

2.非同一控制下的企業(yè)合并取得的長期股權(quán)投資：初始投資成本以付出的資產(chǎn)或承擔(dān)的債務(wù)的公允價(jià)值計(jì)算，付出的資產(chǎn)或承擔(dān)的債務(wù)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值如有差額，差額計(jì)入“營業(yè)外收入”或“營業(yè)外支出”。

例2:A公司于*年*月*日取得了B公司70%的股權(quán)。購買日A公司支付的無形資產(chǎn)賬面價(jià)值2800萬元，公允價(jià)值4200萬元，支付銀行存款800萬元；另外A公司在合并中支付咨詢費(fèi)100萬元。A公司編制會(huì)計(jì)分錄如下（單位萬元）：

借：長期股權(quán)投資﹣B公司5100

貸：無形資產(chǎn) 2800

銀行存款900

營業(yè)外收入 1400

3.非合并方式取得的長期股權(quán)投資

(1)以現(xiàn)金購買股票：初始投資成本為購買股票支付的所有款項(xiàng)。

(2)接受投資者投入的長期股權(quán)投資：這種股權(quán)的取得形式涉及三方關(guān)系，舉一例說明。A公司擁有B公司10%的股權(quán)，現(xiàn)在A公司與C公司簽訂協(xié)議，A公司將擁有的B公司10%的股權(quán)作為投資取得C公司的股權(quán)，協(xié)議生效后，C公司成為B公司的股東，A公司成為C公司的股東，A公司與B公司的股權(quán)關(guān)系解除，C公司取得的B公司的股權(quán)即為A公司投入的長期股權(quán)投資。

二、長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量

1.投資成本的調(diào)整

取得長期股權(quán)投資后，首先需要決定采用成本法還是權(quán)益法進(jìn)行長期股權(quán)投資持有期內(nèi)的后續(xù)計(jì)量，判定的方法以定性判斷和定量判斷結(jié)合，無控制、共同控制、重大影響能力的長期股權(quán)投資和具有控制能力的長期股權(quán)投資采用成本法進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，通常結(jié)合持股比例＜20%和持股比例≥50%確定，如果確定采用成本法對(duì)長期股權(quán)投資進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，那么長期股權(quán)投資的投資成本不必調(diào)整，仍然保持初始投資成本；具有共同控制、重大影響能力的長期股權(quán)投資采用權(quán)益法進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，通常結(jié)合20%≤持股比例＜50%確定，如果確定采用權(quán)益法對(duì)長期股權(quán)投資進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，先要依據(jù)被投資方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值計(jì)算投資方享有的份額，如果投資方享有的份額小于初始投資成本，長期股權(quán)投資的投資成本不必調(diào)整，如果投資方享有的份額大于初始投資成本，投資方享有的份額與初始投資成本的差額增計(jì)長期股權(quán)投資成本，同時(shí)確認(rèn)為“營業(yè)外收入”。

例3：2005年1月1日，A公司以銀行存款300萬元購入B公司30%股份，取得投資時(shí)B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值1200萬元。

本期目中A公司的初始投資成本為300萬元，而A公司在B公司應(yīng)享有的份額為360萬元（1200×30%），享有的份額高于初始投資成本60萬元，因此應(yīng)當(dāng)將60萬元計(jì)入營業(yè)外收入。A公司編制會(huì)計(jì)分錄如下（單位萬元）：

借：長期股權(quán)投資﹣B公司成本360

貸：銀行存款300

營業(yè)外收入 60

2.投資后損益的處理

(1)成本法核算：采用成本法核算的長期股權(quán)投資，只有在被投資方宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時(shí)才進(jìn)行業(yè)務(wù)處理。對(duì)于取得的現(xiàn)金股利，必須是投資后被投資方獲得的利潤發(fā)放或者轉(zhuǎn)回的清算性股利，投資方才能夠確認(rèn)為投資收益，否則應(yīng)將獲得的現(xiàn)金股利作為清算性股利做初始投資成本的沖回處理。

例4:接例1，2003年B公司實(shí)現(xiàn)利潤300萬元，2004年2月1日B公司宣告發(fā)放2003年現(xiàn)金股利100萬元，A公司尚未收到現(xiàn)金股利。

本題目中，A公司于2004年2月確定能夠得到的現(xiàn)金股利60萬元（100×60%）為A公司投資于B公司之前B公司的利潤發(fā)放，因此A公司此次獲得的60萬元現(xiàn)金股利為清算性股利。A公司編制會(huì)計(jì)分錄如下（單位萬元）：

2004年2月1日借：應(yīng)收股利﹣B公司 60

貸：長期股權(quán)投資﹣B公司60

(2)權(quán)益法核算：采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，需要核算按持股比例確認(rèn)的損益調(diào)整、獲得現(xiàn)金股利的業(yè)務(wù)處理。損益調(diào)整包括獲得收益和承擔(dān)虧損，如果承擔(dān)虧損，長期股權(quán)投資賬面價(jià)值減至零為限，不足部分以長期應(yīng)收款彌補(bǔ)，再不足計(jì)入預(yù)計(jì)負(fù)債，恢復(fù)時(shí)從預(yù)計(jì)負(fù)債開始，再恢復(fù)長期應(yīng)收款直至恢復(fù)長期股權(quán)投資賬面價(jià)值；在長期股權(quán)投資賬面價(jià)值減至零之前，承擔(dān)的虧損額計(jì)入損益調(diào)整明細(xì)賬中，不得計(jì)入其他明細(xì)賬。