行業(yè)下行背景下房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅籌劃分析

摘 要：近幾年，宏觀經(jīng)濟(jì)由高速增長轉(zhuǎn)向穩(wěn)定增長，房地產(chǎn)行業(yè)也進(jìn)入長期穩(wěn)定發(fā)展階段，房地產(chǎn)企業(yè)控制經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)、加強(qiáng)企業(yè)稅收籌劃、降低企業(yè)資金支出愈發(fā)重要。各省市的土地增值稅詳細(xì)規(guī)定不盡相同，而土地增值稅作為房地產(chǎn)企業(yè)面對(duì)的最重要稅種之一，房地產(chǎn)企業(yè)必須要充分重視當(dāng)前稅務(wù)籌劃方面存在的不足，利用更專業(yè)的土地增值稅稅收籌劃為企業(yè)爭取更多的降低稅負(fù)空間，促進(jìn)企業(yè)的長期發(fā)展。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)企業(yè)；土地增值稅；稅務(wù)籌劃

中圖分類號(hào)：F830.572 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號(hào)：1673-291X（2024）14-0104-04

引言

隨著房地產(chǎn)行業(yè)市場(chǎng)競(jìng)爭形勢(shì)日益嚴(yán)峻，房地產(chǎn)企業(yè)正式進(jìn)入了“微利時(shí)代”。雖然越來越多的房地產(chǎn)企業(yè)意識(shí)到科學(xué)合理的納稅籌劃的重要性，但是受制于土地增值稅籌劃思路僵化，部分房地產(chǎn)企業(yè)在土地增值稅籌劃過程中并未取得明顯的收益。土地增值稅作為房地產(chǎn)行業(yè)的最重要的稅種之一，其稅負(fù)高低直接影響著企業(yè)的利潤水平。因此，房地產(chǎn)企業(yè)要想在激烈的行業(yè)競(jìng)爭中勝出，就需要控制企業(yè)成本支出，合理、科學(xué)籌劃土地增值稅，有效降低企業(yè)稅負(fù)成本，充分考慮企業(yè)項(xiàng)目的實(shí)際情況，加強(qiáng)企業(yè)的稅務(wù)管理能力，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

一、土地增值稅籌劃的重要性

（一）土地增值稅籌劃直接影響企業(yè)利潤

土地增值稅包含交房前的預(yù)繳土地增值稅和交房后的清算增值稅。預(yù)繳土地增值稅金額和清算增值稅金額往往存在較大差距，房地產(chǎn)企業(yè)通過土地增值稅稅務(wù)籌劃能有效降低清算金額，特別是影響土地增值稅清算金額的大小，實(shí)現(xiàn)房地產(chǎn)企業(yè)的降本增效，提高房地產(chǎn)企業(yè)的利潤總額。此外，土地增值稅依據(jù)超率累進(jìn)稅率計(jì)算最終開發(fā)項(xiàng)目清算金額，因此，同一項(xiàng)目若業(yè)態(tài)設(shè)計(jì)不同、產(chǎn)品定價(jià)不同、成本結(jié)算不同和清算方法不同都會(huì)影響房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅金額，所以土地增值稅籌劃對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的利潤具有重要影響。

（二）有助于房地產(chǎn)企業(yè)規(guī)范工作

一般而言，房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目周期普遍在3年以上，從項(xiàng)目摘牌到最后土地增值稅清算結(jié)束時(shí)間跨期比較長。隨著開發(fā)進(jìn)度的推進(jìn)，項(xiàng)目實(shí)際發(fā)生的成本、開發(fā)貸利息等影響土地增值稅金額的內(nèi)部因素和外部稅收政策處于不斷變化中。土地增值稅清算金額大小關(guān)鍵在于扣除項(xiàng)目金額的確定，扣除項(xiàng)目包含土地出讓金、開發(fā)成本、配套設(shè)施、園林綠化和交易稅金等。房地產(chǎn)企業(yè)要規(guī)范扣除項(xiàng)目的成本工作、規(guī)范項(xiàng)目的成本核算，更要嚴(yán)格規(guī)范設(shè)計(jì)、成本類發(fā)票、收據(jù)，規(guī)范企業(yè)日常財(cái)務(wù)處理規(guī)則，提高企業(yè)財(cái)務(wù)工作質(zhì)量和水平。土地增值稅籌劃除受上述基礎(chǔ)性工作影響因素外，開發(fā)項(xiàng)目不同業(yè)態(tài)交房時(shí)間排布、交房通知書發(fā)出時(shí)點(diǎn)，收入的確認(rèn)時(shí)間、項(xiàng)目共同開發(fā)成本在不同業(yè)態(tài)之間分?jǐn)偡椒ê筒煌瑯I(yè)態(tài)的成本歸集等都會(huì)影響房地產(chǎn)企業(yè)的最終土地增值稅清算金額大小。

（三）有利于企業(yè)健康可持續(xù)發(fā)展

由于土地增值稅清算時(shí)間大多排在項(xiàng)目經(jīng)營后期，其在項(xiàng)目大部分房源賣出之后才開始進(jìn)行清算工作，而清算工作具有時(shí)間跨度長、內(nèi)容較為復(fù)雜、受制因素較多的特點(diǎn)，財(cái)務(wù)人員要在國家相關(guān)的稅收政策指引下進(jìn)行清算工作，利用更多的籌劃空間降低房地產(chǎn)企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)。房地產(chǎn)企業(yè)的稅務(wù)人員同時(shí)也要關(guān)注外部相關(guān)政策及指引的變化，注重開發(fā)項(xiàng)目清算整體工作的規(guī)劃與統(tǒng)籌。因清算工作完成后需要一次性將補(bǔ)繳土增稅繳納入庫，這就要求房地產(chǎn)企業(yè)提前做好資金計(jì)劃，留出專項(xiàng)的稅款經(jīng)費(fèi)，按時(shí)完成稅款繳納。土地增值稅籌劃不僅涉及稅務(wù)方面，還涉及到財(cái)務(wù)核算、財(cái)務(wù)規(guī)范、業(yè)態(tài)設(shè)計(jì)、資金鋪排、銷售回款等各個(gè)方面，因此土地增值稅籌劃對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的管理提出了更高的要求，企業(yè)只有提高內(nèi)部工作的管理水平和籌劃意識(shí)，滿足外部政策變化的要求，才能最終助力房地產(chǎn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

二、土地增值稅籌劃存在的問題分析

（一）稅收籌劃工作效率不高

當(dāng)前大多數(shù)房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃效率不高，也未能最大限度充分利用稅收籌劃空間提高企業(yè)的盈利水平。此外，房地產(chǎn)企業(yè)的項(xiàng)目在開發(fā)過程中缺少明顯的事前籌劃，企業(yè)的資金、核算、預(yù)算等內(nèi)部工作與稅務(wù)工作整合效率低下。除了上述因素外，房地產(chǎn)企業(yè)內(nèi)部的財(cái)務(wù)管理人員對(duì)土地增值稅的整體認(rèn)知不足也會(huì)影響稅收籌劃水平，從而導(dǎo)致不能發(fā)揮稅收籌劃對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的積極作用。

（二）稅收籌劃工作不受重視

房地產(chǎn)企業(yè)管理層若不重視土地增值稅的籌劃，財(cái)務(wù)人員即使有稅務(wù)籌劃工作思路也無法為之付諸實(shí)踐，導(dǎo)致更多的財(cái)務(wù)人員未將稅務(wù)籌劃工作列為日常工作重點(diǎn)，最后房地產(chǎn)企業(yè)的稅收籌劃會(huì)變得越來越不受重視，許多稅收籌劃工作不能落實(shí)到位。土地增值稅是房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃空間最大的稅種，開發(fā)項(xiàng)目摘牌落地后，房地產(chǎn)企業(yè)對(duì)項(xiàng)目各類各業(yè)態(tài)進(jìn)行規(guī)劃時(shí)將更多精力放在銷售回款、成本控制等傳統(tǒng)方面，對(duì)于項(xiàng)目土地增值稅稅務(wù)籌劃則沒有投入相應(yīng)精力。有的房地產(chǎn)企業(yè)在開發(fā)項(xiàng)目過程中才開始介入土地增值稅稅收籌劃工作，并未對(duì)項(xiàng)目整個(gè)經(jīng)營期進(jìn)行規(guī)劃，最終導(dǎo)致節(jié)稅效果沒有達(dá)到最優(yōu)。另外，房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅稅收籌劃工作不僅涉及財(cái)務(wù)部門，還需要對(duì)企業(yè)的設(shè)計(jì)、營銷、成本等部門的工作與稅務(wù)籌劃相結(jié)合，將房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅與整體經(jīng)營關(guān)聯(lián)起來。

（三）土地增值稅清算政策把握不全面

土地增值稅稅務(wù)政策在每個(gè)省市規(guī)定不盡相同，客觀上增加了房地產(chǎn)企業(yè)對(duì)每個(gè)地區(qū)的土地增值稅政策掌握難度。因此，稅收籌劃工作需要提前對(duì)每個(gè)地區(qū)的政策進(jìn)行深入的了解。近兩年各地紛紛出臺(tái)一系列政策旨在促進(jìn)房地產(chǎn)市場(chǎng)的健康穩(wěn)定發(fā)展，多數(shù)房地產(chǎn)企業(yè)對(duì)新出臺(tái)的政策在稅務(wù)籌劃利用上具有滯后性。房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)項(xiàng)目也不僅僅局限于某一個(gè)特定地方，隨著業(yè)務(wù)擴(kuò)張導(dǎo)致開發(fā)項(xiàng)目跨地區(qū)、跨省市分布，每個(gè)地區(qū)政策規(guī)定又不盡相同，無形中又增加了房地產(chǎn)企業(yè)對(duì)土地增值稅清算政策的了解難度。正是因?yàn)樯鲜隹陀^情況的存在，房地產(chǎn)企業(yè)往往未能全面把握各個(gè)開發(fā)項(xiàng)目所在地區(qū)的清算政策、細(xì)則等。

（四）土地增值稅清算工作管理控制不足

多數(shù)情況下房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目售出房源達(dá)到85%時(shí)企業(yè)才開始著手準(zhǔn)備土地增值稅清算工作，從項(xiàng)目摘牌拿地到正式開盤運(yùn)營期這段時(shí)間內(nèi)，房地產(chǎn)企業(yè)未重視土地增值稅籌劃造成了后期清算工作時(shí)因剔除缺乏合理性和規(guī)范性的成本，最后導(dǎo)致多繳納稅款。土地增值稅籌劃是一項(xiàng)系統(tǒng)性的工作，從項(xiàng)目開始至結(jié)束需要各個(gè)業(yè)務(wù)條線相互配合，房地產(chǎn)企業(yè)除了財(cái)務(wù)人員沒有充分掌握最新稅務(wù)政策細(xì)則會(huì)影響最終清算金額外，前端業(yè)務(wù)部門的人員也對(duì)項(xiàng)目的土地增值稅籌劃缺乏認(rèn)知也會(huì)造成企業(yè)最終多繳納稅款的情形，例如，成本類發(fā)票開具不規(guī)范、合同結(jié)算工作不及時(shí)、測(cè)繪報(bào)告數(shù)據(jù)不準(zhǔn)確等因素都是影響項(xiàng)目土地增值稅繳納的重要因素，上述情況在房地產(chǎn)開發(fā)周期較長項(xiàng)目上體現(xiàn)得更加明顯，上述不利因素會(huì)讓土地增值稅清算金額偏離項(xiàng)目投資時(shí)的測(cè)算稅金指標(biāo)。除了上述內(nèi)部因素影響之外，房地產(chǎn)企業(yè)與項(xiàng)目所在地稅務(wù)人員溝通交流也愈發(fā)重要，每個(gè)項(xiàng)目所在地土地增值稅清算工作細(xì)則、清算力度不一樣，所以當(dāng)?shù)囟悇?wù)人員的清算工作審核程度也很大程度上影響最終清算結(jié)果。

三、土地增值稅籌劃對(duì)策

（一）充分掌握土地增值稅清算政策細(xì)則

從國家法律層面來看，《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》第八條規(guī)定：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建造并出售普通住宅，增值額未超過20%的免征土地增值稅。各省市地區(qū)對(duì)開發(fā)項(xiàng)目普通住宅的定義不完全相同，房地產(chǎn)企業(yè)在利用普通住宅進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，要根據(jù)項(xiàng)目當(dāng)?shù)叵嚓P(guān)規(guī)定具體分析。因此，房地產(chǎn)企業(yè)要提前進(jìn)行稅務(wù)籌劃，通過項(xiàng)目開發(fā)的各類業(yè)態(tài)單價(jià)對(duì)清算結(jié)果的敏感性進(jìn)行測(cè)試。若房地產(chǎn)企業(yè)提高單價(jià)時(shí)，項(xiàng)目利潤增加的同時(shí)也可能導(dǎo)致普通住宅增值率超過20%而無法享受法定免稅，這時(shí)就要綜合考慮單價(jià)和土地增值稅清算金額對(duì)項(xiàng)目利潤的影響。不同地區(qū)對(duì)土地增值稅的清算方法具體規(guī)定也不一致，具體情形如下：清算分期劃分標(biāo)準(zhǔn)可以分為項(xiàng)目投資備案證明書、土地證、建設(shè)工程規(guī)劃許可證等；清算業(yè)態(tài)可以分為普通住宅、其他類型房地產(chǎn)二分法和普通住宅、非普通住宅和其他類型房地產(chǎn)；開發(fā)成本歸集金額可分為已取得發(fā)票、合同結(jié)算書；面積指標(biāo)獲取可以分為建筑面積、可售面積等。所以，在實(shí)際清算過程中選取具體因素不同對(duì)最終清算結(jié)果也會(huì)產(chǎn)生較大差異，房地產(chǎn)企業(yè)要充分掌握開發(fā)項(xiàng)目所在地的土地增值稅清算政策細(xì)則才能獲得更大的籌劃空間。

（二）規(guī)范財(cái)務(wù)日常基礎(chǔ)性材料

土地增值稅清算工作審核材料范圍既包括財(cái)務(wù)內(nèi)部發(fā)票、憑證和銀行對(duì)賬單內(nèi)部材料，還包括營銷部門的銷售合同，工程、設(shè)計(jì)部門的合同材料，成本部門的結(jié)算資料等，因此，財(cái)務(wù)人員在日常工作過程中就要注重相關(guān)清算材料的收集匯總，日常分類保管好相關(guān)稅務(wù)材料和有關(guān)票據(jù)，及時(shí)登記合同臺(tái)賬、成本臺(tái)賬等電子檔案，避免后期清算時(shí)因開發(fā)成本資料不足調(diào)減開發(fā)成本，導(dǎo)致相關(guān)業(yè)態(tài)的增值率提高、清算金額變大。另外，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立土地增值稅預(yù)警統(tǒng)計(jì)表，固定每個(gè)季度或者每半年將影響清算金額的相關(guān)因素更新至當(dāng)?shù)仨?xiàng)目實(shí)際，運(yùn)營階段若出現(xiàn)影響土地增值稅清算金額因素要及時(shí)預(yù)警，使其在項(xiàng)目開發(fā)過程中更好達(dá)成土地增值稅清算目標(biāo)。

（三）提前做好土地增值稅清算籌劃工作

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在項(xiàng)目摘牌時(shí)可能分批取得土地證、建設(shè)工程規(guī)劃許可證等報(bào)建材料，在土地增值稅籌劃時(shí)就要考慮幾個(gè)清算單位合并清算還是分期清算。一般情況下，清算范圍包含的業(yè)態(tài)范圍越大越有利于清算成本金額的扣除，項(xiàng)目土地增值稅清算金額也就越小。有的地區(qū)規(guī)定，項(xiàng)目分期開發(fā)原則上以建設(shè)工程規(guī)劃許可證確定清算單位劃分依據(jù)，不同項(xiàng)目開發(fā)間隔周期相近可以合并清算。土地增值稅清算時(shí)清算范圍越小越容易出現(xiàn)各個(gè)業(yè)態(tài)增值率不均衡，最終可能導(dǎo)致清算金額跳躍式提高。因此，在項(xiàng)目前期做規(guī)劃測(cè)算時(shí)，房地產(chǎn)企業(yè)的財(cái)務(wù)部門要與企業(yè)內(nèi)部的開發(fā)、設(shè)計(jì)、營銷、成本等部門充分溝通，選擇對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)最有利的規(guī)劃方案和業(yè)態(tài)進(jìn)行開發(fā)。

以山東省某房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目土地增值稅清算為例，項(xiàng)目整個(gè)地塊分別取得3個(gè)土地證和建設(shè)工程規(guī)劃許可證，其三期土地增值稅清算數(shù)據(jù)如表1所示。

整個(gè)開發(fā)項(xiàng)目分期開發(fā)時(shí)間相近，又分批取得3個(gè)土地證和建設(shè)工程規(guī)劃許可證，理論上合并清算范圍越大，則土地增值稅清算籌劃空間越大。從上述分期測(cè)算表可知，其中由于三期普通住宅增值率未超過20%，減免清算金額為659萬元，項(xiàng)目一期、二期和三期最終清算合計(jì)金額為776萬元。整個(gè)地塊開發(fā)分批次取得土地證和建設(shè)工程規(guī)劃許可證時(shí)間相近，根據(jù)山東省稅務(wù)局公告2022年第10號(hào)《國家稅務(wù)總局山東省稅務(wù)局土地增值稅清算管理辦法》規(guī)定，“對(duì)連續(xù)24個(gè)月內(nèi)規(guī)劃、施工的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目，可將相關(guān)《建設(shè)工程規(guī)劃許可證》確認(rèn)的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目合并為一個(gè)單位進(jìn)行清算?！焙喜⑶逅銣y(cè)算結(jié)果如表2。

由上述合并測(cè)算表可知，合并清算時(shí)三種業(yè)態(tài)的增值率均為正數(shù)，且普通住宅的增值稅率均超過20%，整個(gè)項(xiàng)目最終清算合計(jì)金額為1 432萬元，超過分期清算金額655萬元。從上述清算結(jié)果可以得出，土地增值稅清算單位、清算分期不能簡單將清算范圍合并后籌劃土地增值稅清算，需要提前謀劃開發(fā)項(xiàng)目的土地增值稅清算工作，避免因清算方法不當(dāng)造成房地產(chǎn)企業(yè)稅負(fù)提高。

（四）提高財(cái)務(wù)人員籌劃能力

土地增值稅清算工作具有復(fù)雜性、專業(yè)性和綜合性的特點(diǎn)，所以房地產(chǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)人員除了要具備稅務(wù)專業(yè)知識(shí)、深刻理解當(dāng)?shù)囟愂照咄?，還要具備全局性、前瞻性思維。稅務(wù)籌劃工作要在縱向上貫穿從項(xiàng)目摘牌到項(xiàng)目銷售結(jié)束，橫向上溝通設(shè)計(jì)、成本、營銷等前端業(yè)務(wù)部門，將上述幾方面綜合考慮最終做出項(xiàng)目開發(fā)最優(yōu)思路。另外，財(cái)務(wù)人員要注重日常稅務(wù)培訓(xùn)，及時(shí)獲取各省、市、地區(qū)的相關(guān)稅收政策，并對(duì)上述政策和現(xiàn)狀進(jìn)行深入解讀，在日常工作中不斷進(jìn)行稅務(wù)籌劃思路調(diào)整，為更好整合企業(yè)資源為土地增值稅籌劃做準(zhǔn)備。財(cái)務(wù)人員除了在企業(yè)內(nèi)部應(yīng)具備整體籌劃能力之外，與當(dāng)?shù)囟悇?wù)局的溝通能力也是同等重要，在開發(fā)項(xiàng)目摘牌后就要保持與當(dāng)?shù)囟悇?wù)局的溝通，直至清算工作結(jié)束，要及時(shí)掌握當(dāng)?shù)囟愂照邔?shí)施細(xì)則并提前做好清算計(jì)劃。另外，不同稅務(wù)局人員對(duì)同一清算政策實(shí)施細(xì)則的理解差異也可能導(dǎo)致最終清算金額不一樣。房地產(chǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)人員要從財(cái)務(wù)部門、業(yè)務(wù)部門、外部稅務(wù)局三個(gè)方面提升自身的稅務(wù)籌劃能力。

四、結(jié)束語

房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅是行業(yè)內(nèi)最復(fù)雜的稅種之一，不僅需要財(cái)務(wù)部門與其他各部門之間的緊密聯(lián)系，還需要財(cái)務(wù)人員與外部稅務(wù)局之間的溝通交流。土地增值稅稅收籌劃也具有較強(qiáng)的靈活性，籌劃空間比其他稅種更大，尤其是在當(dāng)前行業(yè)處于穩(wěn)定期間，房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃工作要更加細(xì)致，企業(yè)的投資風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、稅收預(yù)測(cè)能力也要相應(yīng)提高。總之，房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅清算應(yīng)在稅法規(guī)定的合理范圍內(nèi)充分利用各地區(qū)不同稅務(wù)政策規(guī)定進(jìn)行籌劃。只有加強(qiáng)房地產(chǎn)企業(yè)內(nèi)部稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管控能力，綜合考慮內(nèi)外部影響因素后選擇科學(xué)合理的籌劃方案，降低企業(yè)的土地增值稅稅負(fù)，提高財(cái)務(wù)人員的專業(yè)素質(zhì)，有序開展房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅籌劃工作，才能促進(jìn)房地產(chǎn)企業(yè)的長遠(yuǎn)健康發(fā)展。

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[責(zé)任編輯 若 云]