碳足跡視角下區(qū)域工業(yè)環(huán)境成本核算研究

宏觀層面的環(huán)境成本核算對環(huán)境政策的制訂具有重要意義。工業(yè)作為主要的碳排放源，其碳排放占到全國碳排放總量的70%，對工業(yè)碳排放的環(huán)境成本進行核算有助于我國碳減排目標的實現(xiàn)。本文探究了區(qū)域環(huán)境成本核算工作。首先，對工業(yè)環(huán)境成本及碳足跡的概念進行界定；然后，歸納工業(yè)環(huán)境成本的核算特征，總結(jié)了工業(yè)環(huán)境成本進行核算的意義；最后，給出“雙碳”目標下工業(yè)環(huán)境成本管理路徑。以期推動各地施行工業(yè)環(huán)境成本核算，為各區(qū)域開展碳排放成本管理提供借鑒參考，助力我國碳減排目標的實現(xiàn)。

工業(yè)作為經(jīng)濟發(fā)展的支柱，對國民經(jīng)濟的增長起著不可替代的作用。但是，工業(yè)發(fā)展在帶來經(jīng)濟繁榮的同時也給生態(tài)環(huán)境帶來了壓力。工業(yè)作為主要的碳排放源，其碳排放占到全國碳排放總量的70%。為實現(xiàn)我國的減排目標，就要對工業(yè)帶來的碳排放與經(jīng)濟增長之間的關系進行重新的審視。工業(yè)造成的環(huán)境污染是否可以帶來相匹配的經(jīng)濟增長，引起大家的廣泛關注。經(jīng)濟增長可以進行貨幣化的表示，而環(huán)境污染如何核算？計量與報告對環(huán)境經(jīng)濟的研究至關重要。

全球氣候變暖，溫室氣體排放給人類生產(chǎn)生活帶來很大的危機。當前，碳的環(huán)境成本研究已經(jīng)成為學術(shù)熱點。為確定協(xié)調(diào)減排的有效途徑，對碳排放的成本進行核算至關重要。如何減少碳排放，降低碳的環(huán)境成本，這是開展環(huán)境成本核算的主要目的。

一、相關概念界定及理論分析

（一）工業(yè)環(huán)境成本的相關理論

成本是會計學中的一個基本概念。人們進行生產(chǎn)經(jīng)營活動就會耗費掉一部分資源，工業(yè)環(huán)境成本就是對消耗資源的實物量與貨幣化的表現(xiàn)。環(huán)境成本是集合會計學、經(jīng)濟學與生態(tài)學的一個基本概念，是指由于經(jīng)濟活動帶來的環(huán)境污染對環(huán)境服務功能質(zhì)量下降的影響。

環(huán)境會計包含環(huán)境成本的確認、計量、記錄與報告，是一門包含了會計學、管理學、環(huán)境科學與經(jīng)濟學的綜合學科。我國對環(huán)境會計的研究起步于20世紀90年代，以葛家澍與李若山合作完成的文章《九十年代西方會計理論的一個新思潮——綠色會計理論》為起點。從那時起，越來越多的學者開始關注環(huán)境會計的研究問題。

在對環(huán)境成本的定義上，基本分為微觀環(huán)境會計定義與宏觀環(huán)境會計定義。微觀環(huán)境會計的核算主體是企業(yè)，核算對象是在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動中產(chǎn)生的、企業(yè)為承擔社會責任所支付的與環(huán)境治理相關的成本及費用；宏觀環(huán)境會計的核算主體是國家或區(qū)域，核算對象是在社會經(jīng)濟活動中造成的資源的經(jīng)濟損失。

（二）碳足跡的相關概念

碳的環(huán)境成本核算基礎是準確核算CO2的排放量，碳足跡模型為大氣污染的環(huán)境成本核算提供了很好的理論依據(jù)及核算基礎。碳足跡作為一種對CO2的排放量的核算方法是根植于生態(tài)足跡概念發(fā)展而來的，是核算能源消耗、產(chǎn)品生產(chǎn)過程中溫室氣體排放量的計量方法，可以直接或間接以CO2排放量或排放當量為計量標準，衡量人類活動對氣候變化的影響程度。

碳足跡重點關注的某項活動或某一區(qū)域，組織排放的溫室氣體量的多少，計量單位是噸。通過碳足跡模型可將生產(chǎn)活動對自然資源的消耗產(chǎn)生的溫室氣體統(tǒng)一核算為CO2的排放量，實現(xiàn)了大氣環(huán)境污染的量化。因此，碳足跡模型可以從環(huán)境與經(jīng)濟兩個方面對溫室氣體排放進行計量，滿足環(huán)境成本核算的要求。這就可以依據(jù)資源消耗產(chǎn)生的污染量與環(huán)境治理的成本，實現(xiàn)環(huán)境成本的實物量與價值量的核算。從這個角度出發(fā)，碳足跡模型為區(qū)域環(huán)境成本的核算提供合理可行的基本方法。

（三）碳足跡的核算方法

碳足跡作為核算碳排放環(huán)境成本實物量的基礎，計算的準確性將決定碳排放環(huán)境成本的科學合理性。碳足跡的核算可以包括個人、企業(yè)、區(qū)域、國家等不同層級的溫室氣體排放情況。碳足跡的核算方式有三種：投入產(chǎn)出法、生命周期法和IPCC法。

投入產(chǎn)出法通過總投入與總產(chǎn)出的平衡關系，借助各省或國家編制的投入產(chǎn)出表對區(qū)域溫室氣體排放進行核算；生命周期法以分析產(chǎn)品過程為基礎，通過匯總核算產(chǎn)品從原材料開始到中間產(chǎn)品，最終產(chǎn)品及開始使用、使用過程中直至最后產(chǎn)品被廢棄這一產(chǎn)品“全生命”過程中產(chǎn)生的溫室氣體；以IPCC（Intergovernmental Panel on Climate Change，聯(lián)合國政府間氣候變化專門委員會）等為主的國際機構(gòu)制定的，通過含碳的化石能源消費量估算國家CO2排放量的方法被全世界廣泛使用。相較于生命周期法和投入產(chǎn)出法，IPCC法更適用于核算國家或地區(qū)的碳足跡。

二、工業(yè)環(huán)境成本核算的特征

（一）計量屬性多元化

工業(yè)環(huán)境成本計量屬性主要包括實物量與價值量兩種核算方式。環(huán)境成本實物量的核算是價值量核算的基礎。通過對污染排放的噸位進行核算，計量單位采用非貨幣化的形式核算。

環(huán)境成本價值量的核算是在實物量的基礎上進行核算，分為虛擬環(huán)境治理成本、環(huán)境重置法、環(huán)境退化等環(huán)境價值量核算方法。虛擬環(huán)境治理成本是指利用現(xiàn)有環(huán)境污染處理技術(shù)，治理每年產(chǎn)生的污染所需的成本。環(huán)境重置法是指將受到污染的環(huán)境恢復到未受污染前的狀態(tài)所需的成本。環(huán)境退化成本法，是指由于現(xiàn)存的生產(chǎn)、生活產(chǎn)生的污染對環(huán)境功能造成的實際損害及環(huán)境污染對生態(tài)供給調(diào)節(jié)功能、糧食產(chǎn)量及人體生活健康產(chǎn)生危害的程度。

（二）不同會計主體核算內(nèi)容不同

工業(yè)環(huán)境成本的核算主體可以分為宏觀和微觀核算。微觀環(huán)境會計的核算主體是企業(yè)，是指企業(yè)為內(nèi)部管理者或外部利益相關者提供環(huán)境決策所需要的成本信息進行的核算。核算對象是在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動中產(chǎn)生的，為承擔社會責任所支付的與環(huán)境治理相關的成本及費用；宏觀環(huán)境會計的核算主體是國家或區(qū)域，主要是指國家或政府部門針對工業(yè)對環(huán)境造成的影響進行的核算，核算對象是在社會經(jīng)濟活動中造成的資源的經(jīng)濟損失。相較于微觀環(huán)境成本的核算，宏觀環(huán)境會計核算的方法更加統(tǒng)一。由于目前政府仍是環(huán)境治理的主導力量，對宏觀環(huán)境成本進行核算并制定環(huán)境治理方案更具有可行性。

（三）符合會計四大假設

在對工業(yè)環(huán)境成本進行核算之前需要遵從幾條基本假設，這些假設以傳統(tǒng)會計核算的四個假設條件為基礎。結(jié)合工業(yè)環(huán)境成本核算特征，符合會計主體、會計分期、實物量與貨幣計量和可持續(xù)發(fā)展四個基本假設。

1.會計主體

不同于傳統(tǒng)會計核算的會計主體是企業(yè)。站在中觀角度，工業(yè)環(huán)境成本的核算主體是工業(yè)和省信息化廳。各省份的工業(yè)和信息化廳的一項重要職責就是監(jiān)控省內(nèi)工業(yè)的污染排放，對全省工業(yè)資源的綜合利用情況進行核算管理。

2.會計分期

工業(yè)環(huán)境成本核算的會計分期類同于企業(yè)常規(guī)業(yè)務的會計分期，可以以一個月、一個季度、半年或一年為一個會計核算期間。通常以一年（1月1日至12月31日）為環(huán)境成本的核算期間。

3.實物量與貨幣計量

工業(yè)環(huán)境成本核算的計量口徑，堅持以價值量計量為主，實物量計量為輔的原則。價值量計量為主的原則可以將工業(yè)環(huán)境成本通過貨幣進行反映，便于比較與匯總；實物量為輔的原則為價值量的核算提供了基礎。其中，實物量是以碳足跡為核算方法核算出碳排量，以“噸”為計量單位。

4.可持續(xù)發(fā)展

與企業(yè)持續(xù)經(jīng)營的會計假設相似，工業(yè)環(huán)境成本的核算要以生態(tài)可以持續(xù)發(fā)展為前提?？沙掷m(xù)發(fā)展也是進行工業(yè)環(huán)境成本核算的一個重要目的。只有人類社會可以持續(xù)發(fā)展下去，才有可能進行工業(yè)環(huán)境成本的核算。

與企業(yè)財務會計相同，工業(yè)環(huán)境成本計量也需要滿足基本的會計假設。這是進行工業(yè)環(huán)境成本核算的前提條件。工業(yè)環(huán)境成本核算同樣擁有四大基本假設，分別為會計主體、會計分期、可持續(xù)發(fā)展以及多種計量假設。

三、工業(yè)碳排放成本核算的意義

（一）有利于了解地區(qū)生態(tài)差異

有效引導城市低碳發(fā)展是我國降低碳排放的重要途徑。工業(yè)行業(yè)是CO2的主要排放源，基于碳排放情況對區(qū)域工業(yè)環(huán)境成本進行核算有助于了解地區(qū)的生態(tài)差異，根據(jù)地區(qū)生態(tài)問題與經(jīng)濟發(fā)展之間的關系調(diào)節(jié)地區(qū)間的環(huán)境成本差異。

我國地域遼闊，區(qū)域資源環(huán)境差異較大，即使是同一種自然資源由于各地科技水平不同，利用程度也相距甚遠。因此，在進行環(huán)境成本實物量與價值量計算時如果不考慮區(qū)域差異會加大偏差。這不利于通過核算環(huán)境成本實物量與價值量的計算，制定環(huán)境治理政策目標。

（二）有助于對環(huán)境消耗進行數(shù)字計量

對企業(yè)環(huán)境成本的核算，可以看出企業(yè)內(nèi)部對資源的利用情況，反映的是企業(yè)污染排放與治理成本。不同行業(yè)特點、不同競爭環(huán)境，造成企業(yè)環(huán)境成本各不相同，很難用某一家企業(yè)代表一個行業(yè)。因此，一家企業(yè)環(huán)境成本的大小也難以為地方政府制定環(huán)境治理政策提供依據(jù)。

開展區(qū)域行業(yè)環(huán)境成本的核算，對各省份了解自身環(huán)境狀況，制定適合自身的環(huán)境政策，實現(xiàn)國家環(huán)境治理目標具有重要作用。區(qū)域工業(yè)的環(huán)境成本主要也是用量來表示，環(huán)境會計與傳統(tǒng)會計最主要的差別正是對成本量化方式的不同。

（三）有助于差異化環(huán)境政策的制定

通過核算省級工業(yè)行業(yè)環(huán)境成本的實物量與價值量，確定各省份工業(yè)環(huán)境成本是否可以推動相應的經(jīng)濟發(fā)展，有助于在各省份間分配減排任務，實現(xiàn)國家減排目標。同時，通過分析工業(yè)環(huán)境成本的組成，有利于工業(yè)環(huán)境成本核算主體——工信部門實施降低工業(yè)環(huán)境成本的政策。

環(huán)境成本的核算是國家編制自然資源負債表的基礎。只有全面準確地核算環(huán)境成本，才能對我國自然資源的占用情況有更清晰的了解與認識。這有助于保護自然資源，完善離任審計中對自然資源狀況的核準。這不僅是國家履行《巴黎協(xié)定》承諾，實現(xiàn)“十三五”規(guī)劃目標的戰(zhàn)略需求，更是全面認識國家及各地區(qū)環(huán)境狀況，環(huán)境負債程度的必然要求。

四、“雙碳”目標下工業(yè)環(huán)境成本管理路徑

（一）分帳戶開展成本核算管理

基于工業(yè)碳足跡賬戶，可將工業(yè)環(huán)境成本實物量的核算具體分為以下三個賬戶：能源消耗成本實物量賬戶、工業(yè)生產(chǎn)過程成本實物量賬戶以及工業(yè)固體廢物處置成本實物量賬戶。能源消耗成本實物量賬戶核算的是工業(yè)生產(chǎn)中由于能源的消耗產(chǎn)生的碳排放；工業(yè)生產(chǎn)過程中的碳排放是指除能源活動產(chǎn)生的碳排放之外的，由于工業(yè)水泥、石灰石、鋼鐵及電石等生產(chǎn)中的物理或者化學反應產(chǎn)生的碳排放；工業(yè)固體廢料處置成本實物量賬戶核算的是工業(yè)生產(chǎn)過程中產(chǎn)生的固體廢棄物的處置過程中產(chǎn)生的碳排放。

工業(yè)環(huán)境成本的核算應該與環(huán)境治理緊密結(jié)合，在環(huán)境可承載的范圍內(nèi)合理規(guī)劃工業(yè)發(fā)展，實現(xiàn)經(jīng)濟發(fā)展與環(huán)境保護間的平衡。工業(yè)企業(yè)需要在企業(yè)成本的核算中加入企業(yè)生產(chǎn)活動對環(huán)境產(chǎn)生破壞所需支付的修復費用，在企業(yè)做出生產(chǎn)決策時可以將環(huán)境成本的高低納入經(jīng)濟決策中。還要建立工業(yè)環(huán)境成本核算體系，正確評估區(qū)域工業(yè)經(jīng)濟發(fā)展與環(huán)境狀況，合理制定經(jīng)濟發(fā)展目標與環(huán)境治理政策，平衡經(jīng)濟與環(huán)境之間的關系，防止環(huán)境的進一步惡化，將工業(yè)經(jīng)濟發(fā)展對環(huán)境的破壞程度控制在可承載的范圍之內(nèi)。

（二）根據(jù)工業(yè)成本特征實施差異化環(huán)境管理

不同區(qū)域的工業(yè)環(huán)境成本的高低因當?shù)毓I(yè)發(fā)展特征及碳排放吸納水平的不同會有所差異，通過對工業(yè)環(huán)境成本的核算可以對不同區(qū)域的碳排放實施差異化管理。目前，各省份制訂的碳排放減排措施大同小異，減排效果難以達到既定目標很大程度上是由于政策沒有針對性、未實施差異化環(huán)境管理導致的。

環(huán)境保護措施要想得以有效施行還需要與區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展相匹配，政策沒有相應的經(jīng)濟支持是難以落實的。因此，對工業(yè)環(huán)境成本進行核算后，還要根據(jù)成本的高低與當?shù)亟?jīng)濟發(fā)展水平制定能夠落地實施并且有效果的環(huán)境保護政策。

在經(jīng)濟發(fā)展模式上，應逐漸從以高速增長為主要目標的模式轉(zhuǎn)向以創(chuàng)新為驅(qū)動力，以資源節(jié)約為目標，清潔型、生態(tài)型的發(fā)展模式。要采用低排放、低開采的方式，強調(diào)節(jié)能減排、環(huán)境評估等重要環(huán)節(jié)，將區(qū)域經(jīng)濟活動的資源消費對生態(tài)環(huán)境產(chǎn)生的影響降至最低程度，在發(fā)展方式上實現(xiàn)規(guī)?；?、高效率。

（三）根據(jù)成本賬戶占比狀況采取針對性減排措施

成本賬戶占比情況可以很好地反映區(qū)域工業(yè)碳排放較多的環(huán)節(jié)。因此，根據(jù)工業(yè)環(huán)境成本賬戶的成本占比情況可以調(diào)整工業(yè)結(jié)構(gòu)。比如加強大中小型工業(yè)企業(yè)之間的合作，利用大型工業(yè)企業(yè)先進的生產(chǎn)設備、創(chuàng)新的生產(chǎn)理念以及完善的污染成本核算體系帶動中小企業(yè)的發(fā)展，從而提高中小企業(yè)能源利用效率、污染處置水平與環(huán)境污染核算能力。

工業(yè)管理部門應適當扶持中小企業(yè)與輕工業(yè)的發(fā)展，大力發(fā)展綠色清潔生產(chǎn)企業(yè)。通過對輕工業(yè)企業(yè)的金融政策、資金補貼、人才引進等方面的傾斜，引導企業(yè)的創(chuàng)新、綠色發(fā)展，提高輕工業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)的市場占有率，實現(xiàn)工業(yè)的綠色發(fā)展。

結(jié)語：

在“減排”目標的驅(qū)動下，減少工業(yè)碳排放是實現(xiàn)綠色發(fā)展的重要途徑，但減多少、怎么減必然會面臨一系列挑戰(zhàn)。環(huán)境會計中環(huán)境成本的核算可以很好地解決環(huán)境污染難以計量的困難。環(huán)境成本核算將環(huán)境污染運用實物量與價值量等多種形式體現(xiàn)，為環(huán)境經(jīng)濟的研究提供了核算基礎。