會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制分析

吳華勤

摘 要：事務(wù)所質(zhì)量控制主要涉及到審計(jì)復(fù)核把關(guān)程序、企業(yè)管理當(dāng)局關(guān)注事項(xiàng)、職業(yè)謹(jǐn)慎和專業(yè)勝任能力等方面的內(nèi)容，從代理行為學(xué)、制度經(jīng)濟(jì)學(xué)、基于資源觀的事務(wù)所內(nèi)部資源配置的理論分析的角度來(lái)分析事務(wù)所質(zhì)量控制的理論基礎(chǔ)。接著敘述對(duì)國(guó)內(nèi)外研究現(xiàn)狀，闡述了研究的主要觀點(diǎn)，包括嚴(yán)格把關(guān)審計(jì)復(fù)核程序、重點(diǎn)審計(jì)企業(yè)管理當(dāng)局關(guān)注事項(xiàng)、保持職業(yè)謹(jǐn)慎和專業(yè)勝任能力等幾個(gè)方面的內(nèi)容。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)師事務(wù)所；質(zhì)量控制；內(nèi)部控制

1 研究的基本方法

1.從代理行為學(xué)的角度來(lái)看，會(huì)計(jì)師事務(wù)所是所有者與高級(jí)經(jīng)理及審計(jì)人員之間的一種契約關(guān)系。

2.從制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度看，會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部同樣存在一系列的交易。

3.從管理學(xué)中資源觀出發(fā)，企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力是以關(guān)鍵資源為基礎(chǔ)，并對(duì)其有效整合而最終形成的。

2 研究的主要觀點(diǎn)

2.1 嚴(yán)格把關(guān)審計(jì)復(fù)核程序

會(huì)計(jì)師事務(wù)所與注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間構(gòu)成的是一種契約關(guān)系，事務(wù)所是主導(dǎo)者，注冊(cè)會(huì)計(jì)師是審計(jì)質(zhì)量問題的核心。但這種契約關(guān)系被扭曲或?qū)徲?jì)質(zhì)量問題發(fā)生時(shí)，就找不到解決問題的途徑。例如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師與企業(yè)管理當(dāng)局合謀作弊就難以發(fā)現(xiàn)，大股東利用注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)損害中小股東及事務(wù)所利益的現(xiàn)象也屢見不鮮。

在實(shí)際中，許多會(huì)計(jì)師事務(wù)所逐級(jí)復(fù)核大多流于形式，實(shí)際沒有達(dá)到預(yù)期的效果。當(dāng)前很多會(huì)計(jì)師事務(wù)所實(shí)行的是以主任會(huì)計(jì)師全面負(fù)責(zé)，副主任會(huì)計(jì)師分工負(fù)責(zé)審計(jì)業(yè)務(wù)的條線形管理模式。這種模型的具體實(shí)施是：一名副主任會(huì)計(jì)師分管若干名高級(jí)經(jīng)理和項(xiàng)目經(jīng)理。項(xiàng)目經(jīng)理作為項(xiàng)目負(fù)責(zé)人完成一級(jí)復(fù)核工作，高級(jí)經(jīng)理完成二級(jí)復(fù)核工作，除特別重大和特別復(fù)雜的項(xiàng)目由主任會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)三級(jí)復(fù)核并簽發(fā)審計(jì)報(bào)告外，副主任會(huì)計(jì)師完成三級(jí)復(fù)核工作。由于三級(jí)復(fù)核的人員均來(lái)自于承辦業(yè)務(wù)的線條內(nèi)部，在進(jìn)行復(fù)核時(shí)就難以發(fā)現(xiàn)其中可能存在的問題，使得三級(jí)復(fù)核流于形式，對(duì)審計(jì)工作質(zhì)量的控制也就沒有起到應(yīng)有的作用。

事務(wù)所主任會(huì)計(jì)師要對(duì)質(zhì)量控制制度承擔(dān)最終責(zé)任。主任會(huì)計(jì)師及其領(lǐng)導(dǎo)層以質(zhì)量為導(dǎo)向做出質(zhì)量控制制度政策和程序的示范，形成內(nèi)部文化。建立以質(zhì)量為導(dǎo)向的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)、薪酬及晉升的政策和程序；投入足夠的資源制定和執(zhí)行質(zhì)量控制政策和程序，并形成相關(guān)內(nèi)部文件。

2.2 重點(diǎn)審計(jì)企業(yè)管理當(dāng)局關(guān)注事項(xiàng)

會(huì)計(jì)師事務(wù)所與企業(yè)管理當(dāng)局之間構(gòu)成的委托代理關(guān)系，由于信息的不對(duì)稱，更明顯地表現(xiàn)為一種博弈關(guān)系。代理人會(huì)為其自身利益以欺詐手段來(lái)掩蓋和混淆這些信息。因此，重點(diǎn)審計(jì)管理當(dāng)局關(guān)注的諸如尚未達(dá)到的預(yù)算指標(biāo)、考核指標(biāo)、上市關(guān)鍵指標(biāo)等，成為審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)和關(guān)鍵控制點(diǎn)。

在事務(wù)所質(zhì)量控制方面，除常規(guī)審計(jì)程序外，應(yīng)當(dāng)建立專門針對(duì)企業(yè)管理當(dāng)局關(guān)注事項(xiàng)的關(guān)鍵審計(jì)程序。一是以客戶風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)評(píng)價(jià)和管理制度為基礎(chǔ)建立客戶資源庫(kù)，通過逐項(xiàng)評(píng)價(jià)客戶相關(guān)的環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)以及財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)來(lái)考慮是否接受委托；二是要樹立正確的成本收益觀，審計(jì)不能只看到審計(jì)中的顯性成本。對(duì)于整體環(huán)境的評(píng)估會(huì)帶來(lái)風(fēng)險(xiǎn)的降低和合理安排后續(xù)審計(jì)程序，這樣可以減少隱性成本而增加隱性收益。

2.3 保持職業(yè)謹(jǐn)慎和專業(yè)勝任能力

事務(wù)所競(jìng)爭(zhēng)力來(lái)源于如何合理配置事務(wù)所的資源，對(duì)特定風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估，安排恰當(dāng)專業(yè)人員，保持職業(yè)謹(jǐn)慎和專業(yè)勝任能力。在被證監(jiān)會(huì)查處的審計(jì)失敗案件中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師未嚴(yán)格保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎比例最高，達(dá)52.94%。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)實(shí)踐應(yīng)當(dāng)體現(xiàn)為經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式。經(jīng)營(yíng)失敗是導(dǎo)致訴訟或者引起會(huì)計(jì)師事務(wù)所卷進(jìn)訴訟的重要原因之一，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和訴訟風(fēng)險(xiǎn)是會(huì)計(jì)師事務(wù)所或注冊(cè)會(huì)計(jì)師的重要導(dǎo)向，也表明注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)時(shí)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式仍未引起足夠的重視。

除了以客戶風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)評(píng)價(jià)和管理制度為基礎(chǔ)建立客戶資源庫(kù)外，要樹立正確的成本收益觀同樣重要。同時(shí)利用新的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型來(lái)促進(jìn)國(guó)內(nèi)外事務(wù)所的競(jìng)爭(zhēng)意識(shí)，使其不再局限于短期利益，有利于事務(wù)所建立自身的核心競(jìng)爭(zhēng)力，參與市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，促進(jìn)規(guī)模不同的事務(wù)所整合，實(shí)現(xiàn)事務(wù)所的優(yōu)勝劣汰，促進(jìn)行業(yè)健康有序發(fā)展。