網(wǎng)聯(lián)模式催生第三方支付革命會計核算迎來新時代

王瑞潔

隨著我國經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的調(diào)整與轉(zhuǎn)型，應(yīng)對金融風(fēng)險成為國家的一項重要任務(wù)。2013年3月31日，應(yīng)中國人民銀行指導(dǎo)，中國支付清算協(xié)會牽頭成功啟動了非銀行支付機構(gòu)網(wǎng)絡(luò)支付清算平臺（簡稱“網(wǎng)聯(lián)平臺”）的試運行。中國人民銀行2017年發(fā)布的銀支付〔2017〕209號文《關(guān)于將非銀行支付機構(gòu)網(wǎng)絡(luò)支付業(yè)務(wù)由直連模式遷移至網(wǎng)聯(lián)平臺處理的通知》要求，自2018年6月30日起，所有銀行賬戶相關(guān)的網(wǎng)絡(luò)支付業(yè)務(wù)都必須通過網(wǎng)聯(lián)平臺進行，這要求包括微信和支付寶在內(nèi)的所有第三方支付機構(gòu)全面接入網(wǎng)聯(lián)平臺，結(jié)束了原有的直連模式。這一變革標(biāo)志著第三方互聯(lián)網(wǎng)支付行業(yè)進入新時代，預(yù)示著行業(yè)將以全新的“網(wǎng)聯(lián)模式”向前發(fā)展，結(jié)束了以往的混亂無序狀態(tài)。

網(wǎng)聯(lián)模式下的會計核算

網(wǎng)聯(lián)模式下，網(wǎng)聯(lián)平臺以中間清算機構(gòu)的身份，專門服務(wù)于涉及銀行賬戶資金收付的第三方業(yè)務(wù)，發(fā)揮著清算職能；第三方平臺則作為買賣雙方的代收代付中介，執(zhí)行支付職能；而銀行作為金融機構(gòu)，承擔(dān)著最終支付與收款的職責(zé)。在此模式下，所有涉及銀行賬戶收付的支付業(yè)務(wù)都將通過網(wǎng)聯(lián)清算平臺進行清算處理。對于不涉及銀行網(wǎng)絡(luò)支付業(yè)務(wù)的第三方支付，則無需接入網(wǎng)聯(lián)平臺，可直接在第三方平臺上完成。

隨著國內(nèi)互聯(lián)網(wǎng)及電商業(yè)務(wù)的迅猛發(fā)展，第三方支付行業(yè)也迅速崛起。然而，目前該行業(yè)在會計核算方面存在明顯不足。由于缺乏統(tǒng)一且標(biāo)準(zhǔn)的會計制度，第三方支付業(yè)務(wù)的會計核算還存在諸多問題。首先，缺乏統(tǒng)一的行業(yè)會計制度指導(dǎo)，導(dǎo)致不同企業(yè)的會計人員主要依賴個人實務(wù)經(jīng)驗和對相關(guān)會計準(zhǔn)則的理解來處理業(yè)務(wù)，這使得同類會計業(yè)務(wù)在不同企業(yè)的核算存在差異，進而造成第三方支付業(yè)務(wù)涉及的交易雙方和支付企業(yè)之間的會計核算混亂。其次，這種核算差異進一步削弱了不同企業(yè)間相關(guān)數(shù)據(jù)的可比性，降低了會計信息的質(zhì)量，最終對會計信息的使用者產(chǎn)生了不利影響，并可能誤導(dǎo)其決策。

在網(wǎng)聯(lián)模式啟動后，第三方支付行業(yè)將經(jīng)歷巨大變革，步入新的發(fā)展階段，傳統(tǒng)“直連”模式下的會計核算研究將不再適用。在網(wǎng)聯(lián)模式下，第三方支付業(yè)務(wù)將逐漸規(guī)范化，其快速發(fā)展將帶來大規(guī)模的第三方支付會計核算需求。這一快速發(fā)展將推動第三方平臺應(yīng)用服務(wù)的創(chuàng)新，拓展服務(wù)范圍將帶來更多的參與場景。未來，不僅購銷業(yè)務(wù)，企業(yè)的其他業(yè)務(wù)也將傾向于通過第三方支付平臺完成支付。因此，從買方角度研究第三方支付業(yè)務(wù)的會計核算具有重要意義。國內(nèi)第三方支付行業(yè)的主要巨頭包括支付寶、財付通及銀聯(lián)。我們將以支付寶為例，探討涉及的各方（中介方、賣方、買方）在第三方支付業(yè)務(wù)中的會計核算，并提出了相應(yīng)的科目設(shè)置建議。

網(wǎng)聯(lián)模式下會計核算建議及分析

支付寶是中國目前最大的第三方支付平臺之一，致力于提供簡單、安全、快速的支付解決方案。該公司成立于2004年，始終將信任視為產(chǎn)品和服務(wù)的核心。旗下?lián)碛歇毩⑵放浦Ц秾毢椭Ц秾氬X包。自2014年第二季度起，支付寶成為全球最大的移動支付廠商之一。2018年6月底，支付寶接入網(wǎng)聯(lián)清算平臺，支付流程發(fā)生重大變化。當(dāng)前模式下，消費者在網(wǎng)絡(luò)購物并準(zhǔn)備付款時，支付寶會首先收到付款請求，然后自動向網(wǎng)聯(lián)發(fā)起協(xié)議支付。網(wǎng)聯(lián)將交易信息保存到數(shù)據(jù)庫后，轉(zhuǎn)發(fā)付款請求給付款銀行。銀行在消費者賬戶內(nèi)扣除相應(yīng)款項，并回執(zhí)給網(wǎng)聯(lián)確認成功。最后，網(wǎng)聯(lián)通知支付寶并傳輸相應(yīng)數(shù)據(jù)，完成整個交易過程。通過對支付寶第三方支付業(yè)務(wù)的交易實質(zhì)分析，可以設(shè)置以下科目。具體分析如下：

設(shè)立“其他貨幣資金—支付寶”明細科目。在支付寶這一第三方支付平臺（如淘寶、天貓等）進行交易的買賣雙方都必須注冊專用賬號。通常情況下，為了方便交易，雙方會預(yù)先存入一定金額到支付寶賬戶中。這些資金可以自由在支付寶和銀行賬戶之間轉(zhuǎn)移，具有較強的流動性，但并非銀行存款或現(xiàn)金。根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則講解2010》，可以將買賣雙方存入支付寶中的資金歸入“其他貨幣資金”科目，并設(shè)置“其他貨幣資金—支付寶”明細科目，用于核算這部分資金。隨著支付寶第三方平臺推出余額寶，客戶通常會將閑置資金存入余額寶，以獲得短期收益。余額寶每日向客戶支付利息，其資金可根據(jù)2017年3月最新修訂的“CAS22—金融工具的確認和計量”規(guī)定確認為交易性金融資產(chǎn)，并設(shè)置對應(yīng)的明細科目“交易性金融資產(chǎn)—余額寶”進行會計核算?？紤]到余額寶每日確認并支付利息，以及公允價值變動損益的每日核算，會增加會計工作量。為簡化相關(guān)工作并提高成本效益，建議將余額寶每日獲得的利息直接計入“投資收益”，并建議以月度周期進行確認與核算。

完善第三方支付平臺核算及風(fēng)險防范的建議

網(wǎng)聯(lián)清算平臺的建立在監(jiān)管和企業(yè)層面都具有重要的現(xiàn)實的意義。對于監(jiān)管而言，央行能夠準(zhǔn)確掌握資金支付的整個鏈條，有效防止偷稅、漏稅等違法行為。對企業(yè)而言，更透明的監(jiān)管為其資金安全提供了有力的保障。該平臺可以視為一個高度獨立的第四方清算服務(wù)金融平臺，通過網(wǎng)聯(lián)的統(tǒng)籌規(guī)劃，巧妙整合第三方市場資源，維持市場良好秩序。在為第三方支付行業(yè)注入新活力的同時，也推動了該行業(yè)的規(guī)范化發(fā)展。隨著社會的進步和“無現(xiàn)金”社會的推進，第三方支付不再局限于支付功能，而有望轉(zhuǎn)變成綜合的金融平臺。未來，通過產(chǎn)品創(chuàng)新和場景創(chuàng)新，第三方支付將在更廣泛的范圍普及。

面對這一趨勢，建立一套完善的稅收會計制度對第三方支付發(fā)展至關(guān)重要。然而，目前我國市場上各參與方在第三方支付業(yè)務(wù)的會計核算方面缺乏統(tǒng)一且有效的指導(dǎo)，導(dǎo)致業(yè)務(wù)確認、計量和報告存在不完善之處。這將帶來一系列消極影響：首先，不同的會計處理不利于政府、銀保監(jiān)會等監(jiān)管機構(gòu)進行稅收、審計和監(jiān)管工作；其次，投資者無法從橫向和縱向角度充分分析企業(yè)相關(guān)業(yè)務(wù)，影響其決策；最后，企業(yè)難以利用有效的財務(wù)信息作出管理決策。因此，我們主張從以下幾個方面進一步完善第三方支付平臺的政策法規(guī)。

完善第三方支付平臺的會計核算制度和指南。財政部等相關(guān)部門應(yīng)組織可持續(xù)調(diào)研，針對不同支付場景進行資金分析，并出臺更多的會計指南和操作指引。這樣做可以確保第三方支付平臺的會計處理符合統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，從而保證信息的可比性。這將使產(chǎn)生的會計信息更好地為市場和消費者提供商業(yè)決策支持，并拓展對個人征信應(yīng)用的支持。

完善監(jiān)管制度體系。當(dāng)前，由于網(wǎng)聯(lián)支付模式建立不久，監(jiān)管制度體系存在著薄弱、不足和零散的問題，難以應(yīng)對供需結(jié)構(gòu)的挑戰(zhàn)。因此，建立健全的監(jiān)管政策可以平衡政府監(jiān)管與市場創(chuàng)新之間的關(guān)系，有效防范相關(guān)風(fēng)險，提高財務(wù)報告的經(jīng)濟價值，推動第三方支付行業(yè)的健康發(fā)展。

加強第三方支付平臺的稅收征管。盡管第三方支付在推動進我國各類電商發(fā)展方面發(fā)揮了積極作用，但也面臨著稅收監(jiān)管的挑戰(zhàn)。當(dāng)前存在監(jiān)管主體不清晰的問題，稅收監(jiān)管責(zé)任尚未明確。此外，第三方支付平臺上的交易合同和發(fā)票無紙化，容易被篡改或刪除，給稅務(wù)機關(guān)確認計稅依據(jù)和納稅時間帶來困難。因此下一步需要借鑒網(wǎng)聯(lián)模式，建立稅務(wù)平臺與監(jiān)管對接機制，以推動第三方支付平臺及電商的稅收征管工作。