新收入準(zhǔn)則在水利勘測設(shè)計行業(yè)的應(yīng)用

水利工程是國民經(jīng)濟社會發(fā)展的重要基礎(chǔ)設(shè)施，已被列入國家安全基建范疇。由于水利勘測設(shè)計行業(yè)提供的專業(yè)技術(shù)服務(wù)對應(yīng)的收入時點難以界定，因此水利勘測設(shè)計行業(yè)執(zhí)行財政部最新修訂的新收入準(zhǔn)則來確認(rèn)收入面臨一定的困難。本文主要從三個方面介紹新收入準(zhǔn)則的相關(guān)理論及其在水利勘測設(shè)計行業(yè)中的應(yīng)用，旨在提高水利勘測設(shè)計行業(yè)有關(guān)企業(yè)收入確認(rèn)工作的可靠性。

一、新收入準(zhǔn)則對水利勘測設(shè)計行業(yè)收入確認(rèn)的影響

（一）統(tǒng)一了收入確認(rèn)模型，提高了普遍適用性

新收入準(zhǔn)則在收入的確認(rèn)模型上作出了較大變動，對收入的確認(rèn)規(guī)定了唯一明確的標(biāo)準(zhǔn)，提出了統(tǒng)一的確認(rèn)框架——“五步法”模型，明確了收入確認(rèn)的核心即控制權(quán)的轉(zhuǎn)移，使各行各業(yè)的收入有了統(tǒng)一的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，也避免了原收入準(zhǔn)則下不標(biāo)準(zhǔn)條款數(shù)量繁雜的問題，縮小了人為判斷的空間，從而提高了不同行業(yè)間財務(wù)信息的可比性。對于水利勘測設(shè)計業(yè)務(wù)這類履約義務(wù)周期較長、商品交付復(fù)雜的行業(yè)來說，統(tǒng)一的收入確認(rèn)模型不僅能使收入確認(rèn)的及時性得到提升，也能使收入可靠性得到保障。

（二）收入有關(guān)財務(wù)信息的列報和披露更為詳細準(zhǔn)確

新收入準(zhǔn)則將對各行業(yè)收入確認(rèn)產(chǎn)生影響，進一步將對企業(yè)的財務(wù)報告產(chǎn)生影響。新收入準(zhǔn)則設(shè)置了“合同資產(chǎn)”與“合同負債”兩個新的會計科目，并與“應(yīng)收賬款”和“預(yù)收賬款”進行了區(qū)分。新收入準(zhǔn)則要求對“合同資產(chǎn)”和“合同負債”進行披露和列報，明確企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露相關(guān)會計政策、涉及的重大判斷及判斷的變更、履約進度確定方法及原因等與收入有關(guān)的信息。以上規(guī)定使企業(yè)得到更為詳細準(zhǔn)確的收入相關(guān)財務(wù)信息，也能夠更為真實地反映企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營狀況，增強了會計信息的有用性，有利于報告使用者充分了解企業(yè)的情況和企業(yè)未來獲利能力。同時，可以為信息使用者提供更加真實有效的信息，從而進行科學(xué)決策。

（三）對企業(yè)收入確認(rèn)管理工作的要求更高

新收入準(zhǔn)則雖使企業(yè)管理者和報表使用者受益，但從確認(rèn)收入的實際操作過程來看，也給企業(yè)收入確認(rèn)管理的全過程工作帶來極大的挑戰(zhàn)和考驗。在企業(yè)具體執(zhí)行新收入準(zhǔn)則時，除財務(wù)工作外，企業(yè)的其他工作均會受到影響，包括開拓市場、合同管理、生產(chǎn)管理、信息管理及項目生產(chǎn)。新收入準(zhǔn)則涉及的對于具體合同內(nèi)容的履約義務(wù)、合同價款的確定、單項履約義務(wù)與多項履約義務(wù)的區(qū)分和履約義務(wù)完成的時點確認(rèn)等，對于水利勘測設(shè)計行業(yè)來講，都存在著一定的困難，需要各個部門人員擁有豐富的經(jīng)驗和職業(yè)判斷，也需要企業(yè)管理內(nèi)部形成統(tǒng)一的規(guī)章制度等明確標(biāo)準(zhǔn)依據(jù)，對企業(yè)收入管理相關(guān)人員的專業(yè)素質(zhì)提出了更高的要求。

二、水利勘測設(shè)計行業(yè)收入確認(rèn)中存在的問題

水利工程項目建設(shè)周期普遍較長，周期內(nèi)會涉及水利勘測設(shè)計工作，包括項目前期的規(guī)劃、可行性研究、勘測、設(shè)計和施工等全過程。水利勘測設(shè)計企業(yè)在履約過程中涉及可行性研究、勘探、設(shè)計等不同的履約義務(wù)，成果交付節(jié)點難以界定，履約過程在執(zhí)行新收入準(zhǔn)則中可能存在以下問題。

（一）履約合同管理問題

收入確認(rèn)的“五步法”模型中，首先便是識別和客戶訂立的合同，即確認(rèn)和客戶間的合同是確認(rèn)收入的前提。

由于水利勘測設(shè)計項目履約義務(wù)的周期較長，資金、技術(shù)等變動因素較大，企業(yè)履約過程中往往須根據(jù)水利工程項目實際施工建設(shè)情況和業(yè)主的要求適時進行調(diào)整變化，履約過程需要進行動態(tài)管理，這也導(dǎo)致合同前期無法界定項目工作，造成項目早期可能存在無法簽訂正式合同的情況；且水利工程項目的業(yè)主單位大多屬于大型水利投資建設(shè)的政府單位或政府平臺公司，一般認(rèn)定業(yè)主單位的信用較好，常常項目開展模式為先根據(jù)業(yè)主的需要開展工作后根據(jù)進展情況簽訂項目合同。鑒于水利勘測設(shè)計行業(yè)業(yè)務(wù)實際背景是履約義務(wù)的工作內(nèi)容和過程處于不斷變更中，業(yè)內(nèi)主要以在項目開展前期通過簽訂年度的支付協(xié)議等方式支付服務(wù)款，在項目開展中后期大致確定工作邊界后再簽訂全階段合同，項目確認(rèn)收入可能存在不滿足“五步法”模型框架的第一步的情況。

（二）識別項目履約過程中的履約義務(wù)操作難度大

水利勘測設(shè)計項目的規(guī)劃、可行性研究、勘測、設(shè)計等各個分階段的工作如果是獨立委托，即合同簽訂時就能確定工作邊界，最終也能單獨形成技術(shù)報告成果，從而為業(yè)主帶來經(jīng)濟利益，此類即為獨立可區(qū)分的履約義務(wù)。但往往企業(yè)承接的一個水利勘測設(shè)計項目，其履約合同中包含了各個階段工作的多項履約義務(wù)，在合同開始日如何識別合同中存在的各單項履約義務(wù)，是否能按照合理的方式將合同總金額分?jǐn)傊粮鲉雾椔募s義務(wù)，實施過程涉及財務(wù)人員的職業(yè)判斷，可能存在著調(diào)整不當(dāng)或判斷失誤的情況，將直接影響收入確認(rèn)金額的準(zhǔn)確性和合理性。

（三）具體收入確認(rèn)會計政策制定職業(yè)判斷問題

水利勘測設(shè)計行業(yè)應(yīng)用新收入準(zhǔn)則，采用統(tǒng)一的收入確認(rèn)模型——控制權(quán)轉(zhuǎn)移模型，企業(yè)在向客戶轉(zhuǎn)移合同所描述和承諾的商品或服務(wù)控制權(quán)時按履約進度確認(rèn)收入。當(dāng)企業(yè)生產(chǎn)或提供的商品或服務(wù)能夠在交付的同時即被消耗，且有權(quán)根據(jù)企業(yè)預(yù)期從該商品或服務(wù)的交易中獲取的對價獲得相應(yīng)的回報時，即可判斷商品或服務(wù)在該時點已經(jīng)轉(zhuǎn)移。水利勘測設(shè)計企業(yè)在履約過程中所提供的服務(wù)就該水利工程項目來看具有不可替代用途，且在整個履約合同期間內(nèi)，水利勘測設(shè)計企業(yè)有權(quán)利就累計已完成的履約部分收取對應(yīng)款項，因此企業(yè)可將其作為某一時段內(nèi)履行的履約義務(wù)，根據(jù)履約進度在一段時間內(nèi)確認(rèn)收入，使用產(chǎn)出法在完成交付后計算履約進度。企業(yè)在運用產(chǎn)出法時確定其能否反映已交付客戶的服務(wù)價值，需要合理審慎完成的進度數(shù)據(jù)和收集對應(yīng)的證據(jù)資料，其中涉及重大判斷，在實際工作中進度數(shù)據(jù)的合理確定難度高，容易產(chǎn)生誤差。

三、對水利勘測設(shè)計企業(yè)新收入準(zhǔn)則應(yīng)用的建議

（一）改進實際合同履約的業(yè)務(wù)模式

鑒于水利勘測設(shè)計項目履約模式的復(fù)雜性，技術(shù)服務(wù)單位在項目啟動前中期參與度較高，也導(dǎo)致業(yè)主在中途更換勘測設(shè)計單位的轉(zhuǎn)換成本偏高，業(yè)務(wù)性質(zhì)上決定商品具有不可替代性，雖法律形式上暫未簽訂全過程合同，但實際已建立了合同關(guān)系，這種情況下確認(rèn)收入時可視為已識別和客戶訂立的合同，后續(xù)合同工作范圍的變更可視為合同變更。

水利勘測設(shè)計企業(yè)在介入水利工程項目前期時，應(yīng)通過和業(yè)主進行項目來回溝通判斷業(yè)主的預(yù)期要求和目標(biāo)，以避免工作中因為與業(yè)主要求不一致而導(dǎo)致的返工、責(zé)任不清等因素最后可能存在項目履約工作量結(jié)算及收入確認(rèn)等不確定風(fēng)險。水利勘測設(shè)計企業(yè)可趁當(dāng)下各行各業(yè)陸續(xù)執(zhí)行新收入準(zhǔn)則的實際情況，對部分合同簽訂占主導(dǎo)的業(yè)主提出為了趨同新收入準(zhǔn)則同時改進合同管理的要求，這也是加強企業(yè)履約管理的發(fā)展趨勢和重要課題。新收入準(zhǔn)則的出臺和執(zhí)行，對企業(yè)驅(qū)動業(yè)財一體化提出了新的要求，也為企業(yè)提供了提升管理質(zhì)量的契機。

（二）建立健全企業(yè)收入確認(rèn)全流程內(nèi)控體系

在舊準(zhǔn)則下，財務(wù)人員可能不會深入?yún)⑴c項目的合同管理。在初始應(yīng)用新收入準(zhǔn)則階段，企業(yè)財務(wù)人員需要深入企業(yè)項目的合同管理工作，與項目合同管理人員共同識別水利工程項目的規(guī)劃、可行性研究階段、勘察階段、設(shè)計階段和施工等各個階段的工作，相互就整個項目履約是否存在重大組合及重大關(guān)聯(lián)進行判斷，從而才能繼續(xù)確定合同的交易價格能否拆分為分階段單項履約義務(wù)，并將交易價格分?jǐn)傊粮髀募s階段，若無法拆分，則合同交易價格即為一個履約義務(wù)。

新收入準(zhǔn)則下確認(rèn)收入需要企業(yè)多個部門的密切配合，以此落實新收入準(zhǔn)則需要對企業(yè)內(nèi)部控制業(yè)務(wù)流程進行梳理并加強規(guī)范的進度管理，防范審計風(fēng)險。企業(yè)應(yīng)以新收入準(zhǔn)則的“五步法”模型為指引，重塑收入確認(rèn)對應(yīng)的業(yè)務(wù)流程，制定收入確定全流程的內(nèi)控體系，包括制度措施、信息系統(tǒng)等，通過各部門的共同配合和相互制約、相互監(jiān)督，可以更全面地發(fā)現(xiàn)收入業(yè)務(wù)流程中的問題并進行改進，從而進一步提升水利勘測設(shè)計企業(yè)收入確認(rèn)的準(zhǔn)確性。

由于水利勘測設(shè)計項目周期長，工作量及工作邊界的不斷更新，在履約過程中，企業(yè)內(nèi)控體系業(yè)務(wù)流程應(yīng)做到能及時收集掌握合同條件變更信息，安排專人在變更后測試合同的預(yù)計總收入，根據(jù)新的合同條件更新合同預(yù)計總收入，從而準(zhǔn)確測算履約進度和對應(yīng)的收入。

（三）結(jié)合水利勘測設(shè)計業(yè)務(wù)內(nèi)容與新收入準(zhǔn)則規(guī)定制定企業(yè)收入確認(rèn)的會計政策

對水利勘測設(shè)計企業(yè)來說，實行新收入準(zhǔn)則必然對其收入核算方式產(chǎn)生影響。

這也要求企業(yè)財務(wù)人員不僅需要擁有扎實的專業(yè)知識，還需要深入了解企業(yè)的經(jīng)營業(yè)務(wù)，通過制定收入確認(rèn)相關(guān)的合理方法和適當(dāng)?shù)臉?biāo)準(zhǔn)，分?jǐn)偢黜棯毩⒙募s義務(wù)的合同價款，在收入準(zhǔn)則規(guī)定的范圍內(nèi)做到關(guān)鍵事項的確認(rèn)能夠與其他相關(guān)部門達成一致，并在企業(yè)內(nèi)擁有一致的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。

不同水利勘測設(shè)計企業(yè)的同類業(yè)務(wù)可能由于合同約定、當(dāng)?shù)刂鞴懿块T的要求和企業(yè)的內(nèi)控流程等的差異，實際履約進度比例會存在一定的差異，企業(yè)應(yīng)根據(jù)實際情況結(jié)合自身歷史經(jīng)驗制定符合業(yè)務(wù)實際進度情況的標(biāo)準(zhǔn)值。S設(shè)計院是A股創(chuàng)業(yè)板首家水利勘測設(shè)計企業(yè)，其對新收入準(zhǔn)則的應(yīng)用對全國水利勘測設(shè)計行業(yè)具有借鑒意義，其收入確認(rèn)會計政策可作參考：

1.勘測設(shè)計類

（1）單階段勘測設(shè)計項目

a.初步設(shè)計/詳勘項目

b.施工圖設(shè)計/詳勘項目

（2）兩階段勘測設(shè)計類

2.規(guī)劃咨詢項目，包括規(guī)劃、項目建議書、可行性研究報告、水土保持、防洪評價、安全鑒定、科研課題、專項研究、設(shè)計審查、后評價及其他各類咨詢項目。

以上各類咨詢及勘察設(shè)計項目，如果根據(jù)合同，在成果報送業(yè)主審查后，不需要批復(fù)，則在報告送業(yè)主審查，獲取相應(yīng)的外部證明文件后，全額確認(rèn)該階段的收入（數(shù)據(jù)來源：巨潮資訊網(wǎng) 深水規(guī)院2022年度審計報告）。