會計職業(yè)道德研究狀況與趨勢

摘 要：2023年2月，我國首次制定會計人員職業(yè)道德規(guī)范，“三堅三守”的內(nèi)容點明了會計人員的職業(yè)特性和價值追求。有關(guān)會計職業(yè)道德的研究已經(jīng)取得了一定的成果，通過使用CiteSpace計量軟件，對中國知網(wǎng)中1993年1月至2023年3月相關(guān)會計職業(yè)道德的研究成果進行整理，以數(shù)據(jù)為依據(jù)，梳理近30年該主題的論文成果、研究熱點以及發(fā)展趨勢，發(fā)現(xiàn)會計職業(yè)道德由廣度到深度不斷發(fā)展且具有與政策變動相結(jié)合的學(xué)科特性；會計職業(yè)道德的研究機構(gòu)多為財經(jīng)高校，且更多的是獨立產(chǎn)出。在此基礎(chǔ)上，提出促進學(xué)科交叉融合、豐富研究主題的建議，以期為會計職業(yè)道德的進一步研究提供借鑒。

關(guān)鍵詞：會計職業(yè)道德；研究狀況；研究趨勢；CiteSpace；可視化分析

中圖分類號：F233 文獻標(biāo)志碼：A 文章編號：1673-291X（2024）17-0120-04

一、研究背景

當(dāng)前，會計人員道德建設(shè)是加速社會信用體系建設(shè)、構(gòu)建誠實守信的經(jīng)濟環(huán)境的重要一環(huán)。2023年2月，我國正式發(fā)布會計人員“三堅三守”職業(yè)道德新規(guī)。截至目前，有關(guān)會計職業(yè)道德的研究也取得了一定的成果，例如探討會計職業(yè)道德與會計行為、會計職業(yè)道德與會計信息質(zhì)量、會計職業(yè)道德與誠信等。回顧會計職業(yè)道德的研究歷程，能夠發(fā)現(xiàn)會計職業(yè)道德在不同時段各具研究特色，體現(xiàn)了職業(yè)道德與社會發(fā)展、政策變動相關(guān)的學(xué)科特性。針對會計職業(yè)道德過去三十年文獻的可視化分析，有助于厘清會計職業(yè)道德的發(fā)展?fàn)顩r，為職業(yè)道德未來的進一步發(fā)展提供參考。

二、數(shù)據(jù)來源與研究方法

本文文獻來源為中國知網(wǎng)。以會計職業(yè)道德為關(guān)鍵詞，檢索發(fā)表時間為1993年1月至2023年3月，來源類別為北大核心期刊和CSSCI的期刊論文，結(jié)果共計961條，最終被CiteSpace有效識別的文獻數(shù)量為956篇。

本文采用文獻計量法，針對會計職業(yè)道德研究的發(fā)文量以及相關(guān)機構(gòu)進行分析，通過對關(guān)鍵詞的共現(xiàn)、聚類的分析，來探尋近30年來會計職業(yè)道德的研究現(xiàn)狀和發(fā)展趨勢。

三、會計職業(yè)道德研究狀況

（一）會計職業(yè)道德研究基本狀況

1.發(fā)文量。有關(guān)會計職業(yè)道德的北大核心與CSSCI的研究文獻可以追溯到1993年。從1993—2023年近三十年間，年發(fā)文量呈現(xiàn)先上升后下降的趨勢，從2000年開始每年的發(fā)文量顯著增加，說明學(xué)者對會計職業(yè)道德的研究不斷增多，這主要在于2000年《中華人民共和國會計法》的正式實施以及2001年朱镕基視察時提出的“誠信為本，操守為重，遵循準(zhǔn)則，不做假賬”。年發(fā)文量于2003年達到頂峰，為125篇，在此之后發(fā)文量呈下降趨勢。2006年和2011年兩年分別呈現(xiàn)出小波峰的狀態(tài)，這可能是由于2006年《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的修訂以及2011年新會計準(zhǔn)則的變更，對會計職業(yè)道德提出了更高的要求，引起了學(xué)者的研究興趣。2012年之后，會計職業(yè)道德的年發(fā)文量下降但逐漸趨于穩(wěn)定，說明目前關(guān)于該方面的研究達到相對飽和的狀態(tài)，也側(cè)面反映了沒有指向性的新政策，會計職業(yè)道德的研究仍需要新鮮的思想碰撞。

2.機構(gòu)。通過運行CiteSpace得到機構(gòu)網(wǎng)絡(luò)合作圖譜（圖略），圖譜中網(wǎng)絡(luò)節(jié)點的數(shù)量為401，連線數(shù)量為30，網(wǎng)絡(luò)密度為0.000 4。圖譜中較為明顯的節(jié)點是各大研究高校。圖譜中研究機構(gòu)分布較為分散，說明更多的是獨立產(chǎn)出。產(chǎn)出機構(gòu)中高等院校占比較大，其中研究成果最多的是中南財經(jīng)政法大學(xué)，發(fā)文量共計8篇。高校等機構(gòu)研究成果的產(chǎn)出一定程度上說明教育體系對會計職業(yè)道德的考量。我國正推動現(xiàn)代職業(yè)教育高質(zhì)量發(fā)展，高等院校關(guān)于職業(yè)道德的研究有助于推動思想政治教育與技能培養(yǎng)相統(tǒng)一，對于完善職業(yè)性人才培育格局、推動產(chǎn)學(xué)研體系建設(shè)有著十分重要的作用。

（二）會計職業(yè)道德研究熱點分析

為了更好地分析會計職業(yè)道德近些年的研究狀況，使用CiteSpace對1993—2023年的956篇核心期刊的關(guān)鍵詞進行分析，設(shè)置時間切片為1年，得到關(guān)鍵詞共現(xiàn)、關(guān)鍵詞聚類與時間軸的圖譜。

1.關(guān)鍵詞共現(xiàn)。對關(guān)鍵詞進行共現(xiàn)處理，得到圖1。網(wǎng)絡(luò)節(jié)點數(shù)量為467，網(wǎng)絡(luò)連線的數(shù)量為1 121，網(wǎng)絡(luò)密度為0.010 3，總體來看網(wǎng)絡(luò)密度較高，各個關(guān)鍵詞之間存在緊密關(guān)系。會計職業(yè)道德的相關(guān)研究主題較為豐富。將出現(xiàn)頻次前十的關(guān)鍵詞進行統(tǒng)計，得出表1。中心性起著中樞連接的效用，用來衡量可視化圖譜中節(jié)點的重要程度，中心性數(shù)值與其重要程度成正比，通常用中心性為0.1的臨界值來判斷該節(jié)點是否重要。

由表1可知，頻次最高的節(jié)點為會計人員，出現(xiàn)頻次為244次，其次是職業(yè)道德，為220次，然后是會計工作、會計、會計信息等，可以看出相比于頻次最高的前兩位關(guān)鍵詞，其他關(guān)鍵詞出現(xiàn)頻次明顯較低，說明學(xué)者對于會計職業(yè)道德的研究鮮少涉及這些關(guān)鍵詞代表的領(lǐng)域。從關(guān)鍵詞的中心性來看，會計人員和職業(yè)道德的中心性分別為0.35和0.53，說明這兩個關(guān)鍵詞與其他關(guān)鍵詞存在較強的關(guān)聯(lián)；如會計行業(yè)、會計造假、會計行為的關(guān)鍵詞中心性較小，說明圍繞這些關(guān)鍵詞得出的核心文獻較少。

提煉關(guān)于會計職業(yè)道德的研究熱點，主要包括以下幾個方面：一是會計人員。會計人員是研究職業(yè)道德行為的主體對象，出現(xiàn)頻數(shù)為244次。陰國恩等人曾以問卷調(diào)查的方式對會計人員行為傾向進行研究，得出會計人員在涉及自我利益、對他人的后果上違反職業(yè)道德的行為較多[1]。呂偉經(jīng)過研究發(fā)現(xiàn)會計從業(yè)人員的專業(yè)、性別都對職業(yè)道德行為有著十分重要的影響[2]。二是職業(yè)道德。加強會計職業(yè)道德建設(shè)，對于提高會計信息工作水平和會計信息質(zhì)量有著重要意義。王云川從會計機構(gòu)負責(zé)人、會計主管人員、會計工作人員三個職位層次研究了職業(yè)道德對于會計工作的影響，發(fā)現(xiàn)職業(yè)道德對會計工作以及本行業(yè)的發(fā)展具有舉足輕重的作用[3]。職業(yè)道德是近年來的熱點話題，《新時代公民道德建設(shè)實施綱要》的印發(fā)、2023年“三堅三守”政策的頒布，印證了該研究熱點的上升態(tài)勢。三是會計信息。會計信息作為重要的數(shù)據(jù)資源，關(guān)乎著投資決策的正確與否和社會經(jīng)濟秩序的穩(wěn)定。胡曉對上市公司信息質(zhì)量評價指標(biāo)的影響因素進行分析，得出了衡量會計信息質(zhì)量的量化指標(biāo)，力求為構(gòu)建質(zhì)量評價體系提供參考[4]。王欣分析了會計信息失真的原因、危害并提出了相應(yīng)解決策略[5]。

2.關(guān)鍵詞聚類與時間軸。通過聚類算法對關(guān)鍵詞進行整合，能夠探索學(xué)者對會計職業(yè)道德的研究集中在哪些方面。

對會計職業(yè)道德核心文獻的關(guān)鍵詞進行LLR聚類（圖略）。聚類結(jié)果表明：聚類Q值達到0.537，高于0.3，表明聚類所得結(jié)果顯著。聚類后S值達到0.853 2，高于0.7，表明聚類結(jié)果有說服力。聚類關(guān)鍵詞規(guī)模為20以上的分別為#0會計、#1會計人員、#2會計教育、#3會計行為、#4會計信息、#5會計學(xué)、#6會計誠信、#7會計工作、#8會計職業(yè)、#9會計人才。聚類標(biāo)簽的數(shù)字越小，說明與該主題相關(guān)的文獻量越多。在這10類中，有關(guān)會計的已有研究文獻最多，會計人員為其次，有關(guān)會計人才的最少。表2可以看出不同聚類下的研究細節(jié)有哪些，例如#0會計，包含的關(guān)鍵詞主要有會計、職業(yè)道德、建設(shè)、教育、會計職業(yè)道德等。表2中的S值能夠反映聚類的成熟度，其中#5會計學(xué)、#8會計職業(yè)、#9會計人才的S值較大，說明這三個聚類較為成熟，而#1會計人員的S值最小，說明相對來說聚類不夠成熟。

使用CiteSpace對關(guān)鍵詞出現(xiàn)時間進行分析，得到關(guān)鍵詞聚類時間軸圖（圖略）。圖中前期關(guān)鍵詞出現(xiàn)較多，例如職業(yè)道德、會計行為、會計信息、市場經(jīng)濟等，說明早期學(xué)者持有較高的研究熱情，研究范圍較廣。在中期，出現(xiàn)了內(nèi)部控制、會計精神、會計技能、高等院校等。后期出現(xiàn)的關(guān)鍵詞有公司治理、價值探討、領(lǐng)軍人才、執(zhí)業(yè)質(zhì)量等。未來學(xué)者的研究方向可能會是業(yè)務(wù)能力、人才培養(yǎng)、共享經(jīng)濟等方面。縱觀關(guān)鍵詞聚類的時間線圖，可以發(fā)現(xiàn)關(guān)鍵詞的密度由多變少，研究的主題逐漸深化，體現(xiàn)了由廣度到深度的發(fā)展趨勢。從關(guān)鍵詞的內(nèi)容上看，研究的方向既具有學(xué)科特性，又與時代發(fā)展、政策變動相結(jié)合。

四、會計職業(yè)道德研究趨勢

（一）職業(yè)道德與人才培養(yǎng)

2023年2月國務(wù)院發(fā)布了“三堅三守”會計職業(yè)道德新規(guī)，指明“堅持學(xué)習(xí)”是職業(yè)道德的一個重要方面。近年來，各類財務(wù)智能模式在我國廣泛發(fā)展，越來越多的學(xué)者開始探索培養(yǎng)該模式下的會計人才的可能性。蔣瑜峰、李夏宇等人指出，新時代下會計人才的角色發(fā)生變化，會計人員要具備必需的復(fù)合專業(yè)實操能力、數(shù)智技術(shù)應(yīng)用能力和綜合素質(zhì)拓展能力，高校教育和在職教育應(yīng)當(dāng)緊跟其后[6]。胡俊南、杜思遠等人通過問卷調(diào)查統(tǒng)計出多學(xué)科復(fù)合型會計人才的需求，構(gòu)建了“雙維雙向、四能發(fā)展”的人才能力框架，為人才培養(yǎng)提供了有價值的參考[7]。王鉦翔提出智能化時代管理會計的“主體—核心”式的能力框架，在能力進一步細分的基礎(chǔ)上提出了人才需要具備的“三角模型”[8]。王小紅和徐煥章為新時代背景下會計人才培養(yǎng)體系貢獻了思路，創(chuàng)造性地提出從“四位一體”的培養(yǎng)目標(biāo)、“兩大類課程深度融合”的課程體系、“三進三出策略”優(yōu)化教師資源、“四大課堂協(xié)同發(fā)展”培養(yǎng)大數(shù)據(jù)思維、“五大實踐聯(lián)動策略”實現(xiàn)理論和實踐融合五個方面培養(yǎng)會計人才的建議[9]。孫剛聚焦于管理會計人才培養(yǎng)創(chuàng)新機制研究，在總結(jié)人才培養(yǎng)現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上提出了實施方案優(yōu)化、實施方法優(yōu)化的培養(yǎng)機制優(yōu)化策略[10]。智能化背景的人才培養(yǎng)不僅限于傳統(tǒng)領(lǐng)域，杜文和劉均敏提出中小飼料企業(yè)也要注重會計人才培養(yǎng)，要構(gòu)建適合該行業(yè)的智能財稅人才素質(zhì)能力模型，引入智能系統(tǒng)并培養(yǎng)員工的實操能力[11]。我國對綜合性會計人才依然存在需求，職業(yè)道德與人才培養(yǎng)將成為熱點話題。

（二）職業(yè)道德與數(shù)字經(jīng)濟

我國目前已經(jīng)進入數(shù)字經(jīng)濟時代，黨的二十大和“十四五”規(guī)劃都對數(shù)字中國作出了重要部署和展望，新時代環(huán)境對會計職業(yè)道德有著更高的要求。然而目前關(guān)于數(shù)字經(jīng)濟下職業(yè)道德的相關(guān)研究成果還很少。秦榮生在總結(jié)數(shù)字經(jīng)濟時代商業(yè)模式的基礎(chǔ)上，提出數(shù)字經(jīng)濟時代要堅持新的會計職業(yè)道德準(zhǔn)則，具體表現(xiàn)在以人為本、零信任為前提、個人隱私保護、數(shù)據(jù)安全保障和公開公平客觀等五個方面[12]。李嘉怡和郭婷分析了數(shù)字經(jīng)濟時代會計道德缺失的原因，并從環(huán)境方面、制度方面、技術(shù)方面提出了相關(guān)建議[13]。謝晨昀從法律經(jīng)濟學(xué)視域，重新審視了數(shù)字經(jīng)濟時代下互聯(lián)網(wǎng)平臺數(shù)據(jù)的獲取規(guī)則，并提出了相關(guān)的優(yōu)化路徑[14]。目前，針對該領(lǐng)域的職業(yè)道德研究文獻較少，并沒有形成完善的體系，需要學(xué)者進一步加大研究力度。

五、結(jié)論與建議

（一）研究結(jié)論

通過關(guān)鍵詞共現(xiàn)和聚類的分析，可以發(fā)現(xiàn)國內(nèi)的研究熱點主要集中在會計人員、職業(yè)道德、會計信息幾個方面，后期研究方向逐漸細化，涉及數(shù)字經(jīng)濟、人才培養(yǎng)、公司治理等方向。關(guān)于會計職業(yè)道德的研究體現(xiàn)了由廣度到深度的過程，但依然存在部分問題，如會計職業(yè)道德常常為定性指標(biāo)，僅有部分指標(biāo)如會計信息質(zhì)量能依靠定量來衡量；有關(guān)會計職業(yè)道德的建議措施很難得到落實檢驗等，這些問題都亟待學(xué)者研究解決。

（二）相關(guān)建議

1.促進學(xué)科交叉融合?？鐚W(xué)科研究法是當(dāng)代科學(xué)探索的一種全新方法，能夠以不同的視野來探索發(fā)現(xiàn)問題。就會計職業(yè)道德研究領(lǐng)域來看，研究機構(gòu)多為高等院校，研究角度多以會計、審計方向為切入口，未能與校外企業(yè)、多方科研群體形成合力。然而，會計電算化已然昭示會計不再是依靠手工記賬的單一學(xué)科類別，在數(shù)字經(jīng)濟背景下，會計與信息化的結(jié)合為會計學(xué)科帶來巨大的發(fā)展空間。高等院校等相關(guān)機構(gòu)需要打破觀念桎梏、營造跨學(xué)科研究的良好知識氛圍；可以借助國家產(chǎn)學(xué)研平臺，與不同背景的企業(yè)開展學(xué)術(shù)交流和共享，細化職業(yè)道德的研究領(lǐng)域。

2.豐富研究主題。早期的會計職業(yè)道德研究集中于會計行為、會計監(jiān)督、會計文化等方面，近年來研究主題逐漸增多，出現(xiàn)了數(shù)字經(jīng)濟、公司治理、審計教育等方面。雖然部分學(xué)者關(guān)注以上新的熱點話題，但尚未形成足夠細化、系統(tǒng)的研究成果。如何詮釋數(shù)字經(jīng)濟環(huán)境下的職業(yè)道德新規(guī)？數(shù)字經(jīng)濟對會計職業(yè)道德提出了哪些新挑戰(zhàn)？這些都是需要學(xué)者深入研究的課題。因此，學(xué)者們可以將以往研究經(jīng)驗與時代新規(guī)相結(jié)合，深化會計職業(yè)道德的相關(guān)研究，為其增添更多新理念、新內(nèi)容。

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[責(zé)任編輯 文 欣]