成本核算：報紙印刷業(yè)經(jīng)營決策的前提

　　
　　報紙印刷是典型的資金和技術(shù)密集型行業(yè)。過度競爭、巨額投資形成的高額折舊、維護(hù)費(fèi)以及過剩的生產(chǎn)能力等現(xiàn)實(shí)決定了報紙印刷行業(yè)經(jīng)營和盈利的重點(diǎn)在于以量取勝，即承接足夠多的超過固定成本計價的業(yè)務(wù)量，以攤薄固定成本，同時通過壓縮和控制單位印刷成本，以便在殘酷的行業(yè)競爭中運(yùn)用總成本領(lǐng)先的經(jīng)營戰(zhàn)略獲勝。
　　通常， 報紙印刷成本由直接材料、燃料動力、直接工資和制造費(fèi)用等部分構(gòu)成。直接材料是指直接用于報紙印刷過程中消耗的各項(xiàng)材料，包括新聞紙、PS版、CTP版、膠片、油墨和其他五金材料等，燃料動力費(fèi)主要指用于報紙印刷的水電費(fèi)等，直接工資是指直接從事印刷業(yè)務(wù)的一線工人的工資，而制造費(fèi)用是由生產(chǎn)車間辦公費(fèi)、交通費(fèi)、設(shè)備折舊和維護(hù)費(fèi)等服務(wù)于生產(chǎn)但不能直接歸屬于某種報紙的費(fèi)用構(gòu)成。在一定的管理、技術(shù)水平下，直接工資和制造費(fèi)用較為固定，單位成本與業(yè)務(wù)量成反比；直接材料成本占總成本的70%左右，總額與業(yè)務(wù)量成正比關(guān)系，因此其成本的核算和控制是報紙印刷成本管理的重點(diǎn)。
　　報紙印刷成本通常采取品種法核算。這種成本核算方法的具體運(yùn)用通常是指將各報紙每期印刷量轉(zhuǎn)換為標(biāo)準(zhǔn)對開張后，按其占當(dāng)期標(biāo)準(zhǔn)對開張總量的比例來分?jǐn)偖?dāng)期發(fā)生的所有直接和間接費(fèi)用。近年來，隨著報業(yè)競爭的加劇，報紙本身發(fā)生了很大變化。一方面，報紙版面數(shù)急劇增長，報紙彩版成為主流，且印色變化頻繁，同時，由于管理、技術(shù)和員工素質(zhì)上的局限，導(dǎo)致同一種報紙不同版面或同一版面不同期的油墨耗用均不相同，不同印色版面報紙的單位定額紙耗、膠片和PS版等也發(fā)生變化，這些現(xiàn)象均說明報紙印刷成本不僅隨印量大小，而且也隨印色的變化而變化，而且這種變化是非線性比例的；另一方面，報紙印刷行業(yè)產(chǎn)能過剩所導(dǎo)致的過度競爭也要求更為精準(zhǔn)地計算報紙印刷成本，作為定價、接單等經(jīng)營決策的依據(jù)，而原有的報紙印刷成本標(biāo)準(zhǔn)核算方法顯然已經(jīng)不能滿足這種需求，因此有必要進(jìn)行適當(dāng)?shù)母倪M(jìn)。調(diào)整后的成本計算方法除真實(shí)、準(zhǔn)確地反映報紙印刷成本外，還應(yīng)符合當(dāng)前我國報紙印刷企業(yè)的客觀現(xiàn)實(shí)并兼顧成本效益原則。目前，報紙印刷大多數(shù)采用高速印刷設(shè)備印制，其紙張、油墨的耗用由機(jī)械或電子自動控制，理論上不同印色版面報紙的紙張單耗和油墨單耗在計算機(jī)控制下在同一企業(yè)中是基本恒定的，其區(qū)別只體現(xiàn)在不同的企業(yè)之間。但實(shí)際工作中，由于企業(yè)管理及員工素質(zhì)的差異，不同印色版面的報紙仍需通過手工調(diào)色校準(zhǔn)等環(huán)節(jié)，造成不同印色版面報紙紙張、油墨等單耗不同。同時，人們也存在若干主觀誤解，如認(rèn)為印刷設(shè)備的折舊和維護(hù)費(fèi)應(yīng)由該設(shè)備印制的報紙承擔(dān)，卻忽略了印刷設(shè)備在印刷企業(yè)中的通用特性以及這種處理方法所導(dǎo)致的人為調(diào)節(jié)成本的弊端，或者片面追求高精度的成本計算結(jié)果，卻忽略了目前我國印刷企業(yè)普遍存在的管理、員工素質(zhì)較低和技術(shù)局限的現(xiàn)實(shí)，其結(jié)果必然是大幅增加人工和操作成本而不符合會計核算中的重要性原則和成本效益觀。故筆者認(rèn)為，如果把印刷企業(yè)（或車間）作為一個整體核算單位來看，受其整體技術(shù)和管理水平的影響，其直接材料中除PS版、膠片可按實(shí)際領(lǐng)用數(shù)核算外，新聞紙和燃料動力費(fèi)按印量平均分?jǐn)?，油墨按一定方法分?jǐn)?，制造費(fèi)用按印量分?jǐn)傒^為科學(xué)。
　　新聞紙。新聞紙的耗用采取按標(biāo)準(zhǔn)印量比例分?jǐn)傒^為科學(xué)。由于印色的變化導(dǎo)致黑白報和彩報之間定額消耗的差異，客觀表現(xiàn)為生產(chǎn)必需，其實(shí)質(zhì)仍是企業(yè)管理差距所在，表現(xiàn)為不同印刷企業(yè)的實(shí)際單耗不一。因此，不同印色報紙版面紙張單耗差額應(yīng)視為管理成本在所有報紙之間按折合為對開張的標(biāo)準(zhǔn)印量進(jìn)行分?jǐn)偂Ｈ剂蟿恿M(fèi)。由于燃料動力費(fèi)隨業(yè)務(wù)量變化而同方向變化，因此按換算成的對開張標(biāo)準(zhǔn)印量分?jǐn)傒^為科學(xué)。
　　膠片、PS版、CTP版。膠片、PS版和CTP版應(yīng)按實(shí)際耗用量進(jìn)行分?jǐn)偂Ｔ诓荒軠?zhǔn)確統(tǒng)計各報紙實(shí)際耗用數(shù)量的前提下，也可根據(jù)統(tǒng)計用量分?jǐn)?。此時，材料出庫價采用按全月出庫總金額/全月統(tǒng)計用量計算得來的單位耗用成本計價。其中，對開張報紙耗用的膠片和PS版應(yīng)按2∶1的比例折算成四開張報紙的耗用量，以求得計量標(biāo)準(zhǔn)的一致性和簡便性。如果膠片等材料入、出庫以卷為單位，而統(tǒng)計耗用量時以張為單位，則其成本的分?jǐn)傊荒懿扇∩鲜鰡挝缓挠贸杀居媰r。
　　油墨。隨著報紙彩版的增加和印色的頻繁變化，油墨成本占報紙印刷成本的比重越來越大，但油墨的耗用分?jǐn)傋顬閺?fù)雜，這是因?yàn)槟壳拔覀冞€無法準(zhǔn)確及時地對各報、各印色版面所耗用的各種油墨數(shù)量進(jìn)行科學(xué)的測定。通常，我們采取按印量比例平攤即印量系數(shù)法，這種方法核算的各報油墨單耗與實(shí)際誤差很大且不實(shí)用。
　　在實(shí)際工作中，經(jīng)驗(yàn)估值法是一種可取的方法，即通過長期觀察和測定，估算出報紙各印色版面之間油墨的耗用系數(shù)比例來分?jǐn)偝杀尽Ｆ渲?，?jīng)驗(yàn)估值法之一是定額系數(shù)法，即假定不同印色的版面耗用的油墨系數(shù)是大致不變的。每期末，根據(jù)本期印量、印色和版面數(shù)按系數(shù)比例計算出黑、紅、藍(lán)、黃墨的分?jǐn)傁禂?shù)總和，再根據(jù)各報不同印色版面不同油墨系數(shù)占其系數(shù)總和的比例來分?jǐn)傁鄳?yīng)的油墨成本。在定額系數(shù)法下，報紙印刷成本中分?jǐn)偟挠湍杀救Q于各報的印量大小和定額系數(shù)，其中計算出來的各報印刷成本中各印色版面油墨的定額耗用系數(shù)是不變的，因此，科學(xué)、準(zhǔn)確的估算油墨定額耗用系數(shù)是關(guān)鍵，需定期或不定期地測定和調(diào)整，尤其在新增報紙印刷品種或印色版面時，故較為繁雜。經(jīng)驗(yàn)估值法之二是定額用量法，即假定所有版面（不分印色）所耗用的油墨總量在大致相同的前提下，油墨用量考慮印量和印色兩因素影響進(jìn)行二次分?jǐn)偅蟮酶鲌蟛煌∩婷娴挠湍昧亢笤俟浪愠龈鲌笥湍杀?。此法計算出來的報紙印刷成本中各報不同印色版面油墨的單耗量是相同的，但由于油墨單價和油墨種類不同，故各報的油墨成本不同。此方法簡便易行，但在實(shí)際工作中，不同報紙不同版面其版面內(nèi)容安排不同，由此形成的差別總量很大，因此這種方法只能大致準(zhǔn)確地計算報紙油墨成本。
　　制造費(fèi)用。其他諸如設(shè)備的日常維修費(fèi)用、折舊費(fèi)、辦公經(jīng)費(fèi)、生產(chǎn)工人（計時制）和管理人員的工資等人員費(fèi)用、業(yè)務(wù)費(fèi)用等，這類費(fèi)用的特點(diǎn)在于支出的固定性（其總額不受業(yè)務(wù)量而變化）且受益對象為企業(yè)印制的所有報紙，因此根據(jù)當(dāng)月各類報紙的標(biāo)準(zhǔn)印量比例來分?jǐn)偢铣杀九浔鹊脑瓌t。由上可見，不同的技術(shù)和管理水平下對成本計算的要求不同，其方法也應(yīng)隨之調(diào)整。
　　利潤是成本計算的最終目的和結(jié)果。成本計算方法不能影響利潤總額，但它能夠通過準(zhǔn)確計算各類報紙的成本來核算各類報紙的利潤，從而在產(chǎn)能一定、技術(shù)管理水平不變的前提下，科學(xué)合理地選擇單位利潤率高的報紙印刷進(jìn)而實(shí)現(xiàn)利潤總額的最大化?；诖?，科學(xué)、合理地選擇和改進(jìn)報紙印刷成本的計算方法尤為必要。
　　作者單位 長沙晚報報業(yè)集團(tuán)