國(guó)有建筑企業(yè)境外工程項(xiàng)目?jī)?nèi)部審計(jì)分析

陳小群 （安徽建工集團(tuán)股份有限公司，安徽 合肥 230031）

1 國(guó)有建筑企業(yè)承接境外工程項(xiàng)目現(xiàn)狀

黨的二十大報(bào)告提出，“要推進(jìn)高水平對(duì)外開(kāi)放，穩(wěn)步擴(kuò)大規(guī)則、規(guī)制、管理、標(biāo)準(zhǔn)等制度型開(kāi)放，加快建設(shè)貿(mào)易強(qiáng)國(guó)，推動(dòng)共建‘一帶一路’高質(zhì)量發(fā)展，維護(hù)多元穩(wěn)定的國(guó)際經(jīng)濟(jì)格局和經(jīng)貿(mào)關(guān)系?！弊?013 年國(guó)家層面提出“一帶一路”倡議，近十年基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)作為推動(dòng)“一帶一路”高質(zhì)量發(fā)展的重要力量，境外工程項(xiàng)目迎來(lái)重大發(fā)展機(jī)遇。

根據(jù)國(guó)家統(tǒng)計(jì)局公布的數(shù)據(jù)，2022年全年對(duì)外承包工程新簽合同金額2530.70億美元，完成營(yíng)業(yè)額1549.92億美元。2013-2022 年對(duì)外承包工程新簽合同額年均增長(zhǎng)4.41%，完成營(yíng)業(yè)額年均增長(zhǎng)1.37%，近十年完成新簽合同額及完成營(yíng)業(yè)額情況如圖1所示。

圖1 近十年對(duì)外承包工程合同金額與完成營(yíng)業(yè)額

2023 年8 月，美國(guó)《工程新聞紀(jì)錄（ENR）》發(fā)布“全球最大250 家國(guó)際承包商”，根據(jù)2022 年?duì)I業(yè)收入排名，共有81 家中國(guó)企業(yè)上榜。上榜中國(guó)企業(yè)國(guó)際營(yíng)收1179.30 億美元，占所有上榜企業(yè)的27.5%。上榜的81 家中國(guó)企業(yè)中除特變電工、煙建集團(tuán)等少數(shù)民營(yíng)企業(yè)外，多數(shù)為國(guó)有獨(dú)資或國(guó)有控股企業(yè)。前10 名上榜中國(guó)企業(yè)均為國(guó)有企業(yè)，國(guó)有企業(yè)在境外工程領(lǐng)域發(fā)揮了核心引領(lǐng)作用。10 家國(guó)際承包商國(guó)際營(yíng)收863.40億美元，占81家上榜中國(guó)企業(yè)國(guó)際營(yíng)收的73.21%。前10 名上榜中國(guó)企業(yè)基本情況如表1 所示，業(yè)務(wù)領(lǐng)域主要在交通運(yùn)輸、建筑工程、水利、化工等。

表1 “國(guó)際承包商250強(qiáng)”上榜中國(guó)企業(yè)前10名

2 境外工程項(xiàng)目的特點(diǎn)與主要風(fēng)險(xiǎn)

2.1 境外工程項(xiàng)目特點(diǎn)

2.1.1 宏觀環(huán)境復(fù)雜

境外項(xiàng)目主要集中在基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)較落后的發(fā)展中國(guó)家及欠發(fā)達(dá)地區(qū)，相比國(guó)內(nèi)穩(wěn)定的政治經(jīng)濟(jì)環(huán)境，境外項(xiàng)目所在國(guó)政治、經(jīng)濟(jì)環(huán)境以及地域、社會(huì)習(xí)俗均與國(guó)內(nèi)存在差異。同時(shí)，相比于國(guó)內(nèi)工程項(xiàng)目與集團(tuán)總部之間的溝通頻次，境外項(xiàng)目整體溝通頻次較少?？紤]距離、時(shí)差及網(wǎng)絡(luò)環(huán)境等原因，大部分集團(tuán)總部對(duì)境外項(xiàng)目宏觀環(huán)境了解不夠充分，境外項(xiàng)目監(jiān)督及指導(dǎo)存在較大難度。

2.1.2 參與主體眾多

目前國(guó)有建筑企業(yè)承接的國(guó)內(nèi)工程項(xiàng)目大多由企業(yè)與政府方或業(yè)主方直接簽訂，在不考慮下游參與主體的情況下，通常只涉及兩方主體。而境外工程項(xiàng)目簽訂方式多樣，參與主體眾多，包括但不限于我國(guó)政府與當(dāng)?shù)卣苯雍炗啞⑽覈?guó)國(guó)有建筑企業(yè)與當(dāng)?shù)卣蚓惩饪偘?、分包企業(yè)簽訂。參與主體的多樣性也為境外工程項(xiàng)目監(jiān)管帶來(lái)更多挑戰(zhàn)。

2.1.3 各項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)不一

國(guó)內(nèi)工程項(xiàng)目在項(xiàng)目施工過(guò)程中均遵照我國(guó)法律各項(xiàng)規(guī)定，在項(xiàng)目立項(xiàng)、項(xiàng)目設(shè)計(jì)、項(xiàng)目施工、成本核算、財(cái)務(wù)核算等方面也均參照國(guó)內(nèi)統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)。但境外工程項(xiàng)目涉及的國(guó)家眾多，除了考慮外匯轉(zhuǎn)換各項(xiàng)差異外，各國(guó)法律及各項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)均不統(tǒng)一，境外項(xiàng)目實(shí)施及項(xiàng)目驗(yàn)收難度較大，也為集團(tuán)總部整體管控帶來(lái)困擾。

2.2 境外工程項(xiàng)目主要風(fēng)險(xiǎn)

2.2.1 機(jī)構(gòu)設(shè)置風(fēng)險(xiǎn)

國(guó)有建筑企業(yè)在走出去的過(guò)程中，為了拓展市場(chǎng)及實(shí)施項(xiàng)目，通常會(huì)在項(xiàng)目所在國(guó)設(shè)立境外分支機(jī)構(gòu)。這種屬地化經(jīng)營(yíng)有利于深入了解市場(chǎng)動(dòng)態(tài)及信息、維持業(yè)務(wù)的連續(xù)性、保障核心市場(chǎng)區(qū)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，同時(shí)也可以更好地節(jié)約稅務(wù)成本。但審計(jì)發(fā)現(xiàn)，部分分支機(jī)構(gòu)設(shè)立前并沒(méi)有充分做好當(dāng)?shù)氐恼?、?jīng)濟(jì)、文化、勞工、法律、稅收、外匯、非傳統(tǒng)安全和技術(shù)規(guī)范等相關(guān)情況的調(diào)查，以及沒(méi)有結(jié)合公司優(yōu)劣勢(shì)進(jìn)行可行性分析，導(dǎo)致分支機(jī)構(gòu)設(shè)立后長(zhǎng)期接不到項(xiàng)目或雖然接到項(xiàng)目但完工后都是虧損狀態(tài)。因此，審計(jì)人員要結(jié)合項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)狀態(tài)和所在市場(chǎng)區(qū)做統(tǒng)籌分析，更加注重經(jīng)營(yíng)前端的研究，切實(shí)從管理方面提出審計(jì)建議。

2.2.2 決策立項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)

境外工程項(xiàng)目相比國(guó)內(nèi)工程項(xiàng)目面臨的宏觀環(huán)境更加復(fù)雜，境外項(xiàng)目整體立項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)較大。國(guó)內(nèi)部分建筑企業(yè)急于打開(kāi)境外市場(chǎng)，對(duì)境外風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估不夠充分，相關(guān)成本、費(fèi)用考慮不夠全面，低價(jià)中標(biāo)境外項(xiàng)目后導(dǎo)致大額虧損。審計(jì)人員在項(xiàng)目審計(jì)時(shí)要客觀估計(jì)項(xiàng)目立項(xiàng)對(duì)整體效益的影響，合理劃分各方責(zé)任。

2.2.3 稅務(wù)籌劃風(fēng)險(xiǎn)

國(guó)內(nèi)工程項(xiàng)目主要需繳納企業(yè)所得稅、增值稅兩大稅種，而境外工程項(xiàng)目所在國(guó)稅法規(guī)定不統(tǒng)一、稅種名稱不統(tǒng)一，但從原理上來(lái)看，主要繳納稅種還是企業(yè)所得稅和增值稅。我國(guó)已與多個(gè)國(guó)家簽訂避免雙重征稅協(xié)定，但在實(shí)際操作過(guò)程中，國(guó)有建筑企業(yè)仍面臨較大稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

我國(guó)企業(yè)所得稅法規(guī)定：“企業(yè)來(lái)源于中國(guó)境外應(yīng)稅所得已在境外繳納的所得稅稅額，可以從當(dāng)期應(yīng)納稅額中抵免?！辈糠謬?guó)有建筑企業(yè)設(shè)立境外分支機(jī)構(gòu)承接境外項(xiàng)目，同時(shí)以境內(nèi)二級(jí)單位作為項(xiàng)目實(shí)施主體，因納稅主體不同可能無(wú)法享受境外所得稅抵免政策。此外，境外工程項(xiàng)目在國(guó)內(nèi)購(gòu)買的材料、代發(fā)的工人工資等成本可能無(wú)法取得當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可，屬地所得稅負(fù)較高。

部分國(guó)家增值稅制不健全，未實(shí)行發(fā)票入賬制，成本、費(fèi)用入賬多以手寫票據(jù)居多，存在增值稅補(bǔ)繳風(fēng)險(xiǎn)。

2.2.4 資金和匯率風(fēng)險(xiǎn)

境外工程項(xiàng)目多以年為時(shí)間單位，執(zhí)行期長(zhǎng)，匯率波動(dòng)可能性較大，項(xiàng)目整體資金風(fēng)險(xiǎn)大。一是我國(guó)及多個(gè)國(guó)家均實(shí)行外匯管制，資金匯入?yún)R出受限制，降低了資金使用效率；二是匯率變動(dòng)對(duì)業(yè)主支付工程款的影響，合同付款是否采用美元或歐元等匯率相對(duì)穩(wěn)定的幣種，是否在合同中鎖定匯率；三是項(xiàng)目是否整體考慮匯率波動(dòng)對(duì)資金帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)，是否及時(shí)跟蹤匯率波動(dòng)趨勢(shì)，項(xiàng)目匯兌損失是否在合理水平。資金和匯率風(fēng)險(xiǎn)對(duì)項(xiàng)目整體效益影響較大，審計(jì)人員需結(jié)合不同國(guó)家的具體項(xiàng)目詳細(xì)分析。

2.2.5 合同執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)

一是合同交底不到位，境外施工合同翻譯上的錯(cuò)誤，加之境外項(xiàng)目往往會(huì)有一定數(shù)量的屬地化用工，因?yàn)檎Z(yǔ)言的差異導(dǎo)致雙方溝通存在偏差，可能會(huì)導(dǎo)致在關(guān)鍵環(huán)節(jié)上的執(zhí)行產(chǎn)生錯(cuò)誤；二是未嚴(yán)格按照技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行，境外項(xiàng)目與國(guó)內(nèi)項(xiàng)目在同類型工藝上技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)要求往往不一樣，由于部分管理人員的慣性思維，導(dǎo)致實(shí)施過(guò)程中會(huì)出現(xiàn)因質(zhì)量不符合要求帶來(lái)的返工現(xiàn)象；三是合同履約難度大，部分境外項(xiàng)目獨(dú)特的地理環(huán)境（如沙漠）、屬地化工人文化信仰的差異（如不能接受加班）、物資設(shè)備采購(gòu)的難度（如部分材料需從國(guó)內(nèi)購(gòu)買），這些因素都會(huì)導(dǎo)致項(xiàng)目不能按期完工。因此，審計(jì)人員要結(jié)合項(xiàng)目的實(shí)際情況，區(qū)分主客觀原因，合理評(píng)價(jià)項(xiàng)目的經(jīng)營(yíng)成果。

2.2.6 業(yè)主干預(yù)風(fēng)險(xiǎn)

境外項(xiàng)目從承接到順利完工，業(yè)主方的配合度是一個(gè)關(guān)鍵環(huán)節(jié)，部分項(xiàng)目由于業(yè)主不履責(zé)或過(guò)度干涉，給項(xiàng)目帶來(lái)極大風(fēng)險(xiǎn)。如業(yè)主未按合同及時(shí)下發(fā)圖紙、移交場(chǎng)地，未及時(shí)辦理結(jié)算、支付合同款，隨意變更施工內(nèi)容，對(duì)監(jiān)理的刁難不管不問(wèn)，將合同部分內(nèi)容制定分包商，這些都加大了項(xiàng)目的管理難度，需要施工方有較強(qiáng)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別及應(yīng)對(duì)能力，妥善處置好各類問(wèn)題，化解風(fēng)險(xiǎn)。因此，審計(jì)人員要綜合分析項(xiàng)目各類管理問(wèn)題，查閱收、發(fā)文件，審查項(xiàng)目部對(duì)于各種風(fēng)險(xiǎn)的處置是否妥當(dāng)，變更等是否按照規(guī)范程序執(zhí)行。

2.2.7 法律訴訟風(fēng)險(xiǎn)

境外項(xiàng)目在實(shí)施過(guò)程中，與業(yè)主、下游分包商等出現(xiàn)的合同糾紛可能會(huì)通過(guò)法律訴訟來(lái)解決。而這些境外項(xiàng)目往往分布在多個(gè)國(guó)家，各個(gè)國(guó)家的法律環(huán)境和制度體系都存在較大的差異，使得走出去的企業(yè)一旦在面對(duì)法律糾紛時(shí)會(huì)出現(xiàn)很多困惑并面臨一定的處理難度。因此，審計(jì)人員在調(diào)查取證時(shí)，應(yīng)審查訴訟事項(xiàng)的支撐資料是否完備、分析案件的優(yōu)劣勢(shì)以及判斷是否會(huì)造成損失風(fēng)險(xiǎn)。

3 境外工程項(xiàng)目?jī)?nèi)部審計(jì)質(zhì)量提升對(duì)策

相比國(guó)內(nèi)項(xiàng)目，境外工程項(xiàng)目外部環(huán)境復(fù)雜、審計(jì)難度較大，對(duì)于國(guó)有建筑企業(yè)內(nèi)部審計(jì)如何提升境外工程項(xiàng)目審計(jì)質(zhì)量提出以下建議。

3.1 優(yōu)化境外工程項(xiàng)目審計(jì)模式

3.1.1 擴(kuò)大審計(jì)監(jiān)督范圍

首先加強(qiáng)對(duì)境內(nèi)母公司監(jiān)督管理境外工程項(xiàng)目的審計(jì)。雖然大多境外工程項(xiàng)目在項(xiàng)目所在地單獨(dú)成立分子公司，獨(dú)立運(yùn)行，但境內(nèi)母公司作為境外工程項(xiàng)目的主要管理機(jī)構(gòu)，對(duì)境外工程項(xiàng)目決策和運(yùn)行仍負(fù)有主要責(zé)任。其次要加大對(duì)各級(jí)國(guó)資委的審查監(jiān)督。各級(jí)國(guó)資委對(duì)國(guó)有建筑企業(yè)運(yùn)行負(fù)有監(jiān)督管理責(zé)任，通過(guò)加大審查監(jiān)督，發(fā)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)工作制度等頂層設(shè)計(jì)的缺陷，推動(dòng)監(jiān)管部門完善頂層設(shè)計(jì)，提高內(nèi)部審計(jì)運(yùn)行效率。

3.1.2 探索大數(shù)據(jù)審計(jì)

目前大型國(guó)有建筑企業(yè)均不同程度開(kāi)展信息化工作，對(duì)境外工程項(xiàng)目實(shí)行信息化管理，通過(guò)定期上報(bào)境外工程項(xiàng)目各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)數(shù)據(jù)、建立境外工程項(xiàng)目數(shù)據(jù)庫(kù)，實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)數(shù)據(jù)可視化。內(nèi)部審計(jì)人員可以借助大數(shù)據(jù)技術(shù)對(duì)境外工程項(xiàng)目各項(xiàng)情況進(jìn)行跟蹤審查，通過(guò)大數(shù)據(jù)跟蹤審計(jì)加強(qiáng)對(duì)境外工程項(xiàng)目的全程監(jiān)督控制。

3.1.3 構(gòu)建“多方共審”格局

境外工程項(xiàng)目審計(jì)監(jiān)督要充分發(fā)揮政府監(jiān)督、企業(yè)監(jiān)督、外部監(jiān)督等多方力量。首先，政府相關(guān)部門在對(duì)國(guó)有建筑企業(yè)審計(jì)時(shí)將境外工程項(xiàng)目納入到監(jiān)管體系中，涉及到國(guó)有建筑企業(yè)主要負(fù)責(zé)人更換、境外重大工程項(xiàng)目投資決策時(shí)，也需考慮是否開(kāi)展重大審計(jì)活動(dòng)。其次，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)事務(wù)所等外部機(jī)構(gòu)也能對(duì)境外工程項(xiàng)目起到一定的監(jiān)督作用。通過(guò)加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)與政府監(jiān)督部門、外部機(jī)構(gòu)的合作，形成“多方共審”的良好監(jiān)督格局。

3.2 探索境外協(xié)同審計(jì)機(jī)制

3.2.1 加強(qiáng)與境外審計(jì)機(jī)構(gòu)的溝通交流

境外工程項(xiàng)目面臨的最大外部環(huán)境即項(xiàng)目所在國(guó)環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)，由于對(duì)境外所在國(guó)各項(xiàng)環(huán)境、政策的不了解，導(dǎo)致工程項(xiàng)目大額虧損的案例較多。同樣的，內(nèi)部審計(jì)人員在開(kāi)展境外工程項(xiàng)目審計(jì)前，要加強(qiáng)與境外審計(jì)機(jī)關(guān)及人員的溝通，了解項(xiàng)目所在國(guó)的各項(xiàng)政策法規(guī)，在遇到審計(jì)困難時(shí)，及時(shí)向境外審計(jì)機(jī)構(gòu)尋求幫助。

3.2.2 開(kāi)展境外協(xié)同審計(jì)工作

由于國(guó)有建筑企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的能力和資源限制，境外工程項(xiàng)目審計(jì)開(kāi)展難度大，境外事務(wù)所相比內(nèi)部審計(jì)部門，其對(duì)境外項(xiàng)目所在國(guó)各項(xiàng)政策了解更深入，與項(xiàng)目各方溝通更順暢。因此可以在境外工程項(xiàng)目中考慮借助境外事務(wù)所的力量，協(xié)同開(kāi)展審計(jì)工作，提高審計(jì)工作效率。

4 境外工程項(xiàng)目?jī)?nèi)部審計(jì)應(yīng)注意的問(wèn)題

4.1 加強(qiáng)數(shù)據(jù)的保密管理

國(guó)有建筑企業(yè)搭建數(shù)據(jù)平臺(tái)形成境外工程項(xiàng)目數(shù)據(jù)庫(kù)，數(shù)據(jù)庫(kù)包含企業(yè)各項(xiàng)重要經(jīng)營(yíng)數(shù)據(jù)，內(nèi)部審計(jì)在審計(jì)過(guò)程中要對(duì)企業(yè)數(shù)據(jù)進(jìn)行保密及管理。同時(shí)要加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員保密意識(shí)的培訓(xùn)，保證數(shù)據(jù)在安全可靠的環(huán)境中傳輸、存儲(chǔ)。

4.2 客觀界定相關(guān)人員責(zé)任

境外工程項(xiàng)目面臨復(fù)雜的外部環(huán)境，項(xiàng)目決策時(shí)相關(guān)人員承擔(dān)的壓力較大，可能存在少部分人因謹(jǐn)慎心理錯(cuò)失優(yōu)質(zhì)境外項(xiàng)目。所以內(nèi)部審計(jì)人員在境外工程項(xiàng)目審計(jì)時(shí)，要客觀界定相關(guān)人員責(zé)任，為項(xiàng)目決策營(yíng)造良好的外部環(huán)境。同時(shí)，在審計(jì)過(guò)程中要堅(jiān)持從實(shí)際情況出發(fā)，結(jié)合具體情況具體分析，建立客觀、公正的審計(jì)監(jiān)管體系，進(jìn)一步提高監(jiān)管水平和監(jiān)管效率。