基于“雙軌制”下高校教育成本核算的會計處理

　　[摘要]高等學校的非營利組織屬性和現行《高等學校會計制度》規(guī)定的收付實現制是開展教育成本核算的主要障礙。鑒于目前在高教系統(tǒng)全面建立教育成本核算制度、統(tǒng)一實行單軌制成本核算條件還不成熟，筆者提出在改革《高等學校會計制度》之前，可以實行“雙軌制”的高校教育成本核算思路，并在此基礎上探討高校教育成本核算的科目設置及賬務處理。
　　[關鍵詞]雙軌制；會計科目；賬務處理
　　
　　現行會計制度要求高校會計核算采用收付實現制，并在會計科目的設置上與政府預算支出科目保持一定的對應關系，以求準確、及時地反映國家預算中教育經費支出的情況。然而，高校要進行教育成本核算，就要按權責發(fā)生制原則設置一些會計科目，對教育費用進行歸集、分配。顯然，這兩種會計原則存在著一些沖突，并影響到具體會計科目的設置和賬務處理。鑒于目前在高教系統(tǒng)全面建立教育成本核算制度，統(tǒng)一實行單軌制成本核算條件還不成熟，本文認為在改革《高等學校會計制度》之前，可以實行“雙軌制”的高校教育成本核算思路。
　　
　　一、高校教育成本核算“雙軌制”的含義
　　
　　所謂“雙軌制”，是指一方面按目前高校會計制度的要求，與政府預算收支科目保持一定的對應關系，在收付實現制的基礎上進行收支核算，以滿足國家宏觀管理對高校會計信息的需要；另一方面。按教育成本核算的要求，在權責發(fā)生制的原則下，正確計算教育成本以滿足高校微觀管理的需要。這一設計的具體思路是：在涉及教育成本的核算時，總賬及明細賬都采用權責發(fā)生制與收付實現制的雙軌制，其余業(yè)務的核算仍遵循現行高校會計制度，按收付實現制核算。
　　
　　二、“雙軌制”下高校教育成本核算的科目設置
　　
　　在“雙軌制”思路指導下的科目設置如下：
　　
　　(一)“高校教育成本”賬戶
　　該賬戶用來反映和監(jiān)督在培養(yǎng)各類高級專門人才過程中某一階段的全部耗費，即確定相關成本核算對象的實際費用的賬戶，屬于成本類賬戶。按“在校生”、“畢業(yè)生”設兩個二級科目。日常核算通過“高校教育成本——在校生”賬戶，其借方反映在校生教育成本的增加，貸方表示因在校生減少而導致的成本結轉，包括學生畢業(yè)、轉學、輟學等，期末余額表示依然在學的學生成本。期末通過“高校教育成本——畢業(yè)生”賬戶核算，該賬戶用來反映畢業(yè)生的培養(yǎng)成本，借方登記從“高校教育成本——在校生”賬戶貸方轉入的畢業(yè)生教育成本，貸方表示畢業(yè)生離校轉銷的教育成本。該賬戶應按成本計算對象進行明細核算，賬內按成本項目開設專欄或專行。
　　
　　(二)“教學輔助費用”賬戶
　　該賬戶用來反映和監(jiān)督高校教學部門、圖書館、計算機中心等為管理和組織教學而發(fā)生的各項費用。屬于費用類賬戶。借方發(fā)生額歸集教學相關部門組織協調教學活動而發(fā)生的各項間接費用；貸方發(fā)生額為按一定標準分配轉入“高校教育成本”賬戶的金額；結轉后該賬戶無余額。該賬戶應按發(fā)生地點設明細賬，賬內按費用項目開設專欄或專行，費用項目包括工資性支出、福利費、公務費、業(yè)務費、固定資產折舊費、修繕費等以及學校對科研的那部分支出。
　　
　　(三)“行政管理費用”賬戶
　　該賬戶用來反映和監(jiān)督學校行政部門為完成行政管理任務所發(fā)生的各類費用、開支，屬于費用類賬戶。借方發(fā)生額歸集學校行政部門為服務教學活動而發(fā)生的各項間接費用；貸方發(fā)生額為按一定標準分配轉入“高校教育成本”賬戶的金額；結轉后該賬戶無余額。該賬戶應按費用項目進行明細核算。包括行政管理人員工資性支出、福利費、公務費、業(yè)務費、固定資產折舊費、修繕費等以及學校給離退休人員的補助費。
　　
　　(四)“累計折舊”賬戶
　　該賬戶用來反映和監(jiān)督固定資產轉移到高校教育成本中去的累計價值賬戶。借記反映減少固定資產的折舊轉銷額，貸方反映折舊的計提數：計提折舊時，借記“高校教育成本”、“教學輔助費用”、“行政管理費用”等賬戶，貸記“累計折舊”；固定資產報廢時，借記“固定資產清理”、“累計折舊”。貸記“固定資產”賬戶。
　　
　　(五)“待攤費用”賬戶
　　該賬戶主要核算已經支2c604fc53223a8eeca96935b201dd05e出。但要在本期和以后各期分攤的期限在一年內的各項費用。如預付的保險費、報刊雜志等費用發(fā)生時，借記“待攤費用”，貸記“銀行存款”、“現金”等；分期攤銷時，借記“高校教育成本”、“教學輔助費用”、“行政管理費用”等賬戶，貸記“待攤費用”賬戶。
　　
　　(六)“預提費用”賬戶
　　該賬戶主要核算按規(guī)定從費用成本中預提但尚未實際支付的各項費用。如預提的租金、借款利息、修理費等。預提時，借記“高校教育成本”、“教學輔助費用”、“行政管理費用”等賬戶，貸記“預提費用”賬戶；實際支付時，借記“預提費用”，貸記“銀行存款”、“現金”等賬戶。
　　
　　三、“雙軌制”下高校教育成本核算的賬務處理
　　
　　采用“雙軌制”的方法進行核算，并不是核算高校會計內容的全部，而僅僅是其中一部分，即僅涉及教育成本業(yè)務的內容。所謂“雙軌制”。就是根據同一原始憑證登記兩套賬，即一方面按收付實現制原則記入教育事業(yè)支出總賬和明細賬；另一方面記入教育成本和其他集合分配賬戶的總賬和明細賬。
　　
　　(一)發(fā)生物化費用、人工費用時
　　借：高校教育成本——在校生——教學單位或科類(層次)——成本項目(直接教學費用、直接人工費用)
　　教學輔助費用——單位——費用項目
　　行政管理費用——費用項目
　　貸：原材料、累計折舊，應付工資、應付福利費等
　　
　　(二)待攤費用攤銷、預提費用預提時
　　借：高校教育成本——在校生——教學單位或科類(層次)——成本項目
　　教學輔助費用——單位——費用項目
　　行政管理費用——費用項目
　　貸：待攤費用
　　預提費用
　　
　　(三)提取折舊時
　　借：高校教育成本——在校生——教學單位或科類(層次)——成本項目
　　教學輔助費用——單位——費用項目
　　行政管理費用——費用項目
　　貸：累計折舊
　　
　　(四)分配教學輔助費用時
　　借：高校教育成本——在校生——教學單位或科類(層次)——成本項目
　　貸：教學輔助費用——單位——費用項目
　　
　　(五)分配行政管理費用時
　　借：高校教育成本——在校生——教學單位或科類(層次)——成本項目
　　貸：行政管理費用一費用項目
　　
　　(六)核算并結轉合格畢業(yè)生高校教育成本時
　　借：高校教育成本——畢業(yè)生——教學單位或科類(層次)——成本項目
　　貸：高校教育成本——在校生——教學單位或科類(層次)——成本項目
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