論電子商務(wù)下審計的發(fā)展

(兗州礦區(qū)職工大學(xué)經(jīng)濟管理系，山東鄒城273500)

[摘 要] 目前電子商務(wù)在極大地提高了商務(wù)活動的及時性，實現(xiàn)了書寫電子化#65380;信息傳送數(shù)據(jù)化#65380;支付手段現(xiàn)代化的同時，也引起了審計方法和技術(shù)#65380;審計信息的存儲介質(zhì)#65380;審計范圍等一系列的重大變化#65377;作為審計人員，只有了解電子商務(wù)對審計工作的影響，才能作出恰當?shù)碾娮由虅?wù)審計結(jié)論#65377;

[關(guān)鍵詞] 電子商務(wù);審計風險;審計證據(jù)

[中圖分類號]F239.1[文獻標識碼]A[文章編號]1673-0194(2008)22-0054-03

電子商務(wù)是互聯(lián)網(wǎng)爆炸式發(fā)展的直接產(chǎn)物，是網(wǎng)絡(luò)技術(shù)應(yīng)用的全新發(fā)展方向，電子商務(wù)在極大地提高了商務(wù)活動的及時性，實現(xiàn)了信息傳送數(shù)據(jù)化#65380;現(xiàn)代化的同時，也引起了審計方法和技術(shù)#65380;審計風險#65380;審計范圍等一系列的重大變化，對審計實務(wù)工作提出了新的要求#65377;

一#65380; 電子商務(wù)對審計實務(wù)的影響

1. 對了解審計業(yè)務(wù)環(huán)境的影響

電子商務(wù)可能是對傳統(tǒng)業(yè)務(wù)活動的補充，也可能是新的業(yè)務(wù)類型#65377;例如，被審計單位可能使用互聯(lián)網(wǎng)銷售不具備實物形態(tài)的數(shù)字產(chǎn)品，如在互聯(lián)網(wǎng)上進行音樂#65380;電影下載服務(wù)等，并且電子商務(wù)不具備貨物和服務(wù)等實體貿(mào)易所具有的清晰#65380;固定的運送路線這一傳統(tǒng)特征#65377;某些行業(yè)對電子商務(wù)的運用已進入了較為成熟的發(fā)展階段，如計算機軟件#65380;證券交易#65380;銀行#65380;旅游服務(wù)#65380;書籍與雜志出版#65380;影視#65380;廣告#65380;新聞媒體#65380;教育等行業(yè)#65377;這些行業(yè)受到互聯(lián)網(wǎng)電子商務(wù)的重大影響，可能增大對財務(wù)報表產(chǎn)生影響的經(jīng)營風險#65377;

2. 對審計證據(jù)的影響

實現(xiàn)電子商務(wù)以后，傳統(tǒng)的單據(jù)沒有了，紙質(zhì)記錄消失了，代之的是存有數(shù)據(jù)處理資料的磁盤#65380;磁帶#65380;光盤等，這些存儲在磁性介質(zhì)上的信息是機器可讀的，它們不再是肉眼所能直接識別的了#65377;此外，原始單據(jù)進入計算機以后，中間的交易處理由計算機自動完成，傳統(tǒng)的審計線索在這里中斷#65380;消失了，而傳統(tǒng)的審計方法，有的已不適用#65377;電子審計證據(jù)出現(xiàn)所引起的一個基礎(chǔ)性問題是:它本身是否能成為支持審計報告內(nèi)容的足夠恰當?shù)囊徊糠肿C據(jù)#65377;

3. 對審計風險的影響

從審計工作的角度看，在檢查風險既定的情況下，電子商務(wù)系統(tǒng)在使用過程中的風險越大，審計風險也越大#65377;電子商務(wù)引起的風險主要包括以下幾個方面:(1)數(shù)據(jù)高度集中于電子商務(wù)系統(tǒng)，易導(dǎo)致機密的數(shù)據(jù)被不法分子拷貝，甚至可能被非法篡改而不留下任何痕跡#65377;(2)如果在電子商務(wù)系統(tǒng)設(shè)計時考慮不周，電子商務(wù)系統(tǒng)可能無法判斷某些事件是否符合邏輯，對不合理的事項也會照樣處理#65377;(3)電子商務(wù)系統(tǒng)主要以磁盤#65380;磁帶#65380;光盤等存儲介質(zhì)作為信息載體，記錄于這些存儲介質(zhì)上的信息是肉眼不可見的，必須借助于計算機的“翻譯”，才能以人可以理解的形式表現(xiàn)出來，但同一信息可以被“翻譯”成不同的形式#65377;利用磁性介質(zhì)難以實現(xiàn)諸如簽字#65380;蓋章等這些使信息證據(jù)化的操作#65377;(4)電子商務(wù)系統(tǒng)對錯誤的處理具有重復(fù)性和連續(xù)性#65377;(5)電子商務(wù)系統(tǒng)中許多不相容職責相對集中，加大了舞弊的風險#65377;(6)系統(tǒng)設(shè)計時可能沒有考慮到審計工作的需要，沒有留下充分的審計線索#65377;(7)計算機病毒的入侵和“黑客”對電子商務(wù)系統(tǒng)的故意破壞#65377;根據(jù)審計風險導(dǎo)向模型，審計風險由重大錯報風險和檢查風險構(gòu)成，審計風險=重大錯報風險×檢查風險，上述因素都可能使財務(wù)報表出現(xiàn)重大錯報的風險增大，從而增大審計風險#65377;

4. 對審計方法與技術(shù)的影響

在對電子商務(wù)活動進行審計時，單機系統(tǒng)環(huán)境下的審計方法有的已不適用#65377;這主要表現(xiàn)在對電子商務(wù)活動進行審計時，所有測試都必須在不改變數(shù)據(jù)庫或記錄的要件下設(shè)計具體的測試方法#65377;由于網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)的持續(xù)運行，使得審計人員很難讓其在某一特定時間停下來接受大規(guī)模的測試，如果測試會改變數(shù)據(jù)記錄，就意味著審計人員給系統(tǒng)帶來差錯#65377;同時由于系統(tǒng)實時的特點，也使得這種改變記錄的審計方法很可能產(chǎn)生后遺癥#65377;由于交易數(shù)據(jù)處理的高速性和處理程序的復(fù)雜性，使得審計人員很難對經(jīng)過測試的系統(tǒng)進行復(fù)原#65377;因此，在執(zhí)行電子商務(wù)審計任務(wù)時，審計人員往往要在系統(tǒng)運行的同時進行審計#65377;

5. 對審計人員專業(yè)勝任能力的影響

實現(xiàn)電子商務(wù)以后，由于審計環(huán)境#65380;審計線索#65380;安全控制#65380;審計目標#65380;審計對象等方面的變化，這對審計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)提出了更高的要求#65377;為了在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下更好地執(zhí)行審計監(jiān)督#65380;鑒證和評價任務(wù)，審計人員不僅應(yīng)具備豐富的會計#65380;財務(wù)和審計知識與技能，熟悉相關(guān)財經(jīng)法規(guī)，還應(yīng)具備計算機#65380;網(wǎng)絡(luò)#65380;信息系統(tǒng)和電子商務(wù)等多方面的知識與技能#65377;而現(xiàn)在這樣的人才非常匱乏，使得電子商務(wù)審計難以廣泛實施，極大地阻礙了電子商務(wù)審計的發(fā)展#65377;

二#65380;解決問題的對策

1. 考慮電子商務(wù)對被審計單位及其所在行業(yè)的影響

在簽訂審計業(yè)務(wù)約定書時，充分考慮被審計單位網(wǎng)絡(luò)應(yīng)用情況以及被審計單位及其所在行業(yè)的的網(wǎng)絡(luò)風險等#65377;考慮電子商務(wù)對被審計單位組織結(jié)構(gòu)的影響，特別是其組織結(jié)構(gòu)能否適應(yīng)電子商務(wù)時代的要求等#65377;考慮電子商務(wù)對被審計單位管理層人員的影響，如管理人員#65380;特別是決策者對電子商務(wù)的認知程度和利用等#65377;把網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟作為一種環(huán)境證據(jù)加以考慮，對網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟對被審計單位的影響進行了解和測試等，考慮組織結(jié)構(gòu)是否適應(yīng)網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟的要求，內(nèi)部控制是否存在，如何發(fā)揮作用等內(nèi)容#65377;

2. 考慮被審計單位的風險應(yīng)對措施

注冊會計師應(yīng)當關(guān)注被審計單位是否運用適當?shù)陌踩A(chǔ)架構(gòu)和相關(guān)控制，應(yīng)對電子商務(wù)中出現(xiàn)的某些經(jīng)營風險#65377;可采用以下防范措施:(1)驗證顧客和供應(yīng)商的身份;(2)確保交易的完備性;(3)就交易條款(包括交貨#65380;信用條款#65380;爭議解決程序等)達成一致，對其中可能涉及的交易和程序的執(zhí)行情況留下線索，以確保交易的任何一方事后不能否認曾經(jīng)就特定條款達成協(xié)議;(4)獲得顧客的付款，或確保對顧客授信的安全性;(5)建立信息保密機制，訂立信息保護協(xié)議#65377;針對電子商務(wù)不安全因素帶來數(shù)據(jù)毀損#65380;丟失給經(jīng)濟造成的損失，主要應(yīng)對網(wǎng)絡(luò)安全進行審計#65377;第一，硬件系統(tǒng)的控制審計#65377;主要是審查硬件各項控制的適當性與有效性#65377;審計人員應(yīng)確定實物安全控制措施是否適當;第二，數(shù)據(jù)通訊的控制審計#65377;主要是審查數(shù)據(jù)通道是否安全與完整#65377;第三，數(shù)據(jù)資源的控制審計#65377;包括數(shù)據(jù)備份測試;檢查個人是否經(jīng)授權(quán)限制性地存取所需的數(shù)據(jù)#65377;第四，軟件系統(tǒng)的控制審計#65377;對軟件系統(tǒng)的測試主要是檢查軟件產(chǎn)品是否從正當途徑購買;檢查防治病毒措施等#65377;

3. 充分考慮證據(jù)收集程序的性質(zhì)#65380;時間和范圍以及充分性和適當性

在證據(jù)收集程序的性質(zhì)#65380;時間和范圍方面，注冊會計師可能需要注意運用計算機輔助審計技術(shù)(如通用或?qū)Ｓ玫膶徲嬡浖?獲取和分析審計證據(jù)#65377;計算機輔助審計技術(shù)可用于對電子化的交易和賬戶文檔進行更廣泛的測試，包括從主要電子文檔中選取交易樣本，或按照某一特征對交易進行分類，或?qū)傮w而非樣本進行測試#65377;計算機輔助審計技術(shù)可以用于執(zhí)行各種審計程序，包括:(1)執(zhí)行交易和余額的細節(jié)測試;(2)執(zhí)行分析程序;(3)信息系統(tǒng)一般控制執(zhí)行情況的測試;(4)信息系統(tǒng)應(yīng)用控制執(zhí)行情況的測試#65377;在電子證據(jù)的充分性和適當性方面，注冊會計師應(yīng)當考慮被審計單位實施的信息安全政策和安全控制措施，是否足以防止未經(jīng)授權(quán)修改會計系統(tǒng)或會計記錄，或修改向會計系統(tǒng)提供數(shù)據(jù)的系統(tǒng)#65377;還可能需要測試自動化控制(如記錄完備性檢查#65380;電子日戳#65380;數(shù)字簽章和版本控制)，并根據(jù)對這些控制的評價結(jié)論，考慮是否需要實施追加的審計程序，比如向第三方函證交易細節(jié)或賬戶余額#65377;

4. 積極開發(fā)電子商務(wù)審計軟件

電子商務(wù)審計是借助電子商務(wù)審計軟件進行的，只有加大對審計軟件的開發(fā)#65380;評審#65380;驗收力度，使審計軟件系統(tǒng)更加安全#65380;可靠#65380;便捷，才會被廣大審計人員接受#65377;開發(fā)審計軟件，首先應(yīng)解決審計軟件由誰開發(fā)的問題#65377;審計軟件的開發(fā)可以是自主開發(fā)，與軟件公司合作開發(fā)或完全委托軟件公司開發(fā)#65377;從現(xiàn)在的實際情況和科學(xué)性來說，最好選擇財務(wù)軟件公司，它們在財務(wù)軟件制作方面的經(jīng)驗有利于審計軟件的開發(fā)#65377;但不管由誰開發(fā)，都應(yīng)符合國家軟件開發(fā)的有關(guān)規(guī)定#65377;其次應(yīng)解決軟件接口統(tǒng)一的問題#65377;應(yīng)由國家統(tǒng)一制定數(shù)據(jù)接口標準#65377;第三，在軟件開發(fā)時，應(yīng)解決軟件的管理功能和防病毒破壞功能，防止“黑客”襲擊#65380;侵入#65380;篡改數(shù)據(jù)的功能等#65377;第四，開發(fā)出的審計軟件應(yīng)具有審計整理#65380;審計分析#65380;審計查證等功能，并且可以完成審計工作底稿的制作，最終實現(xiàn)財會軟件與審計軟件一體化的目標#65377;

5. 培養(yǎng)電子商務(wù)審計人才

大批精通網(wǎng)絡(luò)#65380;計算機及審計業(yè)務(wù)的審計人員隊伍是電子商務(wù)審計能否得以實施的關(guān)鍵#65377;針對我國電子商務(wù)審計人才匱乏，不能滿足未來電子商務(wù)審計需要的情況，國家#65380;學(xué)校#65380;審計組織等部門應(yīng)采取措施，迅速改變這種局面#65377;一是國家應(yīng)在CPA資格考試#65380;審計專業(yè)技術(shù)職務(wù)考試中適當增加對有關(guān)計算機#65380;網(wǎng)絡(luò)理論及操作的考查，并定期對審計人員進行相關(guān)培訓(xùn)#65377;二是各學(xué)校應(yīng)將電子商務(wù)理論及操作作為審計#65380;會計專業(yè)的一門主要課程，并加強這方面的實踐訓(xùn)練#65377;三是審計組織應(yīng)在這方面投入一定資金，定期對現(xiàn)有審計人員進行電子商務(wù)培訓(xùn)教育，使他們迅速適應(yīng)電子商務(wù)審計工作的需要#65377;四是審計人員應(yīng)將學(xué)習(xí)電子商務(wù)及各種知識，作為一項長期的任務(wù)來抓，必須經(jīng)常更新自身的知識結(jié)構(gòu)，以適應(yīng)電子商務(wù)審計工作的需要#65377;五是審計人員要同計算機與網(wǎng)絡(luò)專家#65380;信息系統(tǒng)與電子商務(wù)專家進行全面的聯(lián)合，吸收他們參與或聘請他們做顧問，解決工作中的疑難問題#65377;

總之，在知識經(jīng)濟#65380;網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟背景下，未來的電子商務(wù)將快速發(fā)展逐步成熟，電子商務(wù)改變著企業(yè)的方方面面，也給傳統(tǒng)審計帶來了挑戰(zhàn)#65377;審計工作應(yīng)盡快適應(yīng)電子商務(wù)的發(fā)展要求，不斷完善，不斷創(chuàng)新，在經(jīng)濟發(fā)展中發(fā)揮更大的作用#65377;

主要參考文獻

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