新會計準則對財務分析影響的研究

[摘要] 本文從新會計準則體系的框架結(jié)構(gòu)入手，分析了財務報表在理念上的發(fā)展，并以此為基礎就新會計準則實施對財務報表使用者和編制者的影響進行了探討。在比較新舊會計準則的基礎上，對進一步完善企業(yè)財務報表提出了看法和建議。

[關(guān)鍵詞] 新會計準則 差異 比較 財務分析

一、新舊會計準則在財務會計報告規(guī)范方面的比較

隨著經(jīng)濟環(huán)境的復雜化以及人們對相關(guān)信息質(zhì)量要求的提高，表外信息在整個財務會計報告體系中的地位日益突出，對財務會計報告使用者正確理解企業(yè)會計信息和做出經(jīng)濟決策有重要意義。新會計準則體系對財務會計報告體系進一步改革，在對會計要素進行規(guī)定之后，單列財務會計報告一章，對財務會計報告的內(nèi)容做了原則性的規(guī)定。其主要差異如下表所示：

基于財務會計報告的新舊會計準則比較表

二、新會計準則體系在財務報表理念上的發(fā)展

1.資產(chǎn)負債表觀。根據(jù)經(jīng)濟學收益觀，收益計量從屬于資產(chǎn)計量，一般是通過重置成本會計或定期對期末資產(chǎn)進行估價來求得一定時期內(nèi)資產(chǎn)的凈增量，并以此作為當期收益。以這種觀念為基礎，會計確認和計量的重心放在了資產(chǎn)負債表上，首先考慮從交易或事項產(chǎn)生的有關(guān)資產(chǎn)和負債的計量入手，然后根據(jù)資產(chǎn)和負債的變化來確認收益，由此形成的收益計算公式是“利潤=期末凈資產(chǎn)-期初凈資產(chǎn)”。這就是會計學上的資產(chǎn)負債表觀。

2.利潤表觀。隨著持續(xù)經(jīng)營概念和股份公司的出現(xiàn)，收益計量重于資產(chǎn)計量成為人們的共識。根據(jù)會計學收益觀，企業(yè)的收益是指一定時期內(nèi)企業(yè)已實現(xiàn)的收入與相關(guān)的成本、費用之間的差額。以此為基礎，會計確認和計量的重心放在了利潤表上，首先考慮從交易或事項產(chǎn)生的有關(guān)收入和費用的直接計量入手，然后根據(jù)收入和費用的變化來確認收益，由此形成的收益計算公式是“利潤=收入-費用”。這就是會計學上的利潤表觀。此后，資產(chǎn)負債表觀被利潤表觀所取代。

3.回歸本源：從利潤表觀向資產(chǎn)負債表觀的轉(zhuǎn)變。隨著資產(chǎn)負債表觀向利潤表觀的轉(zhuǎn)變，會計計量的重心逐漸從利潤表轉(zhuǎn)移到了資產(chǎn)負債表上。資產(chǎn)負債表觀實際上是一種更為注重交易或事項實質(zhì)的方法，用一種會計信息使用者易于理解的方式在財務報表中反映這些交易或事項的結(jié)果。對資產(chǎn)負債表觀的廣泛認同表明了一種趨勢，即會計準則的制定和財務報表的列報更為注重對真實性和公允性的追求，它將著眼點從利潤表轉(zhuǎn)移到了資產(chǎn)負債表上，其目的是保證資產(chǎn)負債表上各項資產(chǎn)和負債的真實性。

三、新會計準則對報表使用者和編制者的影響

1.對報表使用者有利而對報表編制者不利的影響。母公司個別報表中，對子公司的股權(quán)投資采用成本法核算。與權(quán)益法相比其影響如下：當子公司盈利時，母公司資產(chǎn)負債表投資額少確認（不追加投資賬面值）；利潤表投資收益少確認（除非動用留存收益分配股利），從而凈化了利潤表。但是，如果企業(yè)發(fā)展前景較好，希望掩蓋當期利潤，便于今后“以豐補歉”，這一影響又屬不利影響。在子公司虧損的情況下，母公司資產(chǎn)負債表投資額多確認（不沖減投資賬面值），利潤表投資損失不確認或少確認（在動用留存收益分配股利情況下）。

當前期差錯導致多確認利潤、掩蓋虧損時，要按照正確的方法重新表述前期報表。而在舊會計準則下，由于利潤表各項目數(shù)據(jù)年末“打包結(jié)轉(zhuǎn)”，即都歸到未分配利潤中，結(jié)轉(zhuǎn)到資產(chǎn)負債表上，因此對以前多確認的利潤只調(diào)減資產(chǎn)負債表中的留存收益，而不在利潤表中反映。

2.對報表編制者有利而對報表使用者不利的影響。首先，非貨幣性資產(chǎn)交換恢復使用公允價值，雖然需要判斷交易是否具有商業(yè)實質(zhì)，但由于信息不對稱、判斷的客觀性較弱，為報表編制者提供了利用公允價值制造虛假利潤的機會。其次，債務重組恢復“重組收益”進入利潤表的資格，又給利潤表帶來“虛假繁榮”的機會。再次，投資性房地產(chǎn)計量引入公允價值計價模式（期末根據(jù)公允價值變化調(diào)整賬面價值，差額直接計入當期損益），在公允價值不公允的情況下，為企業(yè)調(diào)節(jié)利潤留下了空間。

四、進一步完善財務報表的建議

1.關(guān)于“重要性”和“不切實可行”的問題。新會計準則對重要性的解釋是：若財務報表某項目的省略或錯報會影響使用者據(jù)此做出經(jīng)濟決策，則該項目具有重要性。重要性應當根據(jù)企業(yè)所處環(huán)境，從項目的性質(zhì)和金額大小兩方面予以判斷。對于“不切實可行”，新會計準則的解釋是：企業(yè)在做出所有合理努力后仍無法采用某項規(guī)定。對于重要性，筆者建議在解釋中進一步細化項目性質(zhì)的內(nèi)容并加入金額具體數(shù)值指標作為判斷重要性的標準，可以按照性質(zhì)將事項分為經(jīng)營性事項和非經(jīng)營性但對企業(yè)經(jīng)營有重大影響的事項。另外，對金額可以參考報告分部的確定標準，即該事項金額應占流動資產(chǎn)、非流動資產(chǎn)或流動負債、非流動負債總額的一定比例以上。對“不切實可行”的解釋也過于抽象，具體應如何界定還有待探討。

2.關(guān)于利潤表直接列報營業(yè)收入和營業(yè)成本的問題。建議將企業(yè)的經(jīng)營業(yè)務和其他業(yè)務在報表附注中詳細披露，或者以附表的形式披露，具體可以包括經(jīng)營業(yè)務和其他業(yè)務的種類、金額、各自占利潤總額的比例以及上期同比情況。通過這些信息的披露，即使部分企業(yè)能夠保持盈利，投資者也能夠察覺出這些企業(yè)主要依靠非經(jīng)營性業(yè)務來保持盈利或者企業(yè)各期經(jīng)營業(yè)務不正常的頻繁變化，從而做出正確決策。

3.關(guān)于企業(yè)財務會計報告改進前提的問題。筆者認為，企業(yè)有選擇地披露信息可避免暴露商業(yè)秘密，而對于加大了財務會計報告成本的問題，也是可以避免的，因為財務會計報告應是企業(yè)會計人員與企業(yè)其他有關(guān)人員合作的成果，其中許多內(nèi)容是非會計性質(zhì)的。因此，通過應用企業(yè)內(nèi)部其他部門的工作結(jié)果來提高信息披露的相關(guān)性，財務會計報告的成本并不會有太大變動。

參考文獻:

李崢:從信貸評審角度看新會計準則對企業(yè)財務分析的影響[J].金融論壇，2007，(02)

注：本文中所涉及到的圖表、注解、公式等內(nèi)容請以PDF格式閱讀原文。