“雙碳”目標(biāo)下碳審計(jì)的思考

吳意含

【摘要】“雙碳”目標(biāo)的提出使得碳審計(jì)備受關(guān)注。然而，我國(guó)碳審計(jì)工作尚存在短時(shí)期內(nèi)難以解決的嚴(yán)峻問(wèn)題，如碳審計(jì)需求遠(yuǎn)超供給、碳審計(jì)規(guī)章尚不完善、碳審計(jì)人才極度緊缺等。本文首先對(duì)碳審計(jì)研究現(xiàn)狀進(jìn)行分析，隨后基于碳排放權(quán)交易視角，解釋碳審計(jì)工作存在問(wèn)題的原因并提出相應(yīng)的解決建議，以期助力“雙碳”目標(biāo)的達(dá)成。

【關(guān)鍵詞】碳審計(jì)；碳排放權(quán)交易；雙碳

一、引言

人類社會(huì)的發(fā)展時(shí)刻依賴著工業(yè)的發(fā)展，而工業(yè)發(fā)展所帶來(lái)的環(huán)境問(wèn)題也日益嚴(yán)重。為了進(jìn)一步實(shí)施環(huán)境保護(hù)戰(zhàn)略、實(shí)現(xiàn)生態(tài)文明建設(shè)，我國(guó)在第75屆聯(lián)合國(guó)大會(huì)上首次正式宣布了在21世紀(jì)的“雙碳”目標(biāo)，即在2030年實(shí)現(xiàn)碳達(dá)峰、在2060年實(shí)現(xiàn)碳中和，并在隨后的一系列生態(tài)大會(huì)等場(chǎng)合中反復(fù)強(qiáng)調(diào)此目標(biāo)。而審計(jì)作為國(guó)家治理體系監(jiān)督控制系統(tǒng)的重要組成部分，應(yīng)在“雙碳”戰(zhàn)略中積極主動(dòng)地發(fā)揮“免疫系統(tǒng)”作用，為我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展和生態(tài)環(huán)境的保護(hù)提供可持續(xù)力量，“碳審計(jì)”一詞便應(yīng)運(yùn)而生。迄今為止，已有諸多學(xué)者對(duì)碳審計(jì)進(jìn)行了詳細(xì)研究，也提出了相關(guān)的意見(jiàn)與建議，但我國(guó)的碳審計(jì)研究起步較晚，整體的研究機(jī)制也尚未成熟。此外，在“雙碳”目標(biāo)提出的新背景下，碳審計(jì)工作又面臨著新的挑戰(zhàn)———如何利用碳審計(jì)監(jiān)督“雙碳”政策徹底落實(shí)，如何調(diào)動(dòng)社會(huì)各方力量讓“雙碳”戰(zhàn)略的目標(biāo)完全實(shí)現(xiàn)，如何培養(yǎng)新時(shí)代背景下的碳審計(jì)人才等問(wèn)題都亟需我們?nèi)ソ鉀Q。

基于此，本文通過(guò)梳理相關(guān)文獻(xiàn)，尋找并總結(jié)碳審計(jì)這一概念在理論研究領(lǐng)域的成果和不足之處；再基于碳排放權(quán)交易視角，指出我國(guó)碳審計(jì)在實(shí)踐工作中存在的問(wèn)題，并進(jìn)一步提出相關(guān)建議，以期更大程度地發(fā)揮“雙碳”目標(biāo)下碳審計(jì)的效用。

二、碳審計(jì)的研究現(xiàn)狀綜述

1.碳審計(jì)的概念和內(nèi)涵

碳審計(jì)這一概念（carbon audit）屬于舶來(lái)品?！暗吞冀?jīng)濟(jì)”這一概念首先由英國(guó)政府于2003年提出，白皮書《英國(guó)能源的未來(lái)———?jiǎng)?chuàng)建一個(gè)低碳經(jīng)濟(jì)體》認(rèn)為，低碳減排的工業(yè)發(fā)展模式應(yīng)與經(jīng)濟(jì)發(fā)展結(jié)合，形成一個(gè)以低碳發(fā)展為主導(dǎo)的低消耗綠色經(jīng)濟(jì)新模式。在之后的幾年中，各國(guó)學(xué)者均對(duì)該概念進(jìn)行更深入的研究。2003年，在“碳交易之父”Richard Sandor等學(xué)者的積極推動(dòng)下，芝加哥氣候交易所（CCX）成功建立。他認(rèn)為一個(gè)自愿加入且對(duì)加入各方具有法律約束力的碳配額交易試點(diǎn)項(xiàng)目可以幫助各地企業(yè)以低成本、有效的方式減少碳排放。2004年，聯(lián)合國(guó)可持續(xù)發(fā)展工業(yè)委員會(huì)（Commission on Sustainable Development，CSD）頒布了《溫室氣體協(xié)定書：企業(yè)核算與報(bào)告準(zhǔn)則》，該準(zhǔn)則明確指出企業(yè)碳審計(jì)報(bào)告中所必須涵蓋的內(nèi)容，企業(yè)可以據(jù)此按照既定標(biāo)準(zhǔn)對(duì)排放氣體進(jìn)行測(cè)算。在碳審計(jì)的內(nèi)涵方面，何雪峰和劉斌（2010）認(rèn)為在全球變暖日益嚴(yán)重的情況下，碳減排已是推動(dòng)社會(huì)有序發(fā)展的不二途徑。為了運(yùn)用審計(jì)手段對(duì)碳減排行為進(jìn)行監(jiān)督和鑒證業(yè)務(wù)，碳審計(jì)這一概念得到了進(jìn)一步的充實(shí)和發(fā)展。Dongwei Yu和Hongwei Tan（2016）在文章中提出了“潛在碳”的概念，并將其與勢(shì)能的定義進(jìn)行對(duì)標(biāo)，著重關(guān)注能源與能源使用之間的匹配。鄭石橋（2022）以經(jīng)典審計(jì)理論為基礎(chǔ)，從碳審計(jì)的內(nèi)涵與外延兩個(gè)方面探究其本質(zhì)，認(rèn)為碳審計(jì)擁有三個(gè)研究維度，分別為碳排放信息、碳排放行為與碳排放制度。通過(guò)梳理相關(guān)文獻(xiàn)可知，目前學(xué)術(shù)界對(duì)碳審計(jì)的內(nèi)涵尚未形成定論。

2.碳審計(jì)的實(shí)施和評(píng)價(jià)

在碳審計(jì)實(shí)施方面，張薇（2015）基于生命周期法，采用碳會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和案例分析法進(jìn)行調(diào)研，并認(rèn)可碳足跡評(píng)估法在碳排放量計(jì)算中的重要程度。在指標(biāo)體系構(gòu)建方面，姚麗瓊（2016）對(duì)資源型行業(yè)進(jìn)行了碳審計(jì)指標(biāo)體系的構(gòu)建與研究。張亞連和金密（2018）則是對(duì)電力企業(yè)進(jìn)行了碳審計(jì)指標(biāo)相關(guān)研究。張建平和馮舒祺（2019）運(yùn)用PSR模型對(duì)煤礦行業(yè)的碳審計(jì)進(jìn)行鑒證與評(píng)價(jià)。曹納（2020）運(yùn)用DSR模型和AHP模型，通過(guò)追蹤設(shè)計(jì)制糖企業(yè)的相關(guān)評(píng)價(jià)指標(biāo)權(quán)重，構(gòu)建出新型碳審計(jì)評(píng)價(jià)模型，進(jìn)一步詳實(shí)了我國(guó)碳審計(jì)績(jī)效評(píng)價(jià)的主要實(shí)施方法與評(píng)價(jià)體系。

3.碳審計(jì)的流程和報(bào)告

在碳審計(jì)流程方面，鄭立喬（2014）表示，碳審計(jì)的流程可分為操作流程和業(yè)務(wù)流程，以確保碳審計(jì)報(bào)告以及其中數(shù)據(jù)的可靠性。梁勝浩（2015）認(rèn)為，企業(yè)的碳審計(jì)離不開對(duì)碳足跡的分析，其主要可分為三大部分，分別為審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)執(zhí)行與審計(jì)報(bào)告。除此之外，碳審計(jì)是一個(gè)持續(xù)性的過(guò)程，后續(xù)對(duì)審計(jì)結(jié)果的分析和執(zhí)行都應(yīng)該進(jìn)行跟蹤評(píng)價(jià)審計(jì)，與前期的三大部分環(huán)環(huán)相扣。黃夢(mèng)霞（2023）指出，碳審計(jì)的流程可分為五個(gè)步驟，分別為接受業(yè)務(wù)委托、建立碳審計(jì)項(xiàng)目組、科學(xué)計(jì)劃碳審計(jì)工作、有效實(shí)施碳審計(jì)程序以及出具企業(yè)碳審計(jì)報(bào)告。在碳審計(jì)的報(bào)告方面，何雪峰和劉斌（2010）表示碳審計(jì)報(bào)告的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)要具備真實(shí)性、可靠性、客觀性以及合法性，四者缺一不可。李敬（2015）表示碳審計(jì)報(bào)告應(yīng)形成統(tǒng)一格式以提高其權(quán)威性，同時(shí)還需對(duì)審計(jì)證據(jù)附件作出要求。

4.文獻(xiàn)評(píng)述

綜上所述，通過(guò)深入研究碳審計(jì)相關(guān)的理論文獻(xiàn)，可以得出以下兩點(diǎn)結(jié)論。一是目前學(xué)術(shù)界對(duì)于碳審計(jì)的理論研究尚處于前期階段，且大部分研究者都是通過(guò)觀察某個(gè)特定企業(yè)的碳審計(jì)流程以進(jìn)行相關(guān)研究，對(duì)于深層次碳審計(jì)框架的系統(tǒng)性理論研究成果并不多，對(duì)于碳審計(jì)架構(gòu)的設(shè)計(jì)方面也稍顯不足。除此之外，我國(guó)學(xué)者已經(jīng)開始重視以行業(yè)為整體的碳審計(jì)框架研究，但是在“雙碳”政策提出的大背景下，與之相關(guān)的碳審計(jì)研究數(shù)量尚不多。二是過(guò)去的研究通常都只停留在表面，距離真正的實(shí)踐和落實(shí)都還存在著一定的難題與距離，極少有我國(guó)的碳審計(jì)相關(guān)研究者可以在構(gòu)建出碳審計(jì)系統(tǒng)框架之后便將其運(yùn)用于實(shí)際中的具體企業(yè)的。該種情況發(fā)生的主要原因之一，是我國(guó)的碳審計(jì)行業(yè)起步較晚且發(fā)展的速度較慢。截至目前，我國(guó)的政府審計(jì)部門還未正式出臺(tái)碳審計(jì)的規(guī)則與制度。在中國(guó)提出“碳中和”與“碳達(dá)峰”的歷史新目標(biāo)下，我國(guó)的審計(jì)部門應(yīng)該為碳審計(jì)工作過(guò)程提供一個(gè)完整、可行、高效的碳審計(jì)系統(tǒng)。此外，審計(jì)部門還應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注企業(yè)碳審計(jì)的實(shí)施途徑，并且關(guān)注與碳相關(guān)的配套措施，例如碳匯交易平臺(tái)的構(gòu)建等，以助力我國(guó)碳審計(jì)服務(wù)的進(jìn)一步發(fā)展。

所以，針對(duì)碳審計(jì)方面的后續(xù)研究應(yīng)更注重實(shí)際狀況，重點(diǎn)關(guān)注碳審計(jì)的實(shí)踐操作與碳審計(jì)人才的培養(yǎng)。結(jié)合“雙碳”戰(zhàn)略背景，為碳審計(jì)組織結(jié)構(gòu)的發(fā)展提出更多的建議，讓機(jī)構(gòu)組織擺脫形式單一、服務(wù)效率低下的局面，進(jìn)而全面保障中國(guó)生態(tài)環(huán)境與經(jīng)濟(jì)社會(huì)的可持續(xù)發(fā)展。

三、碳排放權(quán)交易視角下碳審計(jì)所存在的問(wèn)題

2021年，國(guó)家發(fā)改委首次正式開展了國(guó)內(nèi)碳排放權(quán)交易試點(diǎn)的建設(shè)工作。建設(shè)伊始，發(fā)改委的試點(diǎn)僅為某些經(jīng)濟(jì)較為發(fā)達(dá)的一線城市，隨著《碳排放權(quán)交易管理辦法（試行）》的頒布，我國(guó)成功建成了覆蓋全國(guó)電力行業(yè)的碳排放權(quán)交易市場(chǎng)，碳排放權(quán)市場(chǎng)在此期間得到了長(zhǎng)足的發(fā)展。

作為促進(jìn)“雙碳”目標(biāo)達(dá)成的重要方法之一，我國(guó)碳排放權(quán)交易市場(chǎng)的發(fā)展備受矚目，作為其中重要一環(huán)的碳審計(jì)工作也自然應(yīng)受到重視。故本文將從“雙碳”目標(biāo)下碳交易市場(chǎng)需求的角度來(lái)分析我國(guó)碳審計(jì)的發(fā)展現(xiàn)狀與存在的問(wèn)題。

1.碳排放權(quán)交易市場(chǎng)快速發(fā)展，導(dǎo)致碳審計(jì)需求激增

隨著“兩山”戰(zhàn)略和“雙碳”目標(biāo)的提出，我國(guó)碳排放權(quán)交易市場(chǎng)的建設(shè)也進(jìn)入了新的發(fā)展周期。在此過(guò)程中，如何實(shí)現(xiàn)碳資源配置優(yōu)化是碳審計(jì)所需要解決的首要問(wèn)題。也就是說(shuō)，碳審計(jì)機(jī)制的完善推動(dòng)著“雙碳”目標(biāo)的達(dá)成。

碳排放權(quán)交易市場(chǎng)的運(yùn)行需要市場(chǎng)化的審計(jì)機(jī)制廣泛參與。碳審計(jì)的主要工作即為碳排放量的核查，其核查質(zhì)量與碳交易結(jié)果息息相關(guān)。隨著碳排放權(quán)交易市場(chǎng)的快速發(fā)展，碳審計(jì)工作在碳交易流程中愈加重要，碳審計(jì)的需求量也隨之快速增加。然而目前專業(yè)碳審計(jì)機(jī)構(gòu)數(shù)量稀少且其中多數(shù)并不具備專業(yè)的碳審計(jì)資質(zhì)，在鑒證與評(píng)價(jià)過(guò)程中，經(jīng)常出現(xiàn)核查目標(biāo)不明確、基礎(chǔ)數(shù)據(jù)不完善、取證結(jié)果不規(guī)范以及報(bào)告表述不清晰等問(wèn)題。因此，碳排放權(quán)交易市場(chǎng)的發(fā)展亟需具備專業(yè)碳審計(jì)知識(shí)的機(jī)構(gòu)參與碳審計(jì)工作。

2.不同行業(yè)碳審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)差異較大，導(dǎo)致難以構(gòu)建統(tǒng)一準(zhǔn)則體系

我國(guó)目前的碳交易市場(chǎng)中存在著不少地方碳市場(chǎng)試點(diǎn)，包括化工業(yè)、采掘業(yè)、電力行業(yè)等多個(gè)重度溫室氣體排放行業(yè)，與此同時(shí)，我國(guó)計(jì)劃在2025年前后實(shí)現(xiàn)市場(chǎng)融合的目標(biāo)，形成一個(gè)覆蓋多行業(yè)的碳市場(chǎng)，彼時(shí)碳審計(jì)的客體將會(huì)源自于各個(gè)不同的行業(yè)。與傳統(tǒng)的審計(jì)業(yè)務(wù)不同，碳排放過(guò)程涉及一系列物理和化學(xué)變化，碳審計(jì)人員必須因地制宜，掌握相關(guān)行業(yè)知識(shí)方可進(jìn)行相關(guān)工作。然而隔行如隔山，不同行業(yè)的碳審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)通常難以適用于其他行業(yè)。故在現(xiàn)行體系下，碳審計(jì)工作不可避免地需要多套審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)以實(shí)現(xiàn)工作目標(biāo)。但是該行為無(wú)疑加大了碳審計(jì)的成本投入，如何構(gòu)建統(tǒng)一的準(zhǔn)則體系是目前碳審計(jì)工作所需解決的首要困難。

3.專業(yè)勝任能力不足，導(dǎo)致碳審計(jì)人才稀缺

我國(guó)目前碳審計(jì)人才的缺口較大。碳審計(jì)屬于交叉學(xué)科，缺乏完全對(duì)口的專業(yè)復(fù)合型人才。目前，我國(guó)碳審計(jì)業(yè)務(wù)主要集中在工業(yè)、交通運(yùn)輸業(yè)、火電行業(yè)等重污染專業(yè)，而傳統(tǒng)審計(jì)人員多數(shù)僅具備財(cái)會(huì)專業(yè)的知識(shí)背景，對(duì)于工科專業(yè)了解甚少，這對(duì)碳審計(jì)工作的人才儲(chǔ)備提出了巨大挑戰(zhàn)。目前我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所依舊以傳統(tǒng)審計(jì)鑒證與咨詢?yōu)橹饕獦I(yè)務(wù)，其中跨專業(yè)復(fù)合人才的比例較低，如何加快碳審計(jì)人才的培養(yǎng)并提升碳審計(jì)人才的質(zhì)量，是推動(dòng)碳審計(jì)發(fā)展的重中之重。

四、中國(guó)碳審計(jì)發(fā)展建議與對(duì)策

1.深層次建設(shè)碳審計(jì)機(jī)構(gòu)群組

缺少專業(yè)碳審計(jì)機(jī)構(gòu)是我國(guó)發(fā)展碳審計(jì)進(jìn)程中的一大難題。隨著更多企業(yè)開始關(guān)注碳排放權(quán)交易，碳審計(jì)機(jī)構(gòu)的數(shù)量也應(yīng)得到相應(yīng)提升，同時(shí)還需注意碳審計(jì)機(jī)構(gòu)的專業(yè)資質(zhì)問(wèn)題，不能重?cái)?shù)量而輕質(zhì)量。此外，若專業(yè)的碳審計(jì)機(jī)構(gòu)數(shù)量在短時(shí)間內(nèi)難以大幅增加，則可以考慮在現(xiàn)有的傳統(tǒng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)搭建碳審計(jì)部門，吸納碳審計(jì)專業(yè)人才并在鑒證與評(píng)價(jià)過(guò)程中嚴(yán)格遵守相關(guān)審計(jì)規(guī)定。當(dāng)碳審計(jì)機(jī)構(gòu)群組達(dá)到一定規(guī)模之后，我國(guó)的碳排放權(quán)交易市場(chǎng)也將獲得更完善可靠的交易保障。

2.進(jìn)一步完善碳審計(jì)領(lǐng)域法律法規(guī)及準(zhǔn)則

我國(guó)的《中華人民共和國(guó)審計(jì)法》和《中華人民共和國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》中均沒(méi)有提到碳審計(jì)相關(guān)的有關(guān)條例。缺少權(quán)威審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，碳審計(jì)工作難以達(dá)成客觀、有效、真實(shí)的目標(biāo)。因此，搭建碳審計(jì)領(lǐng)域的法律法規(guī)至關(guān)重要。要做到完善碳審計(jì)準(zhǔn)則，將其納入法制化進(jìn)程，讓碳審計(jì)工作真正能夠有法可依。在制定相關(guān)法律法規(guī)的過(guò)程中，應(yīng)注重對(duì)碳審計(jì)的本質(zhì)目標(biāo)、主體客體、實(shí)施細(xì)則、操作流程及報(bào)告規(guī)范方面均進(jìn)行詳細(xì)規(guī)定。同時(shí)，立法機(jī)構(gòu)應(yīng)注意碳審計(jì)工作的具體落實(shí)方面，實(shí)地考察并聽(tīng)取多方面的建議，例如碳排放企業(yè)以及各地的地方生態(tài)環(huán)境保護(hù)部門等。健全的法律法規(guī)能夠更加規(guī)范碳審計(jì)工作的實(shí)施，促進(jìn)碳審計(jì)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，助力“雙碳”目標(biāo)的達(dá)成。

3.全方位推動(dòng)碳審計(jì)人才職業(yè)化

我國(guó)目前在碳審計(jì)行業(yè)的推動(dòng)進(jìn)程中遇到的最大問(wèn)題之一即為碳審計(jì)人才的缺乏。對(duì)此，我國(guó)在2021年開展了碳審計(jì)師的全國(guó)統(tǒng)一考試。碳審計(jì)師又被稱為碳審計(jì)專業(yè)技術(shù)人員，是指在定義的空間和時(shí)間邊界內(nèi)進(jìn)行碳足跡計(jì)算的專業(yè)人員。其在政府授權(quán)或其他有關(guān)機(jī)構(gòu)的委托下，依據(jù)國(guó)家政策、法律和有關(guān)規(guī)章制度、標(biāo)準(zhǔn)等，遵循審計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)被審計(jì)單位或部門的低碳生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、資源利用、財(cái)務(wù)信息、職責(zé)履行等活動(dòng)進(jìn)行特殊的管理，并建立“碳足跡”，進(jìn)行溫室效應(yīng)衡量。與此同時(shí)，各級(jí)生態(tài)環(huán)境主管部門應(yīng)當(dāng)發(fā)揮領(lǐng)導(dǎo)作用，鼓勵(lì)碳審計(jì)能力較強(qiáng)的機(jī)構(gòu)進(jìn)行培訓(xùn)，對(duì)那些從事或即將從事碳審計(jì)工作的專業(yè)人員進(jìn)行相關(guān)培訓(xùn)，傳達(dá)碳審計(jì)理念與知識(shí)，以期擴(kuò)大碳審計(jì)人才庫(kù)。除此之外各大高校也可以開展碳審計(jì)相關(guān)專業(yè)課程，以進(jìn)一步輸送碳審計(jì)人才。

五、結(jié)語(yǔ)

作為推動(dòng)碳排放權(quán)交易發(fā)展和助力“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的有力手段，我國(guó)的碳審計(jì)面臨著越來(lái)越多的挑戰(zhàn)與機(jī)遇。針對(duì)碳審計(jì)需求激增、碳審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一、碳審計(jì)人才缺乏等問(wèn)題，可通過(guò)建設(shè)碳審計(jì)機(jī)構(gòu)、明確碳審計(jì)規(guī)則、挖掘碳審計(jì)人才等方法進(jìn)行解決。規(guī)范且完善的碳審計(jì)制度將賦能“雙碳”目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，為我國(guó)社會(huì)主義生態(tài)文明建設(shè)工程提供堅(jiān)實(shí)保障。

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（作者單位：杭州電子科技大學(xué)）