建筑施工企業(yè)分包稅務(wù)風(fēng)險及對策研究

連薇 西安石油大學(xué)經(jīng)濟管理學(xué)院

引言

隨著大中型項目數(shù)量的不斷增加，總承包和分包模式逐漸成為行業(yè)主流。然而，隨著分包模式的廣泛應(yīng)用，其帶來的稅務(wù)風(fēng)險問題也逐漸浮出水面。分包結(jié)算的復(fù)雜性、施工進度確認的困難以及稅務(wù)法規(guī)的不斷變化，都給建筑施工企業(yè)的稅務(wù)管理帶來了前所未有的挑戰(zhàn)。

一、建筑施工企業(yè)分包模式概述

建筑施工企業(yè)分包業(yè)務(wù)模式指的是企業(yè)作為總承包方拿到某項工程后，對其中非主體、非關(guān)鍵工程進行合理拆分，分包給其他有能力的承包人，在此過程中形成分包單位對總承包方負責(zé)，總承包方對業(yè)主負責(zé)的責(zé)任機制，分包模式按分包方式可分為內(nèi)部分包和外部分包，按分包內(nèi)容可分為勞務(wù)分包和專業(yè)分包。

從現(xiàn)實情況來看，分包模式是建筑施工企業(yè)專業(yè)化發(fā)展的必然選擇。一方面，分包模式在一定程度上彌補了企業(yè)在設(shè)備、施工能力及資源配置等方面的不足，輔助建筑施工企業(yè)主合同履約進度，在解決建筑施工企業(yè)資金難度、實現(xiàn)降本增效中發(fā)揮關(guān)鍵作用，也為一些小規(guī)模工程承包商在承接大型項目時，提供了施工經(jīng)驗和工程資質(zhì)等方面的支持。另一方面，分包模式意味著參與建筑工程的主體數(shù)量增加，分包隊伍的作業(yè)水平和能力素質(zhì)直接影響著工程質(zhì)量和項目效益，建筑工程面臨的風(fēng)險也會有所增加。

但同時，由于分包專業(yè)化市場管理機制尚未有效形成，分包業(yè)務(wù)復(fù)雜，分包過程中存在的風(fēng)險點較多，建筑業(yè)作為稅務(wù)機關(guān)重點稽查行業(yè)，分包過程中的稅務(wù)風(fēng)險管理不容忽視。隨著“金稅四期”的全面推進，稅收法律法規(guī)和稅務(wù)監(jiān)督體系的不斷完善，稅務(wù)機關(guān)從“以票治稅”轉(zhuǎn)換到“以數(shù)治稅”，利用稅收大數(shù)據(jù)實現(xiàn)精確執(zhí)法和精準監(jiān)管，稅收監(jiān)管手段持續(xù)升級、監(jiān)管能力不斷提高。在此形勢下，施工企業(yè)應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)換以往應(yīng)對稅收管理的被動思維，積極甄別分包經(jīng)營過程中潛在的涉稅風(fēng)險，主動進行稅務(wù)風(fēng)險自查與管理。完善建筑施工企業(yè)分包稅務(wù)管理，確保分包前提條件、資源引進、合規(guī)性審批、分包選擇以及過程管控等各個環(huán)節(jié)在合法合規(guī)的條件下推進，既是保障建筑施工企業(yè)長期穩(wěn)定發(fā)展的必然要求，也是實現(xiàn)工程項目高質(zhì)量、低風(fēng)險履約的客觀要求。

本文針對新形勢下建筑施工企業(yè)在分包過程中存在的主要稅務(wù)風(fēng)險點，分析稅務(wù)問題成因，結(jié)合分包管理模式提出稅務(wù)管理對策，旨在提高工程分包質(zhì)量、降低施工企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險，從而推動分包業(yè)務(wù)模式合規(guī)發(fā)展。

二、建筑施工企業(yè)分包過程中存在的稅務(wù)風(fēng)險

（一）因合同而產(chǎn)生的稅務(wù)風(fēng)險

一是分包合同未約定具體稅率與不含稅金額。分包合同中因分包單位納稅類型、稅率等約定不明確，可能導(dǎo)致稅務(wù)風(fēng)險。分包單位如果是小規(guī)模納稅人，只能提供3%的增值稅專用發(fā)票或者增值稅普通發(fā)票，總承包方對應(yīng)的可抵扣進項減少，稅負風(fēng)險增加；如果合同未約定稅率調(diào)整條款，因稅率變動產(chǎn)生的如果合同中未列明不含稅金額與增值稅稅額，則印花稅需要根據(jù)合同總價繳納，稅負風(fēng)險增加。

二是分包合同的計價標準及依據(jù)與總承包合同不一致。部分工程項目在分包合同簽訂時，由于專業(yè)分包業(yè)務(wù)邊界不明晰，大多以費率確定合同總價，對主要經(jīng)濟條款的界定不準確，上下游結(jié)算、開票和付款時點不一致，導(dǎo)致分包合同的計價標準及依據(jù)與總承包合同不一致，分包合同存在天然缺陷。這樣一來，分包工程的結(jié)算無法對應(yīng)合同工程內(nèi)容，可能存在單項計價不準確、重復(fù)計價情況，導(dǎo)致總承包方超結(jié)超付，存在虛列成本費用產(chǎn)生的稅務(wù)風(fēng)險。

（二）因發(fā)票而產(chǎn)生的稅務(wù)風(fēng)險

一是存在虛開發(fā)票的風(fēng)險。建筑施工企業(yè)項目工程規(guī)模大、周期長，存在大量分包問題。有建筑施工資質(zhì)的專業(yè)分包單位可以提供正規(guī)發(fā)票，保證合同信息、提供勞務(wù)、資金收支與發(fā)票的一致性，但是小型分工程隊無法提供專票，只能掛靠勞務(wù)分包單位委托開具發(fā)票，由此會產(chǎn)生發(fā)票流與資金流不一致、資金流與合同信息不一致等問題，容易引起稅務(wù)機關(guān)的關(guān)注，可能存在發(fā)票虛開或發(fā)票異常情況，帶來稅務(wù)檢查的風(fēng)險。

二是發(fā)票不合規(guī)的風(fēng)險。在實際分包單位開票過程中，可能存在合同約定的工程業(yè)務(wù)內(nèi)容與發(fā)票應(yīng)稅項目分類不一致，或者發(fā)票未備注項目名稱，企業(yè)可能因此面臨稅務(wù)稽查，面臨發(fā)票不合規(guī)帶來的稅務(wù)風(fēng)險，相應(yīng)進項稅無法抵扣。

三是發(fā)票管理風(fēng)險。項目履約中存在部分小型分包零散用工、日常采購等事項，無法及時取得合法有效的稅前扣除憑證，或者部分分包單位因資金問題拖延開票時間，導(dǎo)致建筑施工企業(yè)進項稅額抵扣不足，企業(yè)稅負增加。另外，建筑施工企業(yè)工程項目分布較廣，發(fā)票傳遞、保管、認證的抵扣有著非常強的時效性，存在發(fā)票管理環(huán)節(jié)的稅務(wù)風(fēng)險。

（三）因繳稅而產(chǎn)生的稅務(wù)風(fēng)險

一是勞務(wù)分包下農(nóng)民工工資個稅代繳風(fēng)險。無資質(zhì)的勞務(wù)分包隊伍由總承包單位直接向包工頭或者掛靠單位支付工資，一般不進行代扣代繳個稅，存在補繳個稅的風(fēng)險。

二是跨區(qū)域經(jīng)營異地繳稅風(fēng)險。建筑施工項目存在跨區(qū)域經(jīng)營，受項目所在地、單位注冊地稅務(wù)監(jiān)管部門雙重管理。在實務(wù)中，由于建筑行業(yè)的流動性以及自身稅務(wù)管理的薄弱性，部分分包方?jīng)]有在建筑服務(wù)發(fā)生地進行項目報驗和預(yù)繳稅費，直接回機構(gòu)所在地開票和申報，導(dǎo)致出現(xiàn)總包方無法進行差額預(yù)繳的涉稅風(fēng)險[1]。

三、建筑施工企業(yè)分包稅務(wù)風(fēng)險問題的成因

（一）稅務(wù)風(fēng)險管控意識不足

總分包模式下，業(yè)務(wù)人員大多關(guān)注項目現(xiàn)場履約管理，施工現(xiàn)場人員只負責(zé)把控項目進度和質(zhì)量，對稅務(wù)風(fēng)險防控的重視度不足，過于看重利潤和經(jīng)濟效益，對稅務(wù)風(fēng)險的認識不足，對稅務(wù)風(fēng)險的預(yù)判和防范意識不強。就現(xiàn)實情況來看，建筑施工企業(yè)項目分布廣泛，無法為每個項目配備稅管專員，公司本部財務(wù)、稅務(wù)人員難以全面掌握各個經(jīng)營環(huán)節(jié)的稅務(wù)風(fēng)險情況，尤其是跨區(qū)域經(jīng)營中各地財稅政策解讀有差異，對異地項目的稅務(wù)指導(dǎo)不足，進一步削弱了稅務(wù)風(fēng)險防控措施的針對性和有效性。

（二）分包業(yè)務(wù)經(jīng)營復(fù)雜

建筑施工企業(yè)工程項目一般規(guī)模大，時間空間跨度長，分包工程核算本身較為復(fù)雜?，F(xiàn)階段，分包管理專業(yè)化市場尚未形成，部分分包企業(yè)資質(zhì)不全，掛靠承接施工任務(wù)，不符合管理要求，導(dǎo)致企業(yè)涉稅風(fēng)險增加。在實際履約過程中，小型分包單位沒有健全的財務(wù)稅務(wù)管理體系，對于分包過程中的開票、繳稅義務(wù)不明晰，納稅意識薄弱，納稅積極性不高，影響企業(yè)規(guī)范納稅。

（三）內(nèi)部管控不完善

因建筑企業(yè)自身經(jīng)營性質(zhì)的特殊性，整個行業(yè)的產(chǎn)業(yè)鏈條涉及較廣，涉及財務(wù)稅務(wù)核算復(fù)雜，分包業(yè)務(wù)若處理不當(dāng)會對稅務(wù)管控造成直接影響。現(xiàn)有分包市場中，小型分包單位稅務(wù)管理經(jīng)驗不足，無法為建筑施工企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險管理與持續(xù)健康發(fā)展提供足夠的保障。而施工企業(yè)在分包履約中，大多為事前監(jiān)管、事中控制、事后分析，財務(wù)部門和施工管理部門各自獨立，在合同管理、發(fā)票管理、財稅信息傳遞方面存在較大問題，很容易導(dǎo)致企業(yè)出現(xiàn)嚴重的財稅風(fēng)險。

四、建筑施工企業(yè)分包稅務(wù)風(fēng)險的控制策略

（一）增強稅務(wù)風(fēng)險防控意識

建筑施工企業(yè)要加強稅務(wù)風(fēng)險管理意識，建立稅務(wù)風(fēng)險管理體系，關(guān)注分包過程中的稅務(wù)風(fēng)險。一方面，建筑企業(yè)要結(jié)合自身實際情況建立完善的內(nèi)部稅收風(fēng)險防控體系，加強業(yè)務(wù)、財務(wù)、稅務(wù)協(xié)調(diào)配合，必要時成立稅務(wù)風(fēng)控部門。通過財務(wù)共享中心實現(xiàn)數(shù)據(jù)多部門共享，財務(wù)部門和稅務(wù)部門及時將資金與發(fā)票信息向業(yè)務(wù)部門反饋，業(yè)務(wù)部門及時將結(jié)算、發(fā)票、合同等附件傳遞到財務(wù)部門，構(gòu)建業(yè)務(wù)、稅務(wù)與財務(wù)部門聯(lián)動管控稅務(wù)風(fēng)險的機制。

另一方面，加強日常業(yè)務(wù)中對稅務(wù)風(fēng)險管理的意識和培訓(xùn)，將稅務(wù)風(fēng)險防控理念深入到企業(yè)各個業(yè)務(wù)部門和決策部門，在業(yè)務(wù)前端實現(xiàn)稅務(wù)風(fēng)險管理，從內(nèi)部控制角度對分包合同、分包工程管理環(huán)節(jié)對稅務(wù)風(fēng)險進行合理的控制和轉(zhuǎn)嫁[2]。充實項目稅務(wù)人才儲備，培養(yǎng)復(fù)合型管理人才，財務(wù)人員在掌握自身財務(wù)知識和管理技能的同時加強對項目現(xiàn)場施工情況的了解，業(yè)務(wù)人員在做好工程項目生產(chǎn)運營的同時提高對財稅管理理念的了解，確保分包工程項目履約過程中稅務(wù)合規(guī)，提高分包經(jīng)營管理水平。

（二）從合同源頭嚴控稅務(wù)風(fēng)險

合同是稅務(wù)防控的第一道防線，通過加強合同管理，可以有效地防止稅務(wù)風(fēng)險的發(fā)生，第一，加強合同管理。分包合同簽訂需經(jīng)財務(wù)、法務(wù)、經(jīng)營多方參與，針對存在涉稅風(fēng)險的環(huán)節(jié)在分包合同中予以明確，制定好涉稅風(fēng)險規(guī)避條款，管控好分包工程的稅務(wù)風(fēng)險，避免合同先天性缺陷導(dǎo)致稅務(wù)風(fēng)險增加。第二，注重分包合同方的選擇。建立供應(yīng)商準入篩選機制，通過資質(zhì)水平、公司規(guī)模、歷史項目承接評價等多維度考慮，盡量選擇專業(yè)化、有一定規(guī)模的專業(yè)分包單位，對比一般納稅人與小規(guī)模納稅人合同價款，項目綜合成本最低是最優(yōu)選擇。第三，明確合同條款。分包合同明確價稅分離，約定分包商提供的發(fā)票類型、稅率以及開票結(jié)算時點等相關(guān)信息，避免因發(fā)票或稅率問題導(dǎo)致進項減少。在簽訂分包合同時還需要考慮總承包合同條款，堅持“先開票、后付款”原則，保證上下游結(jié)算、開票、付款的一致性，引導(dǎo)分包單位依法納稅，以減少稅務(wù)風(fēng)險。

（三）規(guī)范分包發(fā)票管理

加強分包單位進項發(fā)票管理，實現(xiàn)“應(yīng)取盡取，應(yīng)抵盡抵”。建筑施工企業(yè)稅負上升的根本原因在于進項抵扣難度大。在分包單位履約環(huán)節(jié)，企業(yè)應(yīng)該盡早取得分包發(fā)票，及時進行抵扣，以減少資金流出，提升項目效益。特別是跨區(qū)域經(jīng)營時，如果分包單位發(fā)票開具不及時或分包單位開具發(fā)票前未在當(dāng)?shù)囟悇?wù)局備案，就會導(dǎo)致企業(yè)無法及時抵扣進項，增加預(yù)繳稅款風(fēng)險。

在“金稅四期”以數(shù)治稅的背景下，建筑施工企業(yè)在進行分包購進時，應(yīng)嚴格審核發(fā)票。首先，對從分包單位取得發(fā)票的真實性、合規(guī)性進行審查，確保發(fā)票內(nèi)容信息與實際合同業(yè)務(wù)內(nèi)容和項目進度情況相符，確保合同流、資金流、貨物服務(wù)流、信息流與發(fā)票流“五流一致”，并留存結(jié)算付款資料備查。在日常業(yè)務(wù)辦理中，及時傳遞、查驗、認證發(fā)票，防止分包單位擅自作廢、紅沖發(fā)票，導(dǎo)致企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險增加，對不符合要求的發(fā)票不予接受并要求重新開具，若發(fā)現(xiàn)分包單位對取得的發(fā)票存在疑問，應(yīng)當(dāng)暫緩抵扣有關(guān)進項稅款，必要時可向稅務(wù)機關(guān)求助查證。

（四）建立外部稅務(wù)風(fēng)險管理協(xié)作機制

第一，加強對分包單位的合規(guī)稅務(wù)指引。站在施工企業(yè)角度，建立高質(zhì)量分包商數(shù)據(jù)庫，盡量選擇經(jīng)營良好、信用評級較高的分包單位，針對小規(guī)模納稅人或沒有稅務(wù)管理經(jīng)驗的小型企業(yè)納稅人，一方面要嚴格審查其納稅信用等級和發(fā)票開具情況；另一方面可以及時進行結(jié)算、發(fā)票和收支對賬，加強對分包單位稅款預(yù)繳等稅務(wù)事項的合規(guī)操作指引。

第二，建筑施工企業(yè)可以通過與外部有經(jīng)驗的大型施工單位、專業(yè)稅管人員積極開展涉稅風(fēng)險合規(guī)交流，及時甄別分包工程業(yè)務(wù)中存在的稅務(wù)風(fēng)險，確保分包工程項目合法合規(guī)履約，有效避免分包工程稅務(wù)風(fēng)險給建筑施工企業(yè)帶來的損失。

第三，加強與稅務(wù)機關(guān)的溝通。建筑施工企業(yè)跨區(qū)域經(jīng)營現(xiàn)象普遍，企業(yè)要及時與項目當(dāng)?shù)丶皢挝凰诘囟悇?wù)機關(guān)溝通，充分理解稅收政策，相關(guān)稅務(wù)管理決策需取得稅務(wù)機關(guān)的認可，合理評估分包合同簽訂、項目履約、竣工結(jié)算等環(huán)節(jié)的潛在稅務(wù)風(fēng)險，及時防范化解，創(chuàng)造良好的稅控環(huán)境。

（五）加強信息化稅務(wù)管理建設(shè)

現(xiàn)階段，稅收征管進入大數(shù)據(jù)、云計算時代，稅務(wù)監(jiān)管更加嚴格、規(guī)范和智能，實現(xiàn)對業(yè)務(wù)的更全面監(jiān)控。建筑施工企業(yè)應(yīng)當(dāng)順應(yīng)信息化管理趨勢，將稅務(wù)信息化納入財務(wù)共享中心建設(shè)中，建立發(fā)票、財務(wù)、稅率、成本費用信息化流程，識別分包成本執(zhí)行中財會核算和發(fā)票管理等方面可能存在的稅務(wù)風(fēng)險，加強項目全流程的稅務(wù)風(fēng)險防范能力。依托稅務(wù)信息化系統(tǒng)，可以將項目所有分包發(fā)票、結(jié)算和資金收支等信息集合在信息化平臺，可以幫助財稅部門及時了解分包現(xiàn)場進度，優(yōu)化稅務(wù)管理工作流程，推進稅務(wù)管理標準化，強化稅務(wù)數(shù)據(jù)分析，挖掘稅務(wù)數(shù)據(jù)價值，享受稅收優(yōu)惠，降低項目執(zhí)行成本，提升稅務(wù)管理效率[3]。

結(jié)語

隨著“金稅四期”的持續(xù)建設(shè)推進，建筑施工企業(yè)的納稅信用體系與信用評價的重要性進一步突出，必須高度重視分包過程中的稅務(wù)風(fēng)險控制。施工企業(yè)在運營發(fā)展過程中應(yīng)當(dāng)充分認識到分包業(yè)務(wù)涉稅風(fēng)險，將稅務(wù)風(fēng)險管理貫穿于分包業(yè)務(wù)全過程，從源頭識別稅務(wù)風(fēng)險，全過程防控稅務(wù)風(fēng)險，不斷提升建筑施工企業(yè)分包業(yè)務(wù)的稅務(wù)風(fēng)險管理能力，健全分包專業(yè)化市場管理機制，為高質(zhì)量履約創(chuàng)造條件。