淺談無形資產(chǎn)

摘要：無形資產(chǎn)作為企業(yè)一項重要的經(jīng)濟資源，在企業(yè)的生存發(fā)展中具有舉足輕重的地位。在知識經(jīng)濟時代，無形資產(chǎn)在企業(yè)中的分量愈來愈大，比以往要更受到重視。本文就無形資產(chǎn)的確認、計量、攤銷以及無形資產(chǎn)的評估作了詳細具體的分析和論述。

關鍵詞：無形資產(chǎn)確認計量攤銷評估

一、無形資產(chǎn)的確認

(一)無形資產(chǎn)確認涉及范圍狹窄

企業(yè)會計制度規(guī)定，無形資產(chǎn)確認是指將符合無形資產(chǎn)確認條件的項目，作為企業(yè)的無形資產(chǎn)加以記錄并將其列入企業(yè)資產(chǎn)負債表的過程。原會計準則對企業(yè)資產(chǎn)計量理論與事務，側重于有形資產(chǎn)，對無形資產(chǎn)有所涉及，但范圍過于狹窄。按照我國2001年執(zhí)行的新企業(yè)會計準則規(guī)定，無形資產(chǎn)包括專利權、非專利技術、商標權、著作權、土地使用權、特許權和商譽。而商譽只對產(chǎn)權變動商譽確認，對自創(chuàng)商譽并不予以確認，核算范圍仍不足7項。隨著知識經(jīng)濟的到來，無形資產(chǎn)將取代有形資產(chǎn)成為企業(yè)擁有的主要經(jīng)濟資源，并對無形資產(chǎn)擁有程度及質量的高低將成為國際市場競爭中的關鍵因素，但這在新企業(yè)會計核算系統(tǒng)中并不能得以充分的確認與計量，因而會計信息報告難免失真。

(二)無形資產(chǎn)的確認條件及比較

國際會計準則設定的無形資產(chǎn)確認條件是：當且僅當滿足以下條件時，無形資產(chǎn)應予確認：1．歸屬于該資產(chǎn)的未來經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；2．該資產(chǎn)的成本可以可靠地計量。而我國無形資產(chǎn)準則征求意見稿的確認條件為，無形非貨幣性項目滿足以下條件時，應確認為企業(yè)的無形資產(chǎn)：1．該項目在促成企業(yè)獲得經(jīng)濟利益方面的作用，以及發(fā)揮這種作用的能力能夠被證實；2．取得該項目的成本能夠可靠地計量。當然，在確認無形資產(chǎn)時，除滿足上述確認條件外，還應同時滿足各自的定義的要求。將以上兩個確認條件相比較，可以看出其共同點是均要求無形資產(chǎn)的成本都能可靠地計量。這一確認條件體現(xiàn)了謹慎性原則。依據(jù)這一條件，企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)生的商譽不應確認為無形資產(chǎn)。雖然目前已經(jīng)有專門的機構對企業(yè)品牌、服務品牌等進行評估，并分別列示出其價值，但這也不能將其作為無形資產(chǎn)。企業(yè)獲得較好的品牌價值與企業(yè)提高質量、改善服務、擴大宣傳等所發(fā)生的支出有關，但這些支出卻不能與企業(yè)的品牌價值完全配比，因而不能可靠地計量。同樣，其他如客戶名單等不能可靠計量的項目也不能確認為無形資產(chǎn)。兩個確認條件不同之處在于對未來經(jīng)濟利益可實現(xiàn)程度方面。由于無形資產(chǎn)對未來經(jīng)濟利益的影響具有很大的不確定性，容易受多種因素的影響。因此，在確認前應對其獲利能力進行評價和判斷。國際會計準則對獲利能力的要求較為模糊，“未來經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)”在實際工作中難以把握。即使如此，也需要有證據(jù)，特別有外部證據(jù)來確定未來經(jīng)濟利益流入企業(yè)的可能性。我國的無形資產(chǎn)準則征求意見稿則要求未來的獲得的經(jīng)濟利益應被證實。由于無形資產(chǎn)固有的特征，完全證實未來經(jīng)濟利益的流入也是不現(xiàn)實的。對于該項確認條件，實際工作者在具體操作時可根據(jù)需確認無形資產(chǎn)的界限，以此比照決定是否確認該項目為無形資產(chǎn)。

二、無形資產(chǎn)的計量

國際會計準則認為，無形資產(chǎn)應以成本進行初始計量。無形資產(chǎn)準則的征求意見稿則對各種不同無形資產(chǎn)的計量分別作了較為詳細的規(guī)定。我國的《企業(yè)會計準則》規(guī)定：購入的無形資產(chǎn)，應當按實際成本記賬；接受捐贈的無形資產(chǎn)應當按照評估確認的或合同約定的價格記賬；自行開發(fā)的無形資產(chǎn)應按開發(fā)過程中的實際支出數(shù)記賬。

(一)企業(yè)以取得該項無形資產(chǎn)時的成本，而不是預期的未來經(jīng)濟利益為基礎對無形資產(chǎn)進行計量，體現(xiàn)了謹慎性原則

在以成本為基礎對無形資產(chǎn)進行計量時，還要注意并非所有的與無形資產(chǎn)有關的支出均可列入其成本。如果某一項無形資產(chǎn)是單獨獲得的，那么其成本應以取得時發(fā)生的有關支出確定。如企業(yè)外購無形資產(chǎn)時，應以實際支付的價款、為該項無形資產(chǎn)達到預定使用狀態(tài)而發(fā)生的支出(如法律服務費等)作為成本入賬。

(二)企業(yè)在接受捐贈無形資產(chǎn)時，如果該無形資產(chǎn)存在活躍的市場，應以市場提供的公允價值作為成本：如果該項無形資產(chǎn)不存在活躍的市場，那么其成本應以評估或雙方協(xié)商價入賬

(三)對于其他單位作為資本或合作條件投入的無形資產(chǎn)，應根據(jù)合同、協(xié)議約定或評估確定的金額作為成本

(四)對于在企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)生的無形資產(chǎn)，如企業(yè)自創(chuàng)的專利權、商標權等，在計量成本時應嚴格區(qū)分相關支出

對于企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)生的無形資產(chǎn)的計量在實際操作中較為困難。主要原因是一方面難以確定該項無形資產(chǎn)何時能對未來經(jīng)濟利益產(chǎn)生作用；另一方面專為無形資產(chǎn)發(fā)生的支出與日常支出難以區(qū)分。為便于對企業(yè)自創(chuàng)的無形資產(chǎn)進行計量，可將無形資產(chǎn)的形成過程分為研究和開發(fā)階段。(1)研究指為獲取新的科學或技術知識而進行有計劃的調(diào)查。在這一階段企業(yè)不能夠證明該項目能產(chǎn)生未來經(jīng)濟利益，因此為該項目研究而發(fā)生的支出不應作為無形資產(chǎn)成本，而應在發(fā)生時確認為費用。(2)一般來講，開發(fā)階段所發(fā)生的支出也不應作為無形資產(chǎn)的成本，而是計人當期費用。除非有足夠的證據(jù)證明：該項無形資產(chǎn)在技術上可行；企業(yè)有決心、有能力完成；該項無形資產(chǎn)確定能為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益；對于專為開發(fā)該項無形資產(chǎn)而發(fā)生的支出階段的支出和為使該項無形資產(chǎn)達到預定的使用狀態(tài)而發(fā)生的支出。開發(fā)階段應包括所使用或消耗的材料、直接參與人員的工資、資金及其他相關成本。

三、無形資產(chǎn)的攤銷

現(xiàn)行的企業(yè)會計制度對無形資產(chǎn)攤銷是這樣規(guī)定的：無形資產(chǎn)應當自取得當月起在預計使用年限內(nèi)分期平均攤銷，計入損益。如預計使用年限超過了相關合同規(guī)定的受益年限或法律規(guī)定的有效年限，該無形資產(chǎn)按合同規(guī)定受益年限或法律規(guī)定使用年限或合同規(guī)定與法律規(guī)定受益年限中較短者作為其攤銷年限進行攤銷，再或者，合同、法律均未規(guī)定，則攤銷年限不應超過10年。

按照使用年限，無形資產(chǎn)分為期限型無形資產(chǎn)和無期限型無形資產(chǎn)兩大類。所謂期限型無形資產(chǎn)，即隨該項無形資產(chǎn)的使用，其使用壽命會越來越短，最終在一定的使用年限之后，它將不再屬于該企業(yè)的一項資產(chǎn)。這個使用期限正如現(xiàn)行會計制度的規(guī)定。如專利權、非專利技術、商標權、著作權、土地使用權等。所謂無期限型的無形資產(chǎn)，主要是指那些沒有法律規(guī)定、合同規(guī)定、或公認的使用年限的無形資產(chǎn)。而這里的無期限是一個相對概念，而非絕對的。它是指企業(yè)在良好的運行期間的無期限，如果企業(yè)面臨倒閉，該項相對意義上的無期限型無形資產(chǎn)也隨之消失了。如企業(yè)的商譽。期限型無形資產(chǎn)，隨著使用，會像固定資產(chǎn)等有形資產(chǎn)一樣，價值越來越低，因此也能稱為價值遞耗類無形資產(chǎn)；而無期限型無形資產(chǎn)，隨著使用，它會發(fā)揮越來越大的效用，而不是價值遞耗，因此也稱為價值遞增無形資產(chǎn)。

總的來說，可以分為推銷與不攤銷兩種情況：1．對期限型無形資產(chǎn)項目，在有效使用期限內(nèi)分期攤銷，計人損益。其中包括：(1)對于土地使用權、商標權、專利權等預計使用年限確定，而且減值風險較低的，采用真線法推銷；(2)對非專利技術等有預計使用年限，但考慮技術進步等因素對其價值的影響呈加速變化的，采用類似固定資產(chǎn)加速折舊法的“加速攤銷”。2．對無期限型無形資產(chǎn)項目，如商譽，由于它以進入價格作為其入賬價值，但是在以后的生產(chǎn)經(jīng)營過程中很可能會逐漸增值，所以無需進行價值攤銷，甚至要增加其賬面價值。對于已計提減值準備的無形資產(chǎn)又得以恢復的，《企業(yè)會計制》規(guī)定轉回時借記無形資產(chǎn)減值準備，貸記營業(yè)外支出——計提的無形資產(chǎn)減值準備。

四、無形資產(chǎn)評估

(一)無形資產(chǎn)評估的特點

無形資產(chǎn)評估的主要特點是：1．獨立性。獨立性是指無形資產(chǎn)評估的對象是單一的，不是成批的；無形資產(chǎn)評估是因不同的評估對象而異，這樣，才能正確地反映特定的評估對象的價值。2．復雜性。是說其評估工作復雜。3．效益性。無形資產(chǎn)評估，絕大多數(shù)要認真測算該項無形資產(chǎn)在未來有效時間內(nèi)能夠獲取的經(jīng)濟效益，并以此為主要依據(jù)評估無形資產(chǎn)的價值，這是其他形態(tài)的資產(chǎn)評估所少見的。4．動態(tài)性。動態(tài)性是指無形資產(chǎn)評估是從動態(tài)的角度去考察評估對象和評價無形資產(chǎn)的價值。

(二)無形資產(chǎn)評估工作的對策

1．建立無形資產(chǎn)保護的法律環(huán)境。法律環(huán)境是指立法、執(zhí)法和公民守法意識的狀況。此三者盡管有前有后，但缺一不可。當然，目前我國已在逐步完善這方面的法律，盡管《商標法》、《專利法》、《著作權法》等知識產(chǎn)權法律的建立充實了無形資產(chǎn)保護的內(nèi)容，但并非全部。無形資產(chǎn)還需要有更合適于整體保護的法律條文出臺，并應培育和建立一批按照市場經(jīng)濟規(guī)律運作的無形資產(chǎn)評估機構。再則是全民教育，率先是領導干部和科技人員的法律意識教育。

2．公平、科學、客觀地界定無形資產(chǎn)投資者、無形資產(chǎn)創(chuàng)造者的關系。無形資產(chǎn)大多數(shù)是智力勞動成果。所以對無形資產(chǎn)的保護也隱含著對無形資產(chǎn)創(chuàng)造者權益的保護，從而促使更多的無形資產(chǎn)得以產(chǎn)出。

3．評估機構專業(yè)，組織管理規(guī)范化。無形資產(chǎn)的評估及管理，應考慮無形資產(chǎn)的特性和經(jīng)濟管理的客觀要求。評估機構應由懂技術、經(jīng)濟、財會、貿(mào)易、管理及無形資產(chǎn)法律等方面知識的人員組成?？山M建專業(yè)性的無形資產(chǎn)評估機構，也可成為具有資產(chǎn)評估資格的會計或審計事務所、財務資詢公司的一個分支。為突出無形資產(chǎn)評估的特色，強化全民的無形資產(chǎn)評估意識，對無形資產(chǎn)評估的組織管理及其監(jiān)督專職機構負責，實現(xiàn)統(tǒng)一管理。

4．提高無形資產(chǎn)評估質量，堅持遵循以使用價值為計價基礎的原則。無形資產(chǎn)最根本的條件是具有使用價值，可以使生產(chǎn)力的組合產(chǎn)生質的變化，為使用者帶來高效的收益。一項無形資產(chǎn)不論耗費多大，價值多高，若“生產(chǎn)”出來沒有用武之地，則將無人問津，商品化也將失去了必要條件。因此，為提高無形資產(chǎn)評估質量，評估人員必須熟悉被評估對象的“行情”，并對其發(fā)展趨勢及獲利能力做出預測，同時進行適時的評估。以無形資產(chǎn)的使用價值為基礎，才能對其現(xiàn)時價值做出比較客觀的估定。當然，在評估時也不可忽視成本、效益、技術成熟程度、技術壽命、轉讓內(nèi)容、市場供應等因素對價值的影響。