時間價值視角下的無形資產(chǎn)凈值分析

(石河子大學(xué)商學(xué)院，新疆五家渠831300)

[摘 要] 自新會計準則出臺以來，學(xué)術(shù)界對其研究一直不斷#65377;于涉及許多會計中的基本問題與矛盾，本文從時間價值視角來分析會計準則中無形資產(chǎn)凈值的確定#65377;

[關(guān)鍵詞] 時間價值;無形資產(chǎn)計量;無形資產(chǎn)凈值

[中圖分類號]F230[文獻標識碼]A[文章編號]1673-0194(2008)22-0033-03

2006年我國構(gòu)建起既與中國國情相適應(yīng)同時又充分與國際財務(wù)報告準則趨同的#65380;涵蓋各類企業(yè)(小企業(yè)除外)各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)#65380;獨立實施的會計準則體系#65377;會計準則體系由1項基本會計準則和38項具體會計準則組成#65377;新準則相比舊準則而言有很大的變化和改進，當(dāng)然無形資產(chǎn)準則也在一定程度上與國際準則更加趨近#65377;

一#65380;無形資產(chǎn)在新準則中定義

無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)#65377;

無形資產(chǎn)通常是按實際成本計量，即以取得無形資產(chǎn)并使之達到預(yù)定用途而發(fā)生的全部支出，作為無形資產(chǎn)的成本#65377;對于不同來源取得的無形資產(chǎn)，其成本構(gòu)成不盡相同#65377;

購入無形資產(chǎn)超過正常信用條件延期支付價款，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)按所購無形資產(chǎn)購買價款的現(xiàn)值，借

記“無形資產(chǎn)”科目，按應(yīng)支付的金額，貸記“長期應(yīng)付款”科目，按其差額，借記“未確認融資費用”科目#65377;

二#65380;新準則對無形資產(chǎn)的后續(xù)計量的規(guī)定

在新準則中無形資產(chǎn)的后續(xù)計量在實際的操作過程中尤為重要，準則對比做了詳細的規(guī)定，按無形資產(chǎn)的使用壽命能否確定分為兩類:

(一)無形資產(chǎn)使用壽命的確定

1. 無形資產(chǎn)使用壽命的確定

源自合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利取得的無形資產(chǎn)，其有用壽命不應(yīng)超過合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利的期限#65377;

沒有明確的合同或法律規(guī)定的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)綜合各方面情況，如企業(yè)經(jīng)過努力，聘請相關(guān)專家進行論證，或與同行業(yè)的情況進行比較以及依據(jù)企業(yè)的歷史經(jīng)驗等，來確定無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益的期限#65377;

如果經(jīng)過這些努力，確實無法合理確定無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的期限，則將其作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)#65377;

2. 無形資產(chǎn)的攤銷期和攤銷方法

無形資產(chǎn)的攤銷期自其可供使用時(即其達到能夠按管理層預(yù)定的方式運作所必須的狀態(tài))開始至終止確認時止#65377;

對某項無形資產(chǎn)攤銷所使用的方法應(yīng)依據(jù)從資產(chǎn)中獲取的預(yù)期未來經(jīng)濟利益的預(yù)計消耗方式來選擇，并一致地運用于不同會計期間#65377;

(二)使用壽命不確定的無形資產(chǎn)

對于根據(jù)可獲得的情況判斷，無法合理估計其使用壽命的無形資產(chǎn)，應(yīng)作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)#65377;按照準則規(guī)定，對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，在持有期間內(nèi)不需要攤銷，但需要至少于每一會計期末進行減值測試#65377;按照《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》的規(guī)定，需要計提減值準備的，相應(yīng)計提有關(guān)的減值準備#65377;

三#65380;貨幣時間價值在準則中運用

從以上新準則中對無形資產(chǎn)的初始和后續(xù)計量的相關(guān)規(guī)定可以看出，在2006年2月財政部出臺的無形資產(chǎn)新準則中，在運用中多處把貨幣的時間價值考慮進去，更加真實地反映了無形資產(chǎn)不同時點的價值#65377;

如前所述，購入無形資產(chǎn)超過正常信用條件延期支付價款，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)按所購無形資產(chǎn)購買價款的現(xiàn)值，借記“無形資產(chǎn)”科目，按應(yīng)支付的金額，貸記“長期應(yīng)付款”科目，按其差額，借記“未確認融資費用”科目#65377;

例1A上市公司2007年1月8日，從B公司購買一項商標權(quán)，由于A公司資金周轉(zhuǎn)比較緊張，經(jīng)與B公司協(xié)議采用分期付款方式支付款項#65377;合同規(guī)定，該項商標權(quán)總計6 000 000元，每年末付款3 000 000元，兩年付清#65377;假定銀行同期貸款利率為6%，2年期年金現(xiàn)值系數(shù)為1.833 4#65377;有關(guān)會計處理如下:

無形資產(chǎn)現(xiàn)值=3 000 000×1.833 4=5 500 200(元);

未確認融資費用=6 000 000-5 500 200=499 800(元);

第一年應(yīng)確認的融資費用=5 500 200×6%=330 012(元);

第二年應(yīng)確認的融資費用=499 800-330 012=119 788(元)#65377;

借:無形資產(chǎn)——商標權(quán)5 500 200

未確認融資費用 499 800

貸:長期應(yīng)付款6 000 000

第一年底付款時:

借:長期應(yīng)付款3 000 000

貸:銀行存款 3 000 000

借:財務(wù)費用330 012

貸:未確認融資費用 330 012

第二年過程略#65377;

四#65380;時間價值視角下的無形資產(chǎn)期末價值的確定

根據(jù)我國現(xiàn)行準則的規(guī)定，企業(yè)無形資產(chǎn)期末凈值=無形資產(chǎn)的賬面價值-各年的累計攤銷數(shù)額-累計計提的減值準備，則每年的累計攤銷=(無形資產(chǎn)的攤余價值-無形資產(chǎn)減值準備)÷無形資產(chǎn)的尚可使用年限#65377;

如果從時間價值角度來看，按照上述的方法計算無形資產(chǎn)的期末凈值則欠妥#65377;因為無形資產(chǎn)可以狹義地概括為知識含量最大的資產(chǎn)，而我國目前處在知識經(jīng)濟飛躍發(fā)展的時代，很可能無形資產(chǎn)在購入或研制時的價值和具體運用時的價值是不等的，這個差異僅僅用計提無形資產(chǎn)減值準備是無法解決的，因為這個差異從意義上解釋，它完全是由于無形資產(chǎn)經(jīng)歷時點不同而產(chǎn)生的#65377;我們知道貨幣是有時間價值的，貨幣的時間價值是指貨幣經(jīng)歷一定時間的投資和再投資所增加的價值，也稱為資金的時間價值#65377;把這種理念運用到無形資產(chǎn)中，同一無形資產(chǎn)經(jīng)歷的時點不同價值是不同的，無形資產(chǎn)離現(xiàn)在的時點越遠，價值就越低#65377;也就是說，無形資產(chǎn)經(jīng)歷一定時間后要減少價值#65377;

(一)不存在減值情形下無形資產(chǎn)的折現(xiàn)值及凈值的確定

無形資產(chǎn)隨著時間的推移減少的價值怎樣確定呢?我們還可以借鑒貨幣時間價值計算方法，先確定無形資產(chǎn)價值的折現(xiàn)率和折現(xiàn)系數(shù)，再計算不同時點無形資產(chǎn)的價值#65377;

例2一項無形資產(chǎn)可以估計它的使用壽命，于2007年1月1日購入時的成本為500萬元，估計使用5年，期末無殘值，該無形資產(chǎn)采用直線法攤銷，若不考慮減值情況，按照現(xiàn)行準則規(guī)定則每年期末無形資產(chǎn)的價值分別為:400萬元#65380;300萬元#65380;200萬元#65380;100萬元#65380;0#65377;顯然這樣計算沒有考慮無形資產(chǎn)的時間價值#65377;假設(shè)無形資產(chǎn)的折現(xiàn)率為10%，則每年末無形資產(chǎn)的價值分別為:

2007年12月31日，該項無形資產(chǎn)的凈值計算方法為:

累計攤銷=500÷5=100(萬元);

折現(xiàn)值=500×0.909 1=454.55(萬元);

無形資產(chǎn)凈值=454.55-100=354.55(萬元)#65377;

2008至2009年計算過程略，思路同2007年#65377;

2010年12月31日，該項無形資產(chǎn)的凈值計算方法為:

累計攤銷=112.15÷2=56.08(萬元);

折現(xiàn)值=500×0.683 0=341.5(萬元);

無形資產(chǎn)凈值=341.5-100-88.63-74.87-56.08=78(萬元)#65377;

因此，不存在減值情形下，無形資產(chǎn)期末凈值計算可以簡單總結(jié)如下:

無形資產(chǎn)期末凈值=當(dāng)期無形資產(chǎn)的折現(xiàn)值-無形資產(chǎn)的累計攤銷合計;

當(dāng)期無形資產(chǎn)的折現(xiàn)值=無形資產(chǎn)的入賬價值×折現(xiàn)系數(shù);

無形資產(chǎn)的累計攤銷合計=每年累計攤銷之和;

每年的累計攤銷=年初的無形資產(chǎn)凈值÷無形資產(chǎn)尚可使用年限#65377;

(二)存在減值情形下無形資產(chǎn)的折現(xiàn)值及凈值的確定

無形資產(chǎn)在具體使用過程中，隨著經(jīng)濟的發(fā)展，技術(shù)的不斷更新提高，自然還會發(fā)生減值的現(xiàn)象，那么在時間價值視角下怎樣考慮無形資產(chǎn)的期末凈值呢?筆者認為，存在減值情形下，無形資產(chǎn)期末凈值計算可以簡單總結(jié)如下:

無形資產(chǎn)期末凈值=當(dāng)期無形資產(chǎn)的折現(xiàn)值-無形資產(chǎn)的累計攤銷合計-計提的減值準備;

當(dāng)期無形資產(chǎn)的折現(xiàn)值=無形資產(chǎn)的入賬價值×折現(xiàn)系數(shù);

其中折現(xiàn)系數(shù)參照復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)#65377;

無形資產(chǎn)的累計攤銷合計=每年累計攤銷之和;

每年的累計攤銷=年初的無形資產(chǎn)凈值÷無形資產(chǎn)尚可使用年限;

計提的減值準備=當(dāng)期無形資產(chǎn)期末凈值-無形資產(chǎn)可收回金額#65377;

還引用前述例題2，假設(shè)2008年12月31日，該項無形資產(chǎn)的可收回金額為210萬元#65377;2009年12月31日，企業(yè)發(fā)現(xiàn)導(dǎo)致前述減值因素消失，且該無形資產(chǎn)的可收回金額仍為210萬元#65377;假設(shè)無形資產(chǎn)的折現(xiàn)率為10%#65377;

在時間價值視角下，從無形資產(chǎn)購入到使用期滿相關(guān)業(yè)務(wù)的會計分錄(單位:萬元):

2007年1月1日購入:

借:無形資產(chǎn)500

貸:銀行存款500

2007年攤銷:

借:管理費用100

貸:累計攤銷100

借:財務(wù)費用45.45

貸:無形資產(chǎn)45.45

2008年攤銷:

借:管理費用88.63

貸:累計攤銷88.63

借:財務(wù)費用41.30

貸:無形資產(chǎn)41.30

2008年計提減值準備:

借:資產(chǎn)減值損失 14.62

貸:無形資產(chǎn)減值準備14.62

2009年至2011年思路同上#65377;

2011年12月31日轉(zhuǎn)銷無形資產(chǎn)和相關(guān)減值準備的余額:

借:無形資產(chǎn)減值準備14.62

累計攤銷326.88

貸:無形資產(chǎn)341.50

從上例中可以看出，在時間價值視角下計算期末無形資產(chǎn)的價值，可以更加真實地反映無形資產(chǎn)的價值，從量化的角度把虛的無形資產(chǎn)剔除了#65377;當(dāng)然，筆者的這種思路還有待進一步研究，因為在具體運用和操作過程中存在著許多不確定的因素，比如無形資產(chǎn)時間價值的折現(xiàn)率，折現(xiàn)系數(shù)的確定都有一定的困難，帶有主觀因素#65377;在本文中，筆者采用了復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)，說服力不強#65377;

主要參考文獻

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