行政事業(yè)單位支付業(yè)務(wù)內(nèi)部控制研究

M局內(nèi)部控制現(xiàn)狀

M局為某地級市市直行政機(jī)關(guān)單位，其經(jīng)濟(jì)活動業(yè)務(wù)以收支業(yè)務(wù)為主，集中在財務(wù)處，財務(wù)處設(shè)有出納與會計主管兩個崗位；M局未設(shè)立內(nèi)審處室，由外部監(jiān)督，如巡察組、審計局審查、監(jiān)察單位的經(jīng)濟(jì)活動，內(nèi)部控制制度參照《M局制度匯編》；M局執(zhí)行收支兩條線制度，財政撥款均通過一體化系統(tǒng)直接匯入財政專戶，收入業(yè)務(wù)管控良好。但在支付業(yè)務(wù)層面，存在內(nèi)部控制失效的現(xiàn)象。例如M局曾經(jīng)發(fā)生的一起案件，介紹如下：

典型案例：2021年2月，M局辦公室工作人員收取職工年度伙食費(fèi)，收款形式為現(xiàn)金，辦公室主任為安全起見，將收取的伙食款交給財務(wù)處出納王某，交代其存放保險箱代管。王某為M局聘用的編外人員，尋思賺點(diǎn)利息，將這筆錢存到自己銀行卡上，正是這個決定使其背離職業(yè)初心，埋下了禍根。王某此后花錢開始無節(jié)制，不久員工伙食款被揮霍一空，為按時還上每個月的員工伙食費(fèi)，王某只能用工資填補(bǔ)漏洞，逐漸不堪重負(fù)。王某發(fā)現(xiàn)財務(wù)主管存放財務(wù)章的柜子從來不上鎖，便打起了竊取公款的主意。于是王某趁財務(wù)主管外出之時，登錄財政支付系統(tǒng)發(fā)起授權(quán)支付申請，再登錄會計主管的審核賬號與密碼，自行審核通過，然后填寫現(xiàn)金支票，私自拿取財務(wù)章蓋上，終成功提取現(xiàn)金2萬元。次月初，王某用修圖軟件PS對賬單，打印出來交給財務(wù)主管，主管未與財政系統(tǒng)收支明細(xì)及余額核對，未能發(fā)現(xiàn)異常。一次蒙混過關(guān)之后，王某從此一發(fā)不可收拾，財政公款成了她私人金庫。

2022年1月，財務(wù)主管登錄財政支付系統(tǒng)，查看上年度預(yù)算執(zhí)行明細(xì)，發(fā)現(xiàn)端倪，至此，王某的罪行敗露。經(jīng)查明，王某在接近一年的時間里，私自登錄財政支付系統(tǒng)審核授權(quán)賬號，違規(guī)提取現(xiàn)金18次，共計32萬元，通過財政直接支付小額轉(zhuǎn)賬至個人卡上6次，共計27萬元。該案例是典型的支付業(yè)務(wù)層面內(nèi)部控制失效導(dǎo)致的違規(guī)行為案件，反映出M局在支付業(yè)務(wù)層面內(nèi)部控制存在諸多問題。

M局支付業(yè)務(wù)內(nèi)部控制失效問題分析

內(nèi)部控制環(huán)境薄弱 M局財政支付系統(tǒng)賬號雖然分崗設(shè)置了密碼，但是會計人員風(fēng)險意識不足，密碼公開，出納可以隨意登錄總賬會計的賬號，完成支付申請的審核，第一道防線失手。主管會計保管印章未做到人離柜鎖，出納很容易竊取到印章，蓋完支票再不動聲色的放回原位置，主管會計不會發(fā)現(xiàn)，又一道防線失手。由此可見M局的職責(zé)分離制度形同虛設(shè)，經(jīng)濟(jì)活動流程中的執(zhí)行與審批未分離，當(dāng)執(zhí)行與審批是同一個人的時候，互相牽制失效，風(fēng)險無可避免。究其根本原因是單位層面的內(nèi)控環(huán)境薄弱，尤其經(jīng)濟(jì)活動關(guān)鍵崗位人員，缺失最基本的風(fēng)險意識，給了出納王某鉆空子的機(jī)會。

關(guān)鍵崗位人員配備不當(dāng) 首先，M局財務(wù)處的出納為臨聘人員，其犯錯成本相對于正式員工較低，從源頭上加大了違規(guī)風(fēng)險，而正式在編人員，由于各方面成本付出較高，違規(guī)行為代價較大，所以犯錯概率相對較低；其次M局的主管會計業(yè)務(wù)水平較低，主管會計應(yīng)于每個會計期間核對記賬憑證的原始憑證與附件，確保會計檔案的真實(shí)性，核對憑證與賬簿以及收支回單、盤點(diǎn)庫存現(xiàn)金，確保賬證相符、證證相符、賬實(shí)相符，是對會計人員最基本的稽核要求，需遵循的基本會計制度。M局主管會計并未履行主管會計崗位職責(zé)，財務(wù)工作管理混亂，不具備主管會計的專業(yè)素養(yǎng)。

內(nèi)部監(jiān)督缺位 M局未成立獨(dú)立的內(nèi)審部門，也無內(nèi)部監(jiān)督小組，即無經(jīng)濟(jì)活動的監(jiān)督與評價部門。紀(jì)檢處室從黨風(fēng)廉政建設(shè)角度出發(fā)對人的監(jiān)察，范圍有限，達(dá)不到目的。只依靠外部單位審計與巡視組的監(jiān)督，間隔時間較長，通常在一年以上，且外部監(jiān)督無法監(jiān)控經(jīng)濟(jì)活動過程中的程序合規(guī)與否，并不能及時發(fā)現(xiàn)問題，及時糾錯。內(nèi)部監(jiān)督獨(dú)立于財務(wù)部門，承擔(dān)對單位內(nèi)部的會計資料及其他有關(guān)經(jīng)濟(jì)資料的審計職責(zé)，如果M局設(shè)立了內(nèi)部監(jiān)督部門，那么出納員的違規(guī)行為即使僥幸逃脫了主管會計一關(guān)，也可及時被內(nèi)部監(jiān)督關(guān)注到，違規(guī)行為無處遁形。

信息系統(tǒng)存在短板 財政支付系統(tǒng)未能識別到頻繁給同一個人轉(zhuǎn)賬的風(fēng)險，公賬戶對私人賬戶的轉(zhuǎn)賬風(fēng)險一直較高，財政支付系統(tǒng)針對此風(fēng)險無相關(guān)的提示與監(jiān)控，導(dǎo)致第三方財政審核人員也忽略了潛在的風(fēng)險。登錄不同的賬戶僅依靠密碼設(shè)防，也存在短板，在工作人員內(nèi)控風(fēng)險意識薄弱的情況下，密碼公開，或者通過其他途徑竊取到密碼，那么通過密碼設(shè)防的設(shè)計則是失效的，如M局案例中情況。

M局支付業(yè)務(wù)層面內(nèi)部控制優(yōu)化建議

提升單位層面內(nèi)控環(huán)境 單位層面的整體內(nèi)控環(huán)境是基石，關(guān)系到各個業(yè)務(wù)層面的內(nèi)部控制的建設(shè)與執(zhí)行，而員工對內(nèi)部控制的認(rèn)知以及風(fēng)險意識決定了整體內(nèi)控環(huán)境的優(yōu)劣， 所以加強(qiáng)員工對內(nèi)部控制的認(rèn)知教育尤為重要。通過宣傳、學(xué)習(xí)內(nèi)部控制相關(guān)理論知識、普及內(nèi)部控制的概念，改變?nèi)藛T在思想上對內(nèi)部控制的淡漠；通過真實(shí)風(fēng)險事件案例的學(xué)習(xí)，加深人員對內(nèi)部控制重視，對風(fēng)險的警覺。內(nèi)部控制是一把手工程，上層領(lǐng)導(dǎo)者的態(tài)度直接傳導(dǎo)至下級，員工之間互相感染，整體環(huán)境便形成，所以領(lǐng)導(dǎo)層在內(nèi)控環(huán)境中的角色至關(guān)重要，如果一個單位出現(xiàn)領(lǐng)導(dǎo)層凌駕于制度之上的情況，那么這個單位的內(nèi)部控制則陷于惡劣的環(huán)境之中。

重視關(guān)鍵崗位人員的任用與培養(yǎng) （1）關(guān)鍵崗位人員，尤其財務(wù)人員應(yīng)首選單位編制內(nèi)人員。從三角論模型分析， “壓力”要素為員工違規(guī)行為的動機(jī)，來源于個人面臨的境況；“借口”要素即自我合理化，取決于員工自身職業(yè)道德水準(zhǔn)以及對違規(guī)行為成本的考量；“機(jī)會”要素則與單位內(nèi)部控制是否有效直接關(guān)聯(lián)。 以上三個要素中的“自我合理化”牽涉到員工個人對犯錯成本的衡量，顯然編制內(nèi)人員為錯誤付出的代價會更大，取得編制工作所付出的努力都將付諸東流，所以在編人員的“借口”要素面臨著艱難的心理挑戰(zhàn)，難以自我合理化。由于違規(guī)行為的形成，三要素缺一不可，基于此，在“壓力”要素與“機(jī)會”要素同時存在的情況下，當(dāng)“借口”要素缺失，那么違規(guī)行為只能停留在動機(jī)階段，不可能形成，所以關(guān)鍵崗位任用編制內(nèi)人員可在一定程度上降低違規(guī)風(fēng)險，反之，違規(guī)風(fēng)險加大。

（2）關(guān)鍵崗位人員的任用應(yīng)具備相當(dāng)?shù)膶I(yè)素養(yǎng)。財務(wù)崗位具有一定的專業(yè)性及風(fēng)險性，選拔的人員應(yīng)符合會計崗位的硬性要求，例如須具備會計專業(yè)初、中級以上技術(shù)資格證書，技能水平與崗位相匹配，責(zé)任心符合主管會計崗位的要求才可聘用。

（3）定期舉辦關(guān)鍵崗位員工業(yè)務(wù)能力提升班。行政事業(yè)單位的財經(jīng)法規(guī)、財務(wù)管理等政策法規(guī)，實(shí)時變化，財務(wù)人員須學(xué)習(xí)并掌握最新的法規(guī)政策，提升業(yè)務(wù)水平，規(guī)范會計核算行為，確保單位經(jīng)濟(jì)活動運(yùn)行合規(guī)、提高會計信息質(zhì)量。

（4）加強(qiáng)對員工的思想道德建設(shè)與警示教育。思想道德與職業(yè)道德不可分割，道德準(zhǔn)則是職業(yè)操守的根基，堅守道德底線，才能筑起拒腐防變的防線。單位可以通過道德講堂、觀看犯法人員懺悔紀(jì)錄片，參觀反腐倡廉教育基地等方式加強(qiáng)員工的道德感化與警示教育。典型案例中張某利欲熏心，走向深淵，究其根本原因就是道德缺失，摒棄職業(yè)操守，觸碰了法律紅線。

成立內(nèi)部監(jiān)督與評價部門 內(nèi)部監(jiān)督與評價是對內(nèi)部控制的建立及實(shí)施的有效性進(jìn)行監(jiān)督并形成自我評價，是內(nèi)控體系重要組成部分，可以是成立內(nèi)審處或者從相關(guān)處室抽調(diào)人員組成內(nèi)部控制監(jiān)督小組，屬于對內(nèi)的，獨(dú)立行使審計、監(jiān)察職權(quán)的組織。內(nèi)審人員履行對單位經(jīng)濟(jì)活動內(nèi)部控制的監(jiān)督職責(zé)，并且定期出具評價報告，作為對內(nèi)部控制實(shí)施情況的追責(zé)依據(jù)，及時調(diào)整內(nèi)部控制建設(shè)方向，以加強(qiáng)對內(nèi)部控制的管理水平。外部監(jiān)察對經(jīng)濟(jì)活動的審查范圍局限于對財務(wù)信息的靜態(tài)評價，對風(fēng)險事件的察覺具有滯后性。由此可見，M局在紀(jì)檢監(jiān)察及外部巡察監(jiān)督的基礎(chǔ)上，應(yīng)成立內(nèi)部專職經(jīng)濟(jì)監(jiān)督部門，建立定期與不定期相結(jié)合的監(jiān)督機(jī)制，形成常態(tài)化經(jīng)濟(jì)監(jiān)督模式，保障內(nèi)部控制的有效實(shí)施，提升單位經(jīng)濟(jì)活動各個環(huán)節(jié)的合規(guī)水平。

加強(qiáng)信息系統(tǒng)的安全管理 （1）建立信息系統(tǒng)管理制度。

明確員工對單位信息安全的保密義務(wù)以及泄密的責(zé)任追究，約束員工嚴(yán)格執(zhí)行信息系統(tǒng)一人一賬戶一密碼的要求，不得互相透露信息系統(tǒng)登錄賬號與密碼，不得代替登錄操作信息統(tǒng)。通過追責(zé)制度對員工的約束，切斷“機(jī)會”要素，保障信息系統(tǒng)層面的內(nèi)部控制有效性。

（2）優(yōu)化財政支付系統(tǒng)。利用信息系統(tǒng)的智能化，避開復(fù)雜的人為操控，嚴(yán)格把控支付業(yè)務(wù)流程的風(fēng)險線。變更賬戶登錄的驗(yàn)證方式。在財務(wù)人員風(fēng)險意識薄弱，登錄財政支付系統(tǒng)的賬號與密碼互相透露的情況下，系統(tǒng)的登錄安全設(shè)置成為風(fēng)險防控的最后一道屏障。

M局采用的財政支付系統(tǒng)是通過賬號與密碼核驗(yàn)的方式登錄，安全等級較低，改換成指紋識別或人臉識別的驗(yàn)證登錄方式，安全等級則大大提高。后臺風(fēng)險監(jiān)控設(shè)計細(xì)致化。支付系統(tǒng)的設(shè)計應(yīng)靈敏捕捉到支付環(huán)節(jié)高風(fēng)險行為，識別的高風(fēng)險行為可細(xì)致化，范圍可羅列的更廣泛。

支付業(yè)務(wù)操作環(huán)節(jié)一旦有被監(jiān)控情形，則須財政審核人員多加一道審核關(guān)，一是在一定程度上加大違規(guī)者的心理壓力，迫其主動放棄違規(guī)行為；二是加強(qiáng)審核，要求支付單位提供詳細(xì)的支付憑證，拒絕可疑、高風(fēng)險支付，減少違規(guī)行為發(fā)生的可能性。

行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的重點(diǎn)為財經(jīng)紀(jì)律方面風(fēng)險的防控，支付層面直接關(guān)系到財政資金的分配流向，該環(huán)節(jié)的風(fēng)險防范尤為重要，任何防控節(jié)點(diǎn)的疏忽，都會導(dǎo)致支付業(yè)務(wù)層面內(nèi)部控制形同虛設(shè)。優(yōu)化支付業(yè)務(wù)層面內(nèi)部控制，須改善單位層面整體內(nèi)控環(huán)境，與業(yè)務(wù)層面、信息系統(tǒng)層面合力形成良好的內(nèi)部控制體系，為關(guān)鍵崗位的授權(quán)、審批、執(zhí)行、報告流程提供有力的支撐。以此保障權(quán)利運(yùn)行制衡機(jī)制的穩(wěn)妥運(yùn)轉(zhuǎn)，從而提高內(nèi)部控制有效性，提升風(fēng)險防控水平，遏制違規(guī)違紀(jì)行為，深化國家廉潔高效型政府建設(shè)的要求。