中小會計師事務(wù)所搭建系統(tǒng)性審計風(fēng)險控制體系研究

周珺堯

摘 要：隨著我國金融監(jiān)管模式的逐步優(yōu)化以及金融監(jiān)管力度的加強(qiáng)，我國中小會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量以及風(fēng)控體系成為國家財政部門的監(jiān)管重點。近年來我國整體的中小會計師事務(wù)所的風(fēng)險事件頻發(fā)，其中主要的原因在于會計師事務(wù)所內(nèi)部審計風(fēng)險評估和控制機(jī)制的缺失，以及會計師事務(wù)所監(jiān)管制度的不完善。涵蓋多元化審計風(fēng)控策略、科學(xué)審計風(fēng)險層級的審計風(fēng)險控制體系，不僅能夠有效統(tǒng)籌中小會計師事務(wù)所的審計業(yè)務(wù)，還能夠通過全方位的風(fēng)控程序來大幅度縮小審計風(fēng)險敞口。文章對中小會計師事務(wù)所審計風(fēng)控質(zhì)量優(yōu)化的問題進(jìn)行了思考，分析了我國會計師事務(wù)所行業(yè)發(fā)展背景，并提出了中小會計師事務(wù)所健全審計風(fēng)險控制體系的建議。

關(guān)鍵詞：中小會計師事務(wù)所 審計風(fēng)險 質(zhì)量控制 ?風(fēng)控體系 內(nèi)控管理

中圖分類號：F239 ?文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

文章編號：1004-4914（2024）01-113-02

引言

在我國市場經(jīng)濟(jì)規(guī)?；l(fā)展、金融市場制度不斷完善的背景下，我國會計師事務(wù)所行業(yè)的市場規(guī)模也在逐步提升，并且會計師事務(wù)所作為社會審計制度的組成部分，對推動我國國家審計、社會審計、內(nèi)部審計三個審計政策同步發(fā)展發(fā)揮著重要的作用。我國中小會計師事務(wù)所現(xiàn)有的審計風(fēng)險控制機(jī)制較為單一化、碎片化，無法有效涵蓋審計業(yè)務(wù)的全生命周期以及無法實現(xiàn)全方位無死角的審計風(fēng)險評估，例如部分中小會計師缺乏多層級的審計復(fù)核機(jī)制和標(biāo)準(zhǔn)化的審計風(fēng)險評估準(zhǔn)則，以至于會計師事務(wù)所合伙人、項目經(jīng)理無法準(zhǔn)確識別潛在的審計風(fēng)險。而系統(tǒng)性的審計風(fēng)險控制機(jī)制要求中小會計師事務(wù)所從承攬審計業(yè)務(wù)初期就開展評估審計風(fēng)險，并通過審計風(fēng)險控制戰(zhàn)略機(jī)制、多級審計復(fù)核機(jī)制、標(biāo)準(zhǔn)化審計風(fēng)險評估程序，來對中小會計師事務(wù)所的審計風(fēng)險進(jìn)行綜合把控，從而推動會計師事務(wù)所健康可持續(xù)發(fā)展。本文基于系統(tǒng)性審計風(fēng)險控制體系的基本內(nèi)容，結(jié)合當(dāng)下我國會計師事務(wù)所行業(yè)發(fā)展背景，從戰(zhàn)略、程序、機(jī)制等方面提出了中小會計師事務(wù)所搭建系統(tǒng)性審計風(fēng)險控制體系的策略建議。

一、當(dāng)下我國會計師事務(wù)所行業(yè)發(fā)展背景概述

2022年我國前百名會計師事務(wù)所的收入總額為347.56億元，同比增長了10.4%。在我國金融市場化改革逐步深化、金融監(jiān)察制度不斷健全的背景下，我國會計師事務(wù)所行業(yè)的整體發(fā)展趨勢向好，行業(yè)的整體體量、競爭結(jié)構(gòu)以及定價模式都在不斷優(yōu)化。

然而當(dāng)下我國會計師事務(wù)所行業(yè)的不規(guī)范從業(yè)行為仍然存在，特別是中小會計師事務(wù)所為了提高業(yè)務(wù)規(guī)模而降低了審計風(fēng)險控制質(zhì)量，因此我國近年來基于會計師事務(wù)所不合規(guī)業(yè)務(wù)行為、不健全風(fēng)控機(jī)制等亂象，不斷出臺相關(guān)政策來推動我國會計師事務(wù)所行業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。2022年4月我國財政部發(fā)布的《會計師事務(wù)所監(jiān)督檢查辦法》，強(qiáng)調(diào)各級財政部應(yīng)該基于數(shù)字化的行業(yè)監(jiān)督管理平臺對會計師事務(wù)所開展全方位的監(jiān)督監(jiān)察工作，對會計師事務(wù)所的審計程序、風(fēng)控程序、內(nèi)部制度以及信息安全機(jī)制等模塊進(jìn)行重點審查，并綜合評估審計業(yè)務(wù)獨立性、高風(fēng)險審計準(zhǔn)則是否符合規(guī)范。

二、審計風(fēng)險控制體系對于提高中小會計師事務(wù)所工作效益的作用分析

（一）統(tǒng)籌指導(dǎo)會計師事務(wù)所開展規(guī)范化審計業(yè)務(wù)工作

與大型會計師事務(wù)所相比，我國中小會計師事務(wù)所的審計程序還較為簡單和單一，整個審計項目所涵蓋的模塊僅僅包含會計賬目審查、財務(wù)報表審查，并沒有對購銷合同、付款審批單、固定資產(chǎn)采購審批單、往來賬款記錄等內(nèi)容進(jìn)行全面、全生命周期的審查，最終導(dǎo)致中小會計師事務(wù)所遺漏關(guān)鍵審計證據(jù)，進(jìn)而導(dǎo)致審計結(jié)果失真、審計風(fēng)險擴(kuò)大。而系統(tǒng)性審計風(fēng)險控制體系要求中小會計師事務(wù)所從承攬審計業(yè)務(wù)開始，到審計業(yè)務(wù)結(jié)束的全生命周期都開展階段性的審計風(fēng)險評估和預(yù)警工作，并基于歷史審計業(yè)務(wù)風(fēng)險水平以及高風(fēng)險審計對象特征等，制定符合中小會計師事務(wù)所發(fā)展規(guī)劃的審計風(fēng)險控制策略，以有效統(tǒng)籌會計師事務(wù)所的審計業(yè)務(wù)工作以及優(yōu)化會計師事務(wù)所的審計風(fēng)險控制成效。在審計風(fēng)險控制的層級上面，審計風(fēng)險控制體系通過涵蓋注冊會計師、審計項目經(jīng)經(jīng)理和合伙人的多級復(fù)核的組織架構(gòu)，對中小會計師事務(wù)所的審計業(yè)務(wù)程序的規(guī)范性、審計證據(jù)鏈的完整性、審計風(fēng)險指標(biāo)評估的科學(xué)性進(jìn)行多層級審計管理，以逐步完善審計質(zhì)量控制機(jī)制、推動會計師事務(wù)所的健康發(fā)展。

（二）縮小會計師事務(wù)所審計風(fēng)險水平

盡管我國會計師行業(yè)的市場亂象水平已經(jīng)逐年減少，但是每年還是有相當(dāng)一部分中小會計師事務(wù)所受到國家財政部的處罰。2022年，中國財政部組織各地財政部門對1854家會計師事務(wù)所開展執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查，覆蓋面達(dá)到全國會計師事務(wù)所總量的20.43%。截至2022年底，各地財政廳已對174家會計師事務(wù)所、418名注冊會計師作出行政處罰，超過前三年行政處罰總量。多數(shù)中小會計師事務(wù)所被處罰的原因在于審計程序不規(guī)范以及系統(tǒng)性審計風(fēng)險控制制度不健全，例如審計證據(jù)收據(jù)不齊全、編制虛假審計材料、無審查出具審計報告、審計工作底稿缺失等問題。而系統(tǒng)性審計風(fēng)險控制體系首先就從審計程序的規(guī)范性入手，指導(dǎo)會計師事務(wù)所根據(jù)監(jiān)管部門的要求制定標(biāo)準(zhǔn)化的審計程序以及審計流程，以有效規(guī)范審計程序不規(guī)范而導(dǎo)致的審計風(fēng)險事件。同時審計風(fēng)險控制體系強(qiáng)化的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)傩?，要求開展全過程的審計風(fēng)險審核工作，并基于審計風(fēng)險指標(biāo)評估審計業(yè)務(wù)風(fēng)險敞口，保障中小會計師事務(wù)所的穩(wěn)步運(yùn)營以及縮小會計師事務(wù)所的審計風(fēng)險。

三、中小會計師事務(wù)所搭建系統(tǒng)性審計風(fēng)險控制體系的策略建議

（一）制定規(guī)范化的審計業(yè)務(wù)操作和風(fēng)控程序

規(guī)范化的審計業(yè)務(wù)操作和風(fēng)控程序是提高中小會計師事務(wù)所審計質(zhì)量、保障審計業(yè)務(wù)順利開展的管理核心所在。因此，中小會計師事務(wù)所第一應(yīng)該基于本單位歷史審計風(fēng)險事件以及同行業(yè)審計風(fēng)險暴露點，深入分析現(xiàn)有審計業(yè)務(wù)操作和風(fēng)控程序的薄弱之處，例如審計內(nèi)容是否完善、審計流程是否科學(xué)、審計復(fù)核機(jī)制是否有效、審計風(fēng)險預(yù)警是否運(yùn)作等等。第二，中小會計師事務(wù)所應(yīng)該在承攬業(yè)務(wù)開始就對審計對象進(jìn)行一個初步的風(fēng)險評估，并基于評估結(jié)果有針對性地制定審計計劃和審計風(fēng)險防范要點。第三，中小會計師事務(wù)所應(yīng)該逐步完善審計程序，不僅需要基于全面的客戶信息以及潛在風(fēng)險信息制定獨立的審計規(guī)劃，還需要通過完善審計證據(jù)鏈以及增加抽查比例來擴(kuò)大審計深度和廣度，從而提高審計業(yè)務(wù)的規(guī)范性。第四，中小會計師事務(wù)所還需要基于穿行測試和實質(zhì)性測試來全面追溯被審計企業(yè)的現(xiàn)金流管理、資產(chǎn)負(fù)債管理以及合同購銷管理的規(guī)范性，并對于穿行測試和實質(zhì)性測試的異常模塊進(jìn)行追溯審查，例如關(guān)聯(lián)方交易、存貨管理、銷售收支管理等重點內(nèi)容的異常情況。

（二）基于PDCA循環(huán)搭建全方位的審計風(fēng)險評估和預(yù)警機(jī)制

隨著國家財政部門對于會計師事務(wù)所審查力度的加大，全方位的審計風(fēng)險評估和預(yù)警機(jī)制已經(jīng)成為會計師事務(wù)所規(guī)避審計風(fēng)險的關(guān)鍵機(jī)制。因此中小會計師事務(wù)所應(yīng)該增強(qiáng)風(fēng)險防范意識，將風(fēng)險導(dǎo)向、風(fēng)險監(jiān)控嵌入審計管理的全過程，并基于PDCA循環(huán)搭建全方位的審計風(fēng)險評估和預(yù)警機(jī)制。圖1展示了基于PDCA搭建全方位的審計風(fēng)險評估和預(yù)警機(jī)制的基本內(nèi)容。首先，在審計風(fēng)險控制計劃（Plan）層面，中小會計師事務(wù)所應(yīng)該按照《會計師事務(wù)所監(jiān)督檢查辦法》等政策要求制定科學(xué)的審計風(fēng)險控制計劃，該計劃需要能夠涵蓋審計風(fēng)險控制的前期、中期和后期的工作程序，并需要對不同的潛在風(fēng)險情況的處理方法進(jìn)行明確。其次，在審計風(fēng)控執(zhí)行（Do）層面，中小會計師事務(wù)所應(yīng)該嚴(yán)格執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)化的審計業(yè)務(wù)程序和風(fēng)險控制程序，對于異常的審計風(fēng)險內(nèi)容及時上報復(fù)核。再其次，在審計風(fēng)險監(jiān)察（Check）層面，中小會計師事務(wù)所應(yīng)該基于多級審計復(fù)核機(jī)制來對審計過程進(jìn)行綜合檢查，以有效保障審計工作的規(guī)范性以及審計結(jié)果的準(zhǔn)確性。最后，在審計風(fēng)險處理層面（Act），中小會計師事務(wù)所應(yīng)該搭建審計風(fēng)險識別和預(yù)警機(jī)制，按照識別到的審計風(fēng)險進(jìn)行及時準(zhǔn)確的分類處理，例如審計底稿管理風(fēng)險、審計證據(jù)鏈管理風(fēng)險、賬目核查風(fēng)險等。

四、結(jié)語

當(dāng)下我國中小會計師事務(wù)所的業(yè)務(wù)規(guī)模和體量都在不斷擴(kuò)增，但是多數(shù)中小會計師事務(wù)所往往重視審計業(yè)務(wù)量的擴(kuò)展，而忽視了審計風(fēng)險的評估、預(yù)警和處理，以至于近年來受國家財政部處罰的中小會計師事務(wù)所數(shù)量激增。系統(tǒng)性的審計風(fēng)險控制制度不僅能夠有效統(tǒng)籌會計師事務(wù)所的審計業(yè)務(wù)工作，還能夠通過全過程的審計風(fēng)險審核機(jī)制來優(yōu)化會計師事務(wù)所的審計風(fēng)險控制成效，保障中小會計師事務(wù)所的穩(wěn)定發(fā)展。中小會計師事務(wù)所應(yīng)該強(qiáng)化風(fēng)險導(dǎo)向?qū)傩?，積極搭建系統(tǒng)性審計風(fēng)險控制體系，制定規(guī)范化的審計業(yè)務(wù)操作程序和風(fēng)控程序，并基于PDCA循環(huán)搭建全方位的審計風(fēng)險評估和預(yù)警機(jī)制。

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（作者單位：南京中誠信聯(lián)合會計師事務(wù)所 江蘇南京 210003）

（責(zé)編：若佳）