新收入準(zhǔn)則稅會(huì)差異與風(fēng)險(xiǎn)防范研究

楊潔

（杭州大馳稅務(wù)師事務(wù)所有限公司，浙江 杭州 311202）

在新一輪的會(huì)計(jì)制度改革下，對(duì)企業(yè)收入的定義規(guī)則、收入的測(cè)算、處理方式等各方面做出了調(diào)整。所以與收入準(zhǔn)則相關(guān)的制度都發(fā)生了變化，工作人員在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的相關(guān)操作內(nèi)容和邏輯都有很大差異。企業(yè)作為納稅主體，如果會(huì)計(jì)制度和稅收規(guī)則之間存在差異，就會(huì)面臨納稅風(fēng)險(xiǎn)，形成制度漏洞，影響到企業(yè)的整體發(fā)展。所以在這樣的情況下對(duì)稅會(huì)差異進(jìn)行分析，能夠幫助企業(yè)及時(shí)應(yīng)對(duì)會(huì)計(jì)制度的調(diào)整，對(duì)目前企業(yè)內(nèi)部的稅收制度進(jìn)行改革創(chuàng)新，為更好地規(guī)避相關(guān)經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)打好基礎(chǔ)。

一、新收入準(zhǔn)則下稅會(huì)差異分析的重要意義

（一）有利于做好稅收策劃工作，進(jìn)一步實(shí)現(xiàn)節(jié)稅

其一，由于我國(guó)稅法會(huì)根據(jù)不同時(shí)期的發(fā)展情況進(jìn)行調(diào)整，這就要求企業(yè)及時(shí)地掌握最新稅法信息并跟隨稅法進(jìn)行調(diào)整，涉及企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營(yíng)管理人員及時(shí)做好稅收法規(guī)的信息整編，為后期依法納稅工作提供依據(jù)。

其二，要不斷加強(qiáng)發(fā)票的管理工作。一般情況下，在對(duì)外采購(gòu)時(shí)，對(duì)于發(fā)票往往不符合標(biāo)準(zhǔn)，尤其是發(fā)票的種類明細(xì)，沒(méi)有嚴(yán)格按照規(guī)定進(jìn)行填寫。增值稅一般納稅人購(gòu)買的一些物品在符合規(guī)定的情況下可以進(jìn)行抵扣，并具有一定的抵扣比例，這對(duì)于企業(yè)而言，可以節(jié)約部分成本。因此，在采購(gòu)物品時(shí)要嚴(yán)格按照要求開具發(fā)票，從而達(dá)到抵稅的目的。同時(shí)，對(duì)于增值稅發(fā)票的審核工作要科學(xué)合理，嚴(yán)格根據(jù)事實(shí)進(jìn)行審核，尤其是遇到價(jià)格結(jié)構(gòu)不合理的情況，要嚴(yán)格按照相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)開具發(fā)票，減少企業(yè)的經(jīng)濟(jì)損失。

其三，要注重會(huì)計(jì)的核算方法。保證核算方式規(guī)范合理，尤其是針對(duì)一些大型鋼鐵企業(yè)，在采購(gòu)原材料時(shí)，在價(jià)格方面往往采用計(jì)劃價(jià)格進(jìn)行核算，而在實(shí)際領(lǐng)用過(guò)程中，要將價(jià)格按照實(shí)際成本進(jìn)行核算，從而計(jì)入工程成本，保證收支的科學(xué)合理性。

（二）明確會(huì)稅差異能夠拓展企業(yè)的業(yè)務(wù)范圍，及時(shí)應(yīng)對(duì)市場(chǎng)變化帶來(lái)的各種風(fēng)險(xiǎn)

在原本收入準(zhǔn)則的規(guī)定下，按照建造業(yè)務(wù)相關(guān)的合同規(guī)定、讓渡資產(chǎn)時(shí)對(duì)使用權(quán)的相關(guān)規(guī)定、雙方發(fā)生雇傭關(guān)系時(shí)關(guān)于提供勞務(wù)之間的相關(guān)規(guī)定以及銷售雙方發(fā)生銷售關(guān)系時(shí)的相關(guān)規(guī)定等四個(gè)方面，對(duì)本企業(yè)內(nèi)部的各種業(yè)務(wù)進(jìn)行區(qū)分。所以不同業(yè)務(wù)之間的相關(guān)收入測(cè)算方式、業(yè)務(wù)分析處理方式都有很大區(qū)別。而新的收入準(zhǔn)則并沒(méi)有對(duì)這些業(yè)務(wù)進(jìn)行嚴(yán)格的區(qū)分，所以會(huì)計(jì)制度的適用范圍變得更加廣闊，相關(guān)的制度規(guī)定和測(cè)算標(biāo)準(zhǔn)也更加統(tǒng)一。

二、新收入準(zhǔn)則下的稅會(huì)差異

（一）合同交易價(jià)格分?jǐn)倢?dǎo)致的會(huì)稅差異

企業(yè)在對(duì)價(jià)格進(jìn)行確定時(shí)，由于企業(yè)所得稅的相關(guān)規(guī)定，不能通過(guò)某一個(gè)具體商品的售價(jià)確定這一類型的商品價(jià)格，而也沒(méi)有特別明確對(duì)合同中涉及的交易價(jià)格進(jìn)行規(guī)定，所以不能按照合同交易價(jià)格對(duì)應(yīng)納稅所得額進(jìn)行直接測(cè)算。

而新收入準(zhǔn)則對(duì)這樣的情況進(jìn)行了明確規(guī)定，在合同中涉及單一商品售價(jià)而無(wú)法確定企業(yè)應(yīng)盡的履行義務(wù)時(shí)，就可以通過(guò)余值法、對(duì)合同銷售成本進(jìn)行計(jì)算加成的方式、根據(jù)市場(chǎng)平均水平進(jìn)行調(diào)整的方式等等，對(duì)所要計(jì)算的內(nèi)容進(jìn)行科學(xué)估算，然后綜合考慮到相關(guān)的因素，在所要履行的義務(wù)中進(jìn)行均攤。同時(shí)，新收入準(zhǔn)則在對(duì)合同交易價(jià)格分?jǐn)偟南嚓P(guān)規(guī)定的基礎(chǔ)上，還明確了合同相關(guān)義務(wù)責(zé)任的具體履行情況和合同雙方在轉(zhuǎn)移權(quán)利控制權(quán)時(shí)的收入確認(rèn)方式。

這樣的新規(guī)定能夠通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)容更加清楚直觀地將企業(yè)內(nèi)部的財(cái)務(wù)狀況表達(dá)出來(lái)，讓財(cái)務(wù)報(bào)告整體內(nèi)容更具有參考價(jià)值，讓使用這些財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策的公司更能做出客觀的判斷。同時(shí)，報(bào)表中的不同數(shù)據(jù)，也能為企業(yè)將來(lái)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的發(fā)展趨勢(shì)提供一點(diǎn)思路。

由此可見，當(dāng)不同的合同在進(jìn)行相關(guān)規(guī)定時(shí)，對(duì)交易價(jià)格的分?jǐn)偡绞揭矔?huì)產(chǎn)生不同的影響，最后的會(huì)稅結(jié)果也會(huì)受到影響。所以在新收入準(zhǔn)則下，企業(yè)在發(fā)生經(jīng)濟(jì)活動(dòng)時(shí)對(duì)相關(guān)的合同應(yīng)該及時(shí)了解合同中對(duì)于收入的具體規(guī)定、涉及現(xiàn)有的各項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度以及與之相關(guān)的稅法制度等方面的內(nèi)容，這樣能夠幫助企業(yè)避免因?yàn)楹贤慕灰變r(jià)格按規(guī)定分?jǐn)倳r(shí)導(dǎo)致的一系列會(huì)稅差異。

（二）一般業(yè)務(wù)的稅會(huì)差異具體分析

一般情況下，對(duì)企業(yè)而言，如果按照新收入準(zhǔn)則并與確認(rèn)的應(yīng)納稅所得額進(jìn)行比較，會(huì)發(fā)現(xiàn)二者存在很大的區(qū)別，這種區(qū)別一般業(yè)務(wù)上較為明顯。比如，在企業(yè)進(jìn)行業(yè)務(wù)交易過(guò)程中往往采用直接收款的方式進(jìn)行商品銷售，如果按照稅法來(lái)說(shuō)，針對(duì)企業(yè)當(dāng)日收到的款項(xiàng)，記為當(dāng)日實(shí)際收入，但是如果是出于雙方，必須將商品送達(dá)之后，才可表現(xiàn)為交易的真正完成。

遇到這種情況時(shí)，則是實(shí)際收入產(chǎn)生區(qū)別，因?yàn)樵跊](méi)有發(fā)貨之前或到貨之前，不能記為真實(shí)的收入，即使已經(jīng)收到了買家的付款，而按照相關(guān)規(guī)定，此筆收入應(yīng)記為納稅年度總收入之中。但在此過(guò)程中實(shí)際的稅納稅義務(wù)已經(jīng)產(chǎn)生，這是按照傳統(tǒng)的方式進(jìn)行核算，但是根據(jù)新收入準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定，只要此項(xiàng)收入在沒(méi)有完全完成業(yè)務(wù)交易支持就不可以當(dāng)作本日的實(shí)際收入，在此方面，兩種方式存在很大區(qū)別，甚至在原則上產(chǎn)生不同。

另外，除了以上情況，對(duì)于雙方之間的交易往往還受到市場(chǎng)供需的影響，像部分產(chǎn)品可以通過(guò)賒賬或者分期付款的方式銷售產(chǎn)品，根據(jù)這種情況按稅法規(guī)定，在沒(méi)有合同完成之時(shí)，此項(xiàng)收入不作為實(shí)際收入，需要等到合同期滿或收款日期確定的情況下才可以計(jì)入當(dāng)日實(shí)際收入，而根據(jù)新收入準(zhǔn)則，企業(yè)的收入已經(jīng)發(fā)生了很大變化，會(huì)根據(jù)具體情況識(shí)別單項(xiàng)履約業(yè)務(wù)后，只要此項(xiàng)業(yè)務(wù)的控制權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)移，那便確認(rèn)為實(shí)際收入。即雙方之間對(duì)于其中一方已經(jīng)履行了相應(yīng)的義務(wù)，并掌握相應(yīng)的使用權(quán)，在這種情況下就可以稱之為收入的最終確認(rèn)，因此對(duì)于企業(yè)而言，做好此方面的工作極其重要，這關(guān)系到后期的納稅工作以及自己的本企業(yè)納稅義務(wù)。

（三）特定交易導(dǎo)致的會(huì)稅差異

企業(yè)中會(huì)稅平衡的一個(gè)主要途徑，就是通過(guò)不斷的調(diào)整實(shí)現(xiàn)稅法與企業(yè)收入準(zhǔn)則之間的相互推動(dòng)發(fā)展，相互協(xié)調(diào)平衡。新的收入準(zhǔn)則在調(diào)整后，對(duì)一些特定交易例如在銷售之后發(fā)生退回現(xiàn)象的情況以及顧客在發(fā)生購(gòu)買行為之后的額外再次購(gòu)買情況等內(nèi)容進(jìn)行了重新規(guī)定，而稅法還沒(méi)有按照這樣的調(diào)整進(jìn)行改革。在這樣的情況下，稅法和收入準(zhǔn)則之間會(huì)出現(xiàn)較大差異，會(huì)給企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的發(fā)生帶來(lái)一些新的問(wèn)題。

例如新收入準(zhǔn)則要求在對(duì)發(fā)生退貨情況的可能性進(jìn)行評(píng)估時(shí)，需要結(jié)合銷售的實(shí)際銷售過(guò)程中的銷售經(jīng)驗(yàn)以及所購(gòu)買產(chǎn)品的客戶的誠(chéng)信程度等因素進(jìn)行綜合考量。通過(guò)分析計(jì)算得出退貨發(fā)生概率之后再對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的收入進(jìn)行確認(rèn)。

在會(huì)計(jì)項(xiàng)目開始初期，對(duì)相關(guān)的會(huì)計(jì)科目進(jìn)行統(tǒng)計(jì)，并結(jié)合預(yù)計(jì)退貨情況將預(yù)計(jì)負(fù)債計(jì)為主營(yíng)業(yè)務(wù)收入。然后在會(huì)計(jì)末期根據(jù)已經(jīng)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)重新對(duì)退貨發(fā)生的概率大小進(jìn)行評(píng)估，做出相應(yīng)的處理。而稅法的規(guī)定則是將整個(gè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)發(fā)生的全過(guò)程中涉及收入進(jìn)行統(tǒng)計(jì)計(jì)算再確定應(yīng)納稅額。所以相比起來(lái)，新收入準(zhǔn)則按照預(yù)計(jì)負(fù)債的方式計(jì)算確定收入，能夠及時(shí)根據(jù)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中發(fā)生的各項(xiàng)其他內(nèi)容進(jìn)行調(diào)整，有效規(guī)避這些特定交易發(fā)生帶來(lái)的各種涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

三、新收入準(zhǔn)則下企業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)防范措施

（一）確保會(huì)計(jì)估計(jì)科學(xué)性，加強(qiáng)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的建立完善

在大數(shù)據(jù)不斷發(fā)展的前提下，信息化系統(tǒng)的應(yīng)用能夠讓整個(gè)會(huì)計(jì)過(guò)程更加透明公開，且工作效率更高，而且信息化系統(tǒng)的建設(shè)也能為稅會(huì)統(tǒng)計(jì)提供更加科學(xué)的算法，在大數(shù)據(jù)分析的支持下，對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的會(huì)計(jì)評(píng)估相關(guān)結(jié)果才能更加科學(xué)合理。同時(shí)，加強(qiáng)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的建立和完善也能幫助企業(yè)對(duì)發(fā)生經(jīng)濟(jì)活動(dòng)時(shí)的財(cái)務(wù)指標(biāo)進(jìn)行評(píng)估和計(jì)算，然后給市場(chǎng)未來(lái)的發(fā)展趨勢(shì)和目前企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中存在的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的預(yù)測(cè)提供數(shù)據(jù)依據(jù)。所以就需要在現(xiàn)有基礎(chǔ)上將企業(yè)內(nèi)的信息系統(tǒng)進(jìn)行整合完善，提高企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)項(xiàng)目的信息化技術(shù)水平，保證相關(guān)的財(cái)務(wù)統(tǒng)計(jì)分析工作能夠更好的發(fā)展。

一方面，應(yīng)該將企業(yè)現(xiàn)有的不同部門之間的信息平臺(tái)整合到一起，實(shí)現(xiàn)整體的信息數(shù)據(jù)共享。這樣能夠讓整個(gè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)發(fā)生過(guò)程都能連接在一起，實(shí)現(xiàn)綜合共享。通過(guò)不斷地技術(shù)開發(fā)，實(shí)現(xiàn)信息化技術(shù)在企業(yè)內(nèi)部的全面覆蓋，讓整體財(cái)務(wù)分析和會(huì)計(jì)統(tǒng)計(jì)流程更加智能。另一方面，還需要通過(guò)不斷完善基礎(chǔ)信息系統(tǒng)等基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)，提高企業(yè)內(nèi)工作人員對(duì)信息技術(shù)的應(yīng)用，提高工作效率，減少因?yàn)樾畔⒒潭炔桓邔?dǎo)致的各種計(jì)算錯(cuò)誤的現(xiàn)象。這樣能夠保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性，降低企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

（二）確保計(jì)稅依據(jù)準(zhǔn)確性，調(diào)整收入確認(rèn)金額差異

企業(yè)的計(jì)稅依據(jù)是本企業(yè)在發(fā)生經(jīng)濟(jì)活動(dòng)時(shí)產(chǎn)生的應(yīng)納稅所得額，具體是指企業(yè)在本納稅年度內(nèi)取得的所有資金的基礎(chǔ)上除去一些特定的款項(xiàng)之后所得出的具體額度。企業(yè)需要嚴(yán)格按照統(tǒng)計(jì)出的應(yīng)納稅所得額進(jìn)行計(jì)算相關(guān)的納稅額度。所以應(yīng)納稅所得額的準(zhǔn)確性直接關(guān)系到企業(yè)最后的納稅結(jié)果，關(guān)系到企業(yè)稅收義務(wù)履行的程度和國(guó)家征收收入水平，應(yīng)該通過(guò)科學(xué)的調(diào)整和計(jì)算，保證應(yīng)納稅所得額的準(zhǔn)確性。

一方面，企業(yè)應(yīng)該對(duì)相關(guān)的資金收入進(jìn)行詳細(xì)科學(xué)的分類，然后結(jié)合本企業(yè)的實(shí)際運(yùn)營(yíng)過(guò)程、稅法相關(guān)規(guī)定以及相關(guān)的會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則等方面進(jìn)行不斷調(diào)整，從而更好地保證企業(yè)的計(jì)稅依據(jù)準(zhǔn)確程度。另一方面，也需要加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作人員的培訓(xùn)，讓他們能夠?qū)Χ惙ê蜁?huì)計(jì)收入準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定更加了解，知道雙方的差距，然后根據(jù)差距更加準(zhǔn)確地進(jìn)行業(yè)務(wù)核算。

（三）掌握合同履行進(jìn)度，建立專門的合同管理機(jī)制體制

實(shí)際的交易過(guò)程能否準(zhǔn)確按照合同規(guī)定履行是會(huì)稅差異能否引發(fā)企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的重要內(nèi)容。因?yàn)楹贤瞧髽I(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)的一項(xiàng)重要依據(jù)，通過(guò)合同的履行情況分析，能夠及時(shí)了解到目前企業(yè)涉及的會(huì)計(jì)項(xiàng)目，各項(xiàng)收入的具體發(fā)生過(guò)程和發(fā)生時(shí)間都會(huì)隨著合同的履行體現(xiàn)出來(lái)。所以掌握合同履行進(jìn)度，建立專門的合同管理機(jī)制體制是保證企業(yè)對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)全過(guò)程進(jìn)行數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)、測(cè)算評(píng)估重要途徑。

一方面，可以在簽訂合同之前選擇更加有經(jīng)驗(yàn)的老員工對(duì)雙方商定的具體交易價(jià)格和交易過(guò)程進(jìn)行確認(rèn)，這樣能夠更快地發(fā)現(xiàn)合同中關(guān)于資金結(jié)算的漏洞，減少因合同簽訂條款帶來(lái)的各項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，可以在企業(yè)內(nèi)設(shè)置統(tǒng)一的管理組織體系，將對(duì)監(jiān)督合同的履行情況作為一項(xiàng)具體工作統(tǒng)一到某個(gè)具體機(jī)構(gòu)中，以此來(lái)加強(qiáng)各個(gè)部門對(duì)這項(xiàng)工作的重視程度，明確各自的工作職責(zé)，對(duì)合同的進(jìn)展履行情況更好地統(tǒng)一規(guī)劃。

另一方面，企業(yè)應(yīng)該按照本企業(yè)的實(shí)際運(yùn)行狀態(tài)和相關(guān)的業(yè)務(wù)流程制定符合本企業(yè)要求的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)表格，通過(guò)這些表格可以及時(shí)對(duì)合同的真實(shí)履行情況進(jìn)行監(jiān)督管理，及時(shí)了解到合同實(shí)際簽訂的日期、雙方實(shí)際的交易價(jià)格以及履行過(guò)程中出現(xiàn)的各種問(wèn)題等等，為后續(xù)交易的進(jìn)行和會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的核算提供數(shù)據(jù)依據(jù)。

（四）確保納稅義務(wù)履行的及時(shí)性

這里的及時(shí)性不僅包括開展經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的企業(yè)向國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅額度的及時(shí)性，還包括了確認(rèn)涉稅事項(xiàng)中因?yàn)楦鞣N情況發(fā)生的損失是否被確認(rèn)為應(yīng)納稅額的及時(shí)性。因?yàn)榧{稅是國(guó)家規(guī)定的具有嚴(yán)格時(shí)效性的法定義務(wù)，所以按照規(guī)定納稅是國(guó)家層面對(duì)企業(yè)提出的一個(gè)要求。如果不能保證納稅義務(wù)履行的及時(shí)性，就會(huì)受到國(guó)家層面的處罰，這不僅加大了企業(yè)的納稅成本，也會(huì)影響到企業(yè)的整體形象。同時(shí)，確保納稅義務(wù)履行的及時(shí)性也能幫助企業(yè)對(duì)自身的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行及時(shí)統(tǒng)計(jì)整理，納稅數(shù)據(jù)也能為企業(yè)的未來(lái)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的發(fā)展提供實(shí)時(shí)的數(shù)據(jù)支持。

所以一方面，需要企業(yè)通過(guò)提高會(huì)計(jì)核算工作的效率以及完善相關(guān)的時(shí)間管理規(guī)定，來(lái)保證納稅義務(wù)履行的及時(shí)性。另一方面，也應(yīng)該將會(huì)計(jì)核算的具體工作任務(wù)進(jìn)行分解，按照不同的職能部門進(jìn)行分配，將工作責(zé)任具體落實(shí)到個(gè)人、各部門上面，讓更多員工從思想上意識(shí)到這項(xiàng)工作的重要性，切實(shí)將每個(gè)職能部門的作用都發(fā)揮出來(lái)。這樣能夠提高企業(yè)在會(huì)計(jì)核算過(guò)程和納稅義務(wù)履行過(guò)程的工作效率，減少因?yàn)楣ぷ餍实蛶?lái)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

四、結(jié)束語(yǔ)

會(huì)計(jì)制度和稅收準(zhǔn)則之間的差異會(huì)對(duì)企業(yè)發(fā)生的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的發(fā)生和企業(yè)收入的測(cè)算規(guī)則產(chǎn)生影響，如果不能明確二者之間的差異，就不能將這種差異引發(fā)的制度漏洞和影響抵消掉，企業(yè)就無(wú)法明確經(jīng)濟(jì)制度改革創(chuàng)新的方向。在新收入準(zhǔn)則的背景下，企業(yè)實(shí)踐中會(huì)稅差異的問(wèn)題更加明顯，很容易出現(xiàn)涉稅風(fēng)險(xiǎn)，這不利于企業(yè)的發(fā)展與進(jìn)步。明確會(huì)稅差異能夠幫助企業(yè)減少因?yàn)椴町惍a(chǎn)生的各種不確定風(fēng)險(xiǎn)，幫助企業(yè)獲得更好的發(fā)展。