探討企業(yè)財務(wù)清算過程中的會計實務(wù)與稅務(wù)審計分析

在企業(yè)宣告破產(chǎn)清算過程中，企業(yè)財務(wù)工作主要包括會計、審計和稅務(wù)處理等方面。企業(yè)財務(wù)清算是企業(yè)結(jié)束運營的重要環(huán)節(jié)，以保護債權(quán)人的權(quán)益和保持市場的穩(wěn)定為主要目標(biāo)。通過對企業(yè)破產(chǎn)后會計實務(wù)和稅務(wù)審計工作的特點、內(nèi)容等進行研究，可以準(zhǔn)確識別企業(yè)財務(wù)清算的要點。

一、企業(yè)財務(wù)清算的重要性

在市場經(jīng)濟條件下，企業(yè)破產(chǎn)制度是對社會經(jīng)濟結(jié)構(gòu)進行合理分配和優(yōu)化的經(jīng)濟形態(tài)。企業(yè)財務(wù)清算就是企業(yè)依照法律法規(guī)的要求，由于企業(yè)倒閉或者其他情況而宣告結(jié)束后對企業(yè)剩余財產(chǎn)進行合理分配的經(jīng)濟行為，客觀地揭示企業(yè)在經(jīng)營活動終結(jié)過程中的價值流動，并對其進行理性的財務(wù)清算，對于保護債權(quán)人的權(quán)利，保障市場的正常運行有著重要的作用。

二、我國企業(yè)財務(wù)清算制度的特征

企業(yè)財務(wù)清算是指對已倒閉或停業(yè)的單位進行財產(chǎn)清查，并對有關(guān)債權(quán)和債務(wù)予以處置，使企業(yè)剩余財產(chǎn)得到合理分配。企業(yè)財務(wù)清算是保障企業(yè)債權(quán)人權(quán)益、維護市場運行的重大舉措。

現(xiàn)行會計準(zhǔn)則中的某些會計假定已無法應(yīng)用于會計清算的四大假定：會計主體，會計分期，連續(xù)經(jīng)營，貨幣度量。隨著企業(yè)破產(chǎn)，企業(yè)內(nèi)部會計主體和其他一些財務(wù)清算的觀念也隨之消失。比如，原先“連續(xù)營業(yè)假說”將被“清償假設(shè)”所代替，新組建的清算組代替了原來的企業(yè)。

在企業(yè)可延續(xù)性假定的基礎(chǔ)上，企業(yè)的會計處理是在一個會計年度中循環(huán)進行的一套會計流程。當(dāng)年以線性法計提的折舊金額超過了以兩次結(jié)余遞減法計算的折舊金額，則從當(dāng)年起適用于該年度的線性折舊方法。加速折舊法是新的設(shè)備、沒有損耗的設(shè)備后面的費用較低，對設(shè)備的作用較大，所以要多計提一些折舊；反之，對企業(yè)作出較大貢獻的設(shè)備，可適當(dāng)減少折舊，并將固定資產(chǎn)的無形損失計入其中。對于那些具有快速更新能力的設(shè)備，可以采用加速折舊法。

三、目前我國企業(yè)財務(wù)清算的狀況

（一）清算內(nèi)容不夠清晰

在進行破產(chǎn)后的財務(wù)清算工作時，常規(guī)的破產(chǎn)財務(wù)清算方式是將財務(wù)清算事項逐一匯報上去，然后再從上面發(fā)出一個財務(wù)清算命令，這是非常古老的做法，它對會計企業(yè)和律師事務(wù)所過度依賴，失去了在破產(chǎn)財務(wù)清算過程中的積極性，同時也失去了對會計主體的界定。在目前的破產(chǎn)制度下，各個部門都有自己的工作。另外，目前我國一些企業(yè)在清償企業(yè)和債權(quán)人之間存在著會計分期不能統(tǒng)一的問題，導(dǎo)致各種報表不能正確地進行。

（二）會計業(yè)務(wù)操作不清

一是增加了更能真實反映企業(yè)經(jīng)營狀況的會計賬戶。二是利用新設(shè)置的會計賬戶辦理清算業(yè)務(wù)，如果企業(yè)進入了破產(chǎn)狀態(tài)，則就無法滿足“繼續(xù)經(jīng)營”這一準(zhǔn)則，在進行破產(chǎn)清算時，企業(yè)的資產(chǎn)，即賬面價值，都要以可實現(xiàn)的凈值為基礎(chǔ)，在決定資產(chǎn)時，也要根據(jù)新的準(zhǔn)則對其進行減值測試。

四、清算期間企業(yè)財務(wù)會計與稅務(wù)審計工作的內(nèi)容

（一）清算期間企業(yè)財務(wù)會計的工作內(nèi)容

在很多企業(yè)的破產(chǎn)工作中，由于過分依靠個人的經(jīng)驗，在對會計對象、會計期間等會計因素的處理上，往往與相關(guān)的法律、規(guī)定發(fā)生了矛盾，進而影響到企業(yè)在清償階段財務(wù)報告的精確性。要想有效地化解這一矛盾，就需要企業(yè)加大監(jiān)管力度，健全內(nèi)部的管理機制。一是要加強員工守法意識，采取知識培訓(xùn)、舉辦講座等多種方式，增強員工法治觀念；二是要讓員工依法辦事，確保員工在從事財會業(yè)務(wù)時，能夠按照法定程序辦事。另外，企業(yè)要加強對財務(wù)工作的監(jiān)管，定期開展合理的檢查。運用法律手段來保護企業(yè)的權(quán)益，防止財產(chǎn)的損失。

相關(guān)工作人員應(yīng)根據(jù)目前的工作狀況，不斷地修改和改善原來的稅收稽查規(guī)則，從而使清理工作中比較復(fù)雜的手續(xù)變得簡單，提高工作人員的工作效率。有關(guān)部門應(yīng)充分利用各種規(guī)章制度，建立更加有效、合理的稅收稽查法規(guī)體系，對違規(guī)行為進行有效約束，保障清算工作的規(guī)范化。

（二）企業(yè)宣布破產(chǎn)后的清算流程

第一，企業(yè)法人的構(gòu)成方式因其性質(zhì)的差異而不同，其構(gòu)成的基礎(chǔ)是保護股東權(quán)益。另外，按照企業(yè)的運營狀況，編寫有關(guān)的會計報告，比如資產(chǎn)負債表等，并對企業(yè)尚未結(jié)束的業(yè)務(wù)進行處理。

第二，在企業(yè)的會計清算過程中，除了原有的資產(chǎn)和費用科目之外，還應(yīng)增加一個收入和支出科目，建立一個企業(yè)的清算賬戶，并將待調(diào)整科目與其他科目進行整合，以便更好地進行清算。

第三，在企業(yè)進行財務(wù)清算時，要對企業(yè)所有的財產(chǎn)進行徹底清查、財務(wù)清算，并對其進行重組。清算時，清算組不僅要對企業(yè)進行盤點，而且要把企業(yè)剩下的財產(chǎn)全部拍賣掉，把企業(yè)剩下的財產(chǎn)用于員工的工資，提取行政成本，并編制與經(jīng)營有關(guān)的賬目，把變現(xiàn)成本貸記在借方，貸記現(xiàn)金等。

第四，還應(yīng)把企業(yè)的結(jié)余轉(zhuǎn)入企業(yè)，根據(jù)協(xié)定規(guī)定的賬面金額償還所欠的款項，并做相應(yīng)的賬務(wù)處理，把差異計入銀行存款。當(dāng)企業(yè)完成清算時，增加的各種賬戶的結(jié)余全部轉(zhuǎn)入清算損益賬戶。

確定清算的財務(wù)期限，也就是從清算之初到清算之日之間的間隔時間，通常來講，這個時間是企業(yè)股東會（董事會）作出決定，宣布停止?fàn)I業(yè)、進行清算的開始日（不包括被法庭判定企業(yè)破產(chǎn)的情形）。清算開始日的會計報表要首先反映的是到目前為止被清算的企業(yè)的資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)等財務(wù)情況，而在企業(yè)賬簿中，則是指到清算開始之日之前的原始企業(yè)的財務(wù)收支情況。所以，這一次的財務(wù)報告的審核，從原理上來說，可以參考年度報告的審核流程。但是，這種財務(wù)報表最主要的功能，就是要弄清楚企業(yè)最后一日的“家底”，以便進行真正的清理工作。在進行清理時，應(yīng)特別留意：因清償起始日的特定時間具有不確定性，本次清理起始日會計報表涉及的會計時期，有些可以是一個公歷年，有些可以是數(shù)月甚至更少；而對于沒有審核過的企業(yè)，這個數(shù)字可以持續(xù)幾年（根據(jù)相關(guān)法律，被判定為破產(chǎn)的企業(yè)，其在破產(chǎn)前6個月內(nèi)仍然處于營業(yè)狀態(tài)的財務(wù)資料應(yīng)當(dāng)重新審查并核查，并對其在裁決日的財務(wù)報告的真實性進行核查）。

“清算開始”這一概念，也就是清償工作之初，通常情況下，企業(yè)都要設(shè)立一個清算期新賬戶，把上項資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)余額結(jié)轉(zhuǎn)到結(jié)算賬戶的期初余額（有些企業(yè)可以不設(shè)置新賬戶和轉(zhuǎn)賬賬戶，但在結(jié)算時的處理應(yīng)該是一樣的），因為繼續(xù)經(jīng)營假定已經(jīng)不適用了，在正常經(jīng)營會計中，權(quán)責(zé)發(fā)生制、歷史成本等原則也就隨之被清算會計的收付實現(xiàn)制和重置成本等原理所取代，原本企業(yè)正常核算的會計政策被清算會計政策所取代，在轉(zhuǎn)賬時，不能將原有企業(yè)相關(guān)賬戶上的余額直接轉(zhuǎn)入，而是要以資產(chǎn)的可變現(xiàn)價值為基礎(chǔ)。

五、企業(yè)會計清算期間的稅務(wù)處理

第一，對于已經(jīng)確定無法回收的應(yīng)收款項，按照有關(guān)法規(guī)，要通過稅務(wù)部門的審核以及有關(guān)專項扣除后，方能承認清償損失。固定資產(chǎn)折舊年限的長短，將會對固定資產(chǎn)造成一定的損失，進而會對每年的固定資產(chǎn)產(chǎn)生一定的影響。許多企業(yè)都把折舊率設(shè)定為5%或10%，這樣的方法是極不科學(xué)的，應(yīng)該把固定資產(chǎn)的歷史成本與會計清算周期聯(lián)系起來，因為企業(yè)財務(wù)清算是一項單周期的清算活動，一旦清算完畢，企業(yè)就會隨之消失。企業(yè)一旦進行了破產(chǎn)清算，其繼續(xù)運營的會計條件也隨之消失，企業(yè)破產(chǎn)清算周期也將從一個會計年度開始，而在一個破產(chǎn)企業(yè)的破產(chǎn)清算過程中，將其真正消費完畢。關(guān)于企業(yè)破產(chǎn)清償?shù)馁~務(wù)處理，由會計事務(wù)部制定了較為詳盡的規(guī)定。破產(chǎn)清償是特別的企業(yè)財務(wù)清算情形，它是指當(dāng)企業(yè)無力清償?shù)狡趥鶆?wù)，對其他企業(yè)的清償方式一般都可以套用。

第二，在財務(wù)清算工作中，常見的情況是：企業(yè)已經(jīng)破產(chǎn)，通過談判，債權(quán)人不再提出或者是相應(yīng)地降低了債務(wù)，對那些決定不必繳納的款項，應(yīng)當(dāng)作為營業(yè)收入來進行所得稅的征稅；企業(yè)應(yīng)當(dāng)償還他們的負債，但他們沒有足夠的財產(chǎn)來支付他們的負債，所以他們沒有繳納所得稅。

第三，就企業(yè)的存貨而言，若企業(yè)不是一般納稅人，則存貨就不能轉(zhuǎn)讓其進項稅額，在辦理增值稅時，若企業(yè)不是一般納稅人，則不會辦理退稅，若企業(yè)仍未繳納稅款，且銷項稅額小于其進項稅額，則按照相關(guān)規(guī)定，將此情況下產(chǎn)生的期末留抵稅額予以扣除。

第四，在企業(yè)破產(chǎn)清算時，應(yīng)注意的問題。根據(jù)稅收的有關(guān)要求，在進行房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移的同時，還涉及土地增值稅，即在房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移中，要根據(jù)房地產(chǎn)的估價以及轉(zhuǎn)讓費用來征收相應(yīng)的稅費。當(dāng)企業(yè)倒閉后，另一家企業(yè)對此企業(yè)進行并購，也就是合并，可以享有國家的某些稅收優(yōu)惠，不需要繳納土地增值稅，但也要承擔(dān)一定的責(zé)任，對破產(chǎn)企業(yè)員工進行重新安置。

當(dāng)企業(yè)宣告破產(chǎn)，召開員工大會時，應(yīng)當(dāng)在管理人的指引下，幫助其完成財產(chǎn)的全部清算并編制相應(yīng)的賬簿。與此同時，要進行各種資產(chǎn)的損失、債權(quán)債務(wù)的充分核實。一般情況下，企業(yè)財務(wù)清算組織應(yīng)當(dāng)由企業(yè)的全體股東或指定的會計師、律師或者對企業(yè)的清償能力有一定了解的人士擔(dān)任。對企業(yè)實施清算時，應(yīng)當(dāng)執(zhí)行并履行以下職責(zé)：

1.對企業(yè)的財產(chǎn)進行清算，并分別做好資產(chǎn)平衡表及財產(chǎn)明細表；

2.對企業(yè)的債權(quán)人進行告知、公布，并以企業(yè)名義參加有關(guān)的民事訴訟；

3.辦理因財務(wù)清算而產(chǎn)生的企業(yè)應(yīng)收賬款；

4.清算欠稅，清算債權(quán)債務(wù)；

5.對已清償?shù)钠髽I(yè)所欠的資產(chǎn)進行處置。

根據(jù)企業(yè)的具體情況進行定期計提，其目標(biāo)就是將定期計提的固定資產(chǎn)報廢作為本期的成本和費用。不同行業(yè)、不同發(fā)展階段的企業(yè)、不同類型的固定資產(chǎn)，要根據(jù)不同的情況選用不同的折舊方法。經(jīng)濟的高速發(fā)展與生產(chǎn)技術(shù)的滯后，已經(jīng)形成了嚴(yán)重的沖突，而在企業(yè)中廣泛采用加速折舊法，可以有效地解決這個問題。通過加速折舊，可以提高企業(yè)的技術(shù)水平和生產(chǎn)效率。

六、結(jié) 語

企業(yè)財務(wù)清算工作就是對企業(yè)進行后期的財務(wù)清算，對企業(yè)的行業(yè)結(jié)構(gòu)進行了重新安排，保護了員工和企業(yè)債權(quán)人的正當(dāng)利益。企業(yè)財務(wù)清算系統(tǒng)需要建立清算團隊，增加清算賬戶，按照實際業(yè)務(wù)情況準(zhǔn)備諸如資產(chǎn)負債表之類的財務(wù)報告。破產(chǎn)重整是維護社會公眾利益的重要工作，對保障社會經(jīng)濟健康發(fā)展和維護市場經(jīng)濟秩序具有重要意義。

（作者單位：北京市和平里醫(yī)院）