應(yīng)用目標(biāo)成本法的全面預(yù)算管理研究

摘要：全面預(yù)算管理自上個(gè)世紀(jì)20年代在美國(guó)的通用電氣、杜邦等公司產(chǎn)生之后，很快就成為大型工商企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)程序。全面預(yù)算管理是科學(xué)、合理分配企業(yè)財(cái)務(wù)資源和非財(cái)務(wù)資源，并全面控制企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，引導(dǎo)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)落地的重要工具[1]，目前在企業(yè)戰(zhàn)略執(zhí)行、資源配置方面得到廣泛應(yīng)用。從最初的計(jì)劃、協(xié)調(diào)，發(fā)展到兼具控制、激勵(lì)、評(píng)價(jià)等諸多功能的一種綜合貫徹企業(yè)經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略的管理工具。

開(kāi)展全面預(yù)算管理，將有限資源傾斜到企業(yè)的重要發(fā)展方向上，過(guò)程中落實(shí)對(duì)預(yù)算目標(biāo)執(zhí)行情況的監(jiān)督和考核，確保企業(yè)戰(zhàn)略方向不發(fā)生偏離。但是全面預(yù)算管理依然存在一些問(wèn)題，如預(yù)算執(zhí)行率存在偏差、與企業(yè)的戰(zhàn)略發(fā)展方向不完全重合、考核無(wú)法落地等問(wèn)題，如：

軍工科研事業(yè)單位目前也把全面預(yù)算管理作為調(diào)配企業(yè)資源、管控企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的重要戰(zhàn)略管理工具。但是，軍工科研事業(yè)單位主要以科研項(xiàng)目為主要業(yè)務(wù)，科研項(xiàng)目的執(zhí)行情況在一定程度上影響戰(zhàn)略目標(biāo)的落地。為完善軍工科研事業(yè)單位全面預(yù)算管理體系，使生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)都掌握在全面預(yù)算管理與控制過(guò)程中，確保戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)計(jì)劃實(shí)現(xiàn)，本文結(jié)合軍工科研事業(yè)單位的業(yè)務(wù)特點(diǎn)，研究將項(xiàng)目目標(biāo)成本管理納入企業(yè)的全面預(yù)算管理，在企業(yè)資源有限的情況下進(jìn)行傾向性的業(yè)務(wù)資源配置，促進(jìn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)高質(zhì)量可持續(xù)發(fā)展。

一是預(yù)算的精確度"/"執(zhí)行率偏差較大。全面預(yù)算編制過(guò)程中，企業(yè)部門出于考核等考慮，存在夸大預(yù)算支出甚至為完成預(yù)算執(zhí)行率過(guò)度支出的情況。同時(shí)，研究工作的不確定性使得預(yù)算編制缺乏精確的測(cè)算手段，多依賴于歷史經(jīng)驗(yàn)的大數(shù)據(jù)判斷。

一、軍工科研事業(yè)單位經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)

二是在落實(shí)企業(yè)戰(zhàn)略發(fā)展方面存在偏差。受企業(yè)經(jīng)營(yíng)考核的影響，預(yù)算的編制過(guò)程天然具有“短視性”，預(yù)算管理更多以財(cái)務(wù)指標(biāo)為主要管控方向，與企業(yè)戰(zhàn)略發(fā)展結(jié)合不緊密，在編制階段即產(chǎn)生偏差。

軍工科研事業(yè)單位業(yè)務(wù)與生產(chǎn)型企業(yè)、高校都不相同，主要任務(wù)偏向于可應(yīng)用的科研項(xiàng)目研究，因此在軍工科研事業(yè)單位經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中應(yīng)用全面預(yù)算管理，必須充分認(rèn)識(shí)到竣工科研事業(yè)單位科研任務(wù)的特點(diǎn)，主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

一是不確定性強(qiáng)"與生產(chǎn)活動(dòng)不同，科研活動(dòng)的不確定性及風(fēng)險(xiǎn)性使得科研項(xiàng)目的周期以及資源投入很難準(zhǔn)確的估計(jì)。項(xiàng)目的類別較多，不同項(xiàng)目成本管理的經(jīng)驗(yàn)可復(fù)制性差。即便是同一項(xiàng)目，不同研制階段的投入標(biāo)準(zhǔn)也不相同，因此科研項(xiàng)目成本缺乏準(zhǔn)確計(jì)量的基礎(chǔ)。

二是不唯經(jīng)濟(jì)論"科研活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性不是衡量科研項(xiàng)目成功的唯一因素，甚至不是關(guān)鍵因素。從高質(zhì)量發(fā)展的角度看，軍工科研事業(yè)單位技術(shù)的創(chuàng)新性、前瞻性和領(lǐng)先性與科研項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)性同等重要，不能單純從經(jīng)濟(jì)的角度看待科研項(xiàng)目的成敗。

三是對(duì)科研項(xiàng)目技術(shù)人員和管理人員的素質(zhì)要求較高"軍工科研事業(yè)單位科研項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)來(lái)源較多，不同經(jīng)費(fèi)來(lái)源的項(xiàng)目管理要求也不同，無(wú)法按照統(tǒng)一的管理要求進(jìn)行管理。在項(xiàng)目執(zhí)行上，項(xiàng)目管理與財(cái)務(wù)管理目標(biāo)不統(tǒng)一，動(dòng)作不一致，因此在項(xiàng)目管理工作中，為避免任務(wù)管理與經(jīng)費(fèi)管理出現(xiàn)脫節(jié)，需要綜合性管理人才統(tǒng)籌考慮項(xiàng)目任務(wù)目標(biāo)與經(jīng)費(fèi)的匹配。

二、全面預(yù)算管理簡(jiǎn)介

全面預(yù)算管理是企業(yè)實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)、提升企業(yè)價(jià)值的重要手段。企業(yè)通過(guò)開(kāi)展全面預(yù)算管理，將有限資源傾斜到企業(yè)的重要發(fā)展方向上，過(guò)程中落實(shí)對(duì)預(yù)算目標(biāo)執(zhí)行情況的監(jiān)督和考核，確保企業(yè)戰(zhàn)略方向不發(fā)生偏離。但是全面預(yù)算管理依然存在一些問(wèn)題，如預(yù)算執(zhí)行率存在偏差、與企業(yè)的戰(zhàn)略發(fā)展方向不完全重合、考核無(wú)法落地等問(wèn)題，如：

一是預(yù)算的精確度/ 執(zhí)行率偏差較大。全面預(yù)算編制過(guò)程中，企業(yè)部門出于考核等考慮，存在夸大預(yù)算支出甚至為完成預(yù)算執(zhí)行率過(guò)度支出的情況。同時(shí)，研究工作的不確定性使得預(yù)算編制缺乏精確的測(cè)算手段，多依賴于歷史經(jīng)驗(yàn)的大數(shù)據(jù)判斷。

二是在落實(shí)企業(yè)戰(zhàn)略發(fā)展方面存在偏差。受企業(yè)經(jīng)營(yíng)考核的影響，預(yù)算的編制過(guò)程天然具有“短視性”，預(yù)算管理更多以財(cái)務(wù)指標(biāo)為主要管控方向，與企業(yè)戰(zhàn)略發(fā)展結(jié)合不緊密，在編制階段即產(chǎn)生偏差。

科研項(xiàng)目任務(wù)作為軍工科研事業(yè)單位的經(jīng)營(yíng)主要活動(dòng)，其成本管理是全面預(yù)算管理的關(guān)鍵部分，直接影響全面預(yù)算管理的戰(zhàn)略控制目標(biāo)能否實(shí)現(xiàn)?；谀繕?biāo)成本法的全面預(yù)算管理可以將戰(zhàn)略管理細(xì)化到科研項(xiàng)目目標(biāo)成本的層級(jí)，有效完善企業(yè)全面預(yù)算控制體系，科學(xué)合理地配置有限的資源，提升科研項(xiàng)目的產(chǎn)出，使整個(gè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程受控、運(yùn)轉(zhuǎn)高效，保障企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)能夠順利實(shí)現(xiàn)，提高企業(yè)的品牌價(jià)值。

三、應(yīng)用目標(biāo)成本法的全面預(yù)算管理研究

目標(biāo)成本法，是指企業(yè)以市場(chǎng)為導(dǎo)向，以目標(biāo)售價(jià)和目標(biāo)利潤(rùn)為基礎(chǔ)確定產(chǎn)品的目標(biāo)成本，從產(chǎn)品設(shè)計(jì)階段開(kāi)始，通過(guò)各部門、各環(huán)節(jié)乃至與供應(yīng)商的通力合作，共同實(shí)現(xiàn)目標(biāo)成本的成本管理方法。與傳統(tǒng)成本管理方法不同的是，目標(biāo)成本管理是從戰(zhàn)略的高度出發(fā)，制定產(chǎn)品的目標(biāo)成本與利潤(rùn)，管理過(guò)程貫穿產(chǎn)品研發(fā)設(shè)計(jì)、生產(chǎn)銷售全過(guò)程，著重于產(chǎn)品成本的事前控制。同時(shí)，目標(biāo)成本的實(shí)現(xiàn)需要依賴全過(guò)程和全員成本管理，即在產(chǎn)品的研發(fā)設(shè)計(jì)、材料采購(gòu)、生產(chǎn)制造、銷售推廣和售后服務(wù)的整個(gè)過(guò)程中都需要注重對(duì)成本的管控。目標(biāo)成本管理要求處于比較成熟的買方市場(chǎng)環(huán)境，且產(chǎn)品的設(shè)計(jì)、性能、質(zhì)量、價(jià)值等呈現(xiàn)出較為明顯的多樣化特征。實(shí)施目標(biāo)成本法的全面預(yù)算，首先要提升管理水平，建立完善的內(nèi)部組織制度和標(biāo)準(zhǔn)的業(yè)務(wù)流程，確保全面預(yù)算管理責(zé)任落實(shí)到具體業(yè)務(wù)部門甚至個(gè)人；其次，夯實(shí)目標(biāo)成本預(yù)算編制的精細(xì)化基礎(chǔ)，做好基于項(xiàng)目目標(biāo)成本的全面預(yù)算執(zhí)行與考核工作；第三，企業(yè)要建立人才隊(duì)伍保障，加強(qiáng)業(yè)財(cái)融合，樹(shù)立目標(biāo)成本管理意識(shí)，從目標(biāo)成本的角度分析科研活動(dòng)，提升戰(zhàn)略思維能力；最后，企業(yè)要提升信息化建設(shè)的支撐手段，提高全面預(yù)算管理的精確性和準(zhǔn)確性。

完善制度保障，實(shí)現(xiàn)組織和業(yè)務(wù)流程標(biāo)準(zhǔn)化"應(yīng)用目標(biāo)成本預(yù)算的前提是確立基于全面預(yù)算的科研活動(dòng)組織體系，按照全面預(yù)算的戰(zhàn)略規(guī)劃對(duì)科研活動(dòng)進(jìn)行資源配置，確立項(xiàng)目目標(biāo)成本編制的基礎(chǔ)，并將其標(biāo)準(zhǔn)化和流程化，對(duì)全面預(yù)算的管理和組織形式提出了更高的要求。

在此情況下，可以從制度層面明確全面預(yù)算管理的流程以及相關(guān)部門的責(zé)任。建立“基本""專項(xiàng)”預(yù)算管理制度，基本制度為全面預(yù)算相關(guān)管理辦法，明確將目標(biāo)成本預(yù)算作為全面預(yù)算管理的重要基礎(chǔ)，并將其作為全面預(yù)算管理的重要環(huán)節(jié)，專項(xiàng)制度為目標(biāo)成本預(yù)算管理的具體辦法，包括編制辦法、過(guò)程管控辦法、分析辦法、預(yù)算考核辦法等，從目標(biāo)成本預(yù)算管理的全過(guò)程規(guī)范其具體流程和業(yè)務(wù)范圍。

開(kāi)展目標(biāo)成本預(yù)算全流程管理"考慮到科研項(xiàng)目階段性管理的要求，可以實(shí)行項(xiàng)目全周期預(yù)算""年度預(yù)算結(jié)合的方式進(jìn)行管理。科研項(xiàng)目目標(biāo)成本預(yù)算的編制應(yīng)以項(xiàng)目研制要求或合同標(biāo)的為基礎(chǔ)，結(jié)合項(xiàng)目任務(wù)特點(diǎn)，規(guī)劃全生命周期支出，從項(xiàng)目全局角度確定項(xiàng)目成本管理的目標(biāo)。同時(shí)，結(jié)合年度實(shí)際情況及資源需求，按成本類別、季度管控基線、WBS"等要素開(kāi)展預(yù)算編制，形成自下而上的目標(biāo)成本，最后結(jié)合單位戰(zhàn)略規(guī)劃安排，實(shí)現(xiàn)兩者的統(tǒng)一。實(shí)施過(guò)程中，財(cái)務(wù)部門負(fù)責(zé)監(jiān)督科研項(xiàng)目成本執(zhí)行情況，定期通報(bào)預(yù)算執(zhí)行情況，相關(guān)管理部門采取措施對(duì)過(guò)程中的偏離及時(shí)管控、糾偏，確保資源投向有效。當(dāng)國(guó)家政策、經(jīng)營(yíng)環(huán)境等重大影響因素發(fā)生變化，年度戰(zhàn)略需要調(diào)整，資源投向發(fā)生變化時(shí)，及時(shí)開(kāi)展目標(biāo)成本預(yù)算調(diào)整，確保全面預(yù)算管理指標(biāo)落地，保障科研活動(dòng)正常開(kāi)展。

落實(shí)考核機(jī)制，確保預(yù)算剛性執(zhí)行"為確保目標(biāo)成本預(yù)算落地見(jiàn)效，將全面預(yù)算管理工作和科研項(xiàng)目目標(biāo)成本預(yù)算執(zhí)行情況納入年度考核。考核主要從兩個(gè)方面考慮：一是與全面預(yù)算相關(guān)的財(cái)務(wù)指標(biāo)，包括"EVA、現(xiàn)金流、成本費(fèi)用率等指標(biāo)，衡量預(yù)算編制是否準(zhǔn)確、指標(biāo)是否完成；另一方面是與目標(biāo)成本預(yù)算相關(guān)的非財(cái)務(wù)指標(biāo)，即任務(wù)指標(biāo)，主要衡量任務(wù)與預(yù)算的匹配性以及任務(wù)的完成度。

加強(qiáng)人才隊(duì)伍建設(shè)，形成人才長(zhǎng)效保障"全面預(yù)算管理需要企業(yè)有關(guān)部門的協(xié)同才能運(yùn)作，必須將業(yè)務(wù)與財(cái)務(wù)管理相融合才能保證預(yù)算編制的科學(xué)性與可操性。需要大力推動(dòng)業(yè)財(cái)融合，組建專門團(tuán)隊(duì)開(kāi)展全面預(yù)算管理工作，推進(jìn)技術(shù)、進(jìn)度和經(jīng)費(fèi)等統(tǒng)籌管理，同時(shí)對(duì)接科研項(xiàng)目成本管理工作，加強(qiáng)科研項(xiàng)目成本管控，培養(yǎng)具有全局思維的人才隊(duì)伍。

本文以軍工科研事業(yè)單位為研究主體，分析其經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)特點(diǎn)，結(jié)合其在全面預(yù)算管理過(guò)程中的問(wèn)題，開(kāi)展基于目標(biāo)成本管理的全面預(yù)算管理研究。通過(guò)應(yīng)用目標(biāo)成本預(yù)算作為軍工科研事業(yè)單位全面預(yù)算的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，將財(cái)務(wù)指標(biāo)與科研活動(dòng)相結(jié)合，實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)管理中的計(jì)劃、財(cái)務(wù)、業(yè)務(wù)、資源等要素充分耦合，將責(zé)任落實(shí)到具體管理部門，合理配置任務(wù)資源。一是實(shí)現(xiàn)了全生命周期成本規(guī)劃與項(xiàng)目研制任務(wù)對(duì)標(biāo)、年度目標(biāo)成本預(yù)算與全生命周期成本規(guī)劃對(duì)標(biāo)，形成了項(xiàng)目成本整體統(tǒng)籌能力和單項(xiàng)目的精細(xì)化管理能力。既能從全局角度出發(fā)，服從整體戰(zhàn)略規(guī)劃，又能從局部角度出發(fā)，滿足項(xiàng)目的精細(xì)化管理要求。二是使得以研究為主體的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)都掌握在全面預(yù)算管理過(guò)程中，確保戰(zhàn)略方向不偏離，提升企業(yè)的項(xiàng)目成本管理水平，促進(jìn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的高質(zhì)量可持續(xù)發(fā)展；三是項(xiàng)目管理不再是從單一的任務(wù)或者經(jīng)濟(jì)角度考慮。目標(biāo)成本規(guī)劃與管控過(guò)程中，通過(guò)相關(guān)部門之間的合作與交流，優(yōu)化了管理流程，明確了各自的職責(zé)與權(quán)限，提高了項(xiàng)目成本管理的效率。

（作者單位：中國(guó)飛行試驗(yàn)研究院）