水利事業(yè)單位對外投資相關(guān)財(cái)務(wù)問題及其應(yīng)對措施探討

高 西，張萍萍

（1.海河水利委員會綜合管理中心，天津 300170；2.淮河流域水資源保護(hù)局淮河水資源保護(hù)科學(xué)研究所，安徽 蚌埠 233000）

長期以來，水利事業(yè)單位投資企業(yè)在支持事業(yè)單位有效運(yùn)轉(zhuǎn)、提升服務(wù)等方面發(fā)揮了重要作用，為推進(jìn)水利事業(yè)高質(zhì)量發(fā)展作出了重要貢獻(xiàn)。以前水利事業(yè)單位投資企業(yè)的性質(zhì)是全民所有制企業(yè)。按照深化國有企業(yè)改革的總體部署，大部分水利事業(yè)單位投資企業(yè)類型改為國有獨(dú)資或國有控股。2019年以前，該類型下長期股權(quán)投資核算方式一般為“成本法”。2019 年以后，根據(jù)《政府會計(jì)準(zhǔn)則第2 號——投資》第十五條規(guī)定，該類型下長期股權(quán)投資核算方式一般采用“權(quán)益法”。

1 長期股權(quán)投資的理論基礎(chǔ)

權(quán)益法是指投資最初以投資成本計(jì)量，然后根據(jù)政府會計(jì)主體在被投資單位所享有的所有者權(quán)益份額的變動對投資的賬面余額進(jìn)行調(diào)整的方法[1]。采用權(quán)益法核算，還應(yīng)當(dāng)按照“成本”“損益調(diào)整”“其他權(quán)益變動”設(shè)置明細(xì)科目進(jìn)行核算[2]。

成本法是指投資按照投資成本計(jì)量的方法。政府會計(jì)主體無權(quán)決定被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策或無權(quán)參與被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策決策的，應(yīng)當(dāng)采用成本法進(jìn)行核算。采用成本法核算的長期股權(quán)投資賬面余額通常保持不變，只在追加或收回投資時做相應(yīng)調(diào)整。

2 不同核算方式的具體應(yīng)用

2.1 長期股權(quán)投資取得環(huán)節(jié)的常見會計(jì)處理示例

2.1.1 以現(xiàn)金取得長期股權(quán)投資

按照確定的投資成本作為初始投資成本，需要進(jìn)行財(cái)務(wù)會計(jì)與預(yù)算會計(jì)的“雙核算”。若支付價款中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，則財(cái)務(wù)會計(jì)應(yīng)借記“應(yīng)收股利”。以現(xiàn)金取得長期股權(quán)投資的會計(jì)分錄，詳見表1。

表1 以現(xiàn)金取得長期股權(quán)投資的會計(jì)分錄

2.1.2 以固定資產(chǎn)置換取得的長期股權(quán)投資

按照換出資產(chǎn)的評估價值加上支付的補(bǔ)價或減去收到的補(bǔ)價，加上換入長期股權(quán)投資發(fā)生的其他相關(guān)支出確定。不考慮補(bǔ)價的情況，以固定資產(chǎn)置換取得的長期股權(quán)投資的會計(jì)分錄，詳見表2。

表2 以固定資產(chǎn)置換取得的長期股權(quán)投資的會計(jì)分錄

2.2 長期股權(quán)投資持有期間的會計(jì)處理

2.2.1 采用成本法核算的情況

被投資企業(yè)宣告發(fā)放股利時，財(cái)務(wù)會計(jì)借記“應(yīng)收股利”科目、貸記“投資收益”科目，預(yù)算會計(jì)無需進(jìn)行賬務(wù)處理。收到現(xiàn)金股利時，財(cái)務(wù)會計(jì)借記“銀行存款”科目、貸記“應(yīng)收股利”科目，預(yù)算會計(jì)借記“資金結(jié)存-貨幣資金”科目、貸記“投資預(yù)算收益”科目[3]。

2.2.2 采用權(quán)益法核算的情況

被投資企業(yè)宣告發(fā)放股利時，財(cái)務(wù)會計(jì)借記“應(yīng)收股利”科目、貸記“長期股權(quán)投資-損益調(diào)整”科目，預(yù)算會計(jì)無需進(jìn)行賬務(wù)處理。收到現(xiàn)金股利時，財(cái)務(wù)會計(jì)借記“銀行存款”科目、貸記“應(yīng)收股利”科目，預(yù)算會計(jì)借記“資金結(jié)存-貨幣資金”科目、貸記“投資預(yù)算收益”科目。

被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤時，根據(jù)權(quán)益法要求，按照應(yīng)享有的份額財(cái)務(wù)會計(jì)借記“長期股權(quán)投資-損益調(diào)整”、貸記“投資收益”科目。 如發(fā)生凈虧損時按照應(yīng)分擔(dān)的份額財(cái)務(wù)會計(jì)借記“投資收益”科目、貸記“長期股權(quán)投資-損益調(diào)整”，但應(yīng)以長期股權(quán)投資的賬面余額減記至零為限，若以后年度又實(shí)現(xiàn)凈利潤，則應(yīng)當(dāng)在其收益分享額彌補(bǔ)未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額等后恢復(fù)確認(rèn)投資收益，預(yù)算會計(jì)均無需進(jìn)行賬務(wù)處理。

2.3 處置長期股權(quán)投資時的常見會計(jì)處理示例

2.3.1 處置以現(xiàn)金取得長期股權(quán)投資的情況

應(yīng)當(dāng)沖減長期股權(quán)投資的賬面余額，將處置價款扣除相關(guān)稅費(fèi)后的余額與長期股權(quán)投資賬面余額的差額計(jì)入當(dāng)期投資損益。處置以現(xiàn)金取得長期股權(quán)投資的會計(jì)分錄，詳見表3。

表3 處置以現(xiàn)金取得長期股權(quán)投資的會計(jì)分錄

2.3.2 處置以固定資產(chǎn)置換取得的長期股權(quán)投資的情況

如果處置凈收入需要上繳財(cái)政，其會計(jì)分錄詳見表4。

表4 處置凈收入需要上繳財(cái)政情況的會計(jì)分錄

若按規(guī)定將取得的投資收益納入單位預(yù)算管理，則應(yīng)當(dāng)將處置價款扣除相關(guān)稅費(fèi)后的余額與長期股權(quán)投資賬面余額的差額計(jì)入當(dāng)期投資損益[4]。處置投資收益納入單位預(yù)算管理情況的會計(jì)分錄，詳見表5。

表5 處置投資收益納入單位預(yù)算管理情況的會計(jì)分錄

3 水利事業(yè)單位對外投資企業(yè)的常見財(cái)務(wù)問題

3.1 對投資企業(yè)財(cái)務(wù)監(jiān)管不足

對外投資是水利事業(yè)單位創(chuàng)收渠道之一。水利事業(yè)單位投資的企業(yè)性質(zhì)多數(shù)為國有獨(dú)資或國有控股。水利事業(yè)單位對取得的投資收益按規(guī)定需納入單位預(yù)算，統(tǒng)一核算，統(tǒng)一管理。水利事業(yè)單位對投資企業(yè)的關(guān)注點(diǎn)通常放在財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)上，關(guān)心資產(chǎn)總額是否上漲、能否分成等方面，對投資企業(yè)債權(quán)債務(wù)、往來款清理等經(jīng)營發(fā)展方面的關(guān)注度不夠，對財(cái)務(wù)狀況了解不夠深入全面，對企業(yè)的經(jīng)濟(jì)管理不夠?qū)I(yè)，財(cái)務(wù)監(jiān)管意識薄弱，監(jiān)管效率較低，存在一定的經(jīng)營風(fēng)險和財(cái)務(wù)風(fēng)險。

水利事業(yè)單位投資企業(yè)的主要目的并非是營利，而是為了彌補(bǔ)事業(yè)單位經(jīng)費(fèi)不足，尤其是公益二類事業(yè)單位，在逐年壓減財(cái)政資金的大環(huán)境下，創(chuàng)收壓力越來越大。因此，水利事業(yè)單位普遍存在重投資輕管理的現(xiàn)象，習(xí)慣用事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理的方式生搬硬套在對企業(yè)的監(jiān)督管理上，面對企業(yè)的實(shí)際問題時缺乏經(jīng)驗(yàn)和執(zhí)行力。

3.2 科目使用、核算方式選擇不規(guī)范

根據(jù)政府會計(jì)制度要求，采用權(quán)益法核算時“長期股權(quán)投資”科目應(yīng)當(dāng)按照“成本”“損益調(diào)整”，其他權(quán)益變動”設(shè)置明細(xì)科目，進(jìn)行明細(xì)核算。但是，在實(shí)際核算中，仍有部分事業(yè)單位未能對科目規(guī)范使用，導(dǎo)致會計(jì)報(bào)表信息不準(zhǔn)確，不能真實(shí)反映單位的資產(chǎn)情況。

政府會計(jì)準(zhǔn)則中“成本法”與“權(quán)益法”核算方式規(guī)定與企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定有相似之處，但也有明顯的區(qū)別。比如，在長期股權(quán)投資的核算上，當(dāng)能夠?qū)Ρ煌顿Y企業(yè)實(shí)施控制時事業(yè)單位一般采用“權(quán)益法”，而企業(yè)一般采用“成本法”。在實(shí)際核算中容易將政府會計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的部分規(guī)定相混淆，導(dǎo)致在選擇“成本法”“權(quán)益法”核算方式上出現(xiàn)錯誤，影響后續(xù)會計(jì)的可靠計(jì)量。

3.3 采用“權(quán)益法”核算方式的單位報(bào)送財(cái)務(wù)報(bào)告數(shù)據(jù)可能與國有資產(chǎn)系統(tǒng)數(shù)據(jù)存在出入

采用“權(quán)益法”核算的長期股權(quán)投資，每年年末需將應(yīng)享有被投資企業(yè)份額部分進(jìn)行賬務(wù)處理。由于被投資企業(yè)出具經(jīng)審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表需要次年完成，所以為獲得可靠的會計(jì)信息，很多水利事業(yè)單位采取在次年取得被投資單位經(jīng)審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表后、再將應(yīng)享有被投資單位份額一次性調(diào)整長期股權(quán)投資賬面余額的方法。當(dāng)年的財(cái)務(wù)報(bào)告中披露的是上年應(yīng)享有被投資企業(yè)的份額，而國有資產(chǎn)系統(tǒng)中數(shù)據(jù)則是當(dāng)年被投資企業(yè)的份額，因此會導(dǎo)致不同系統(tǒng)中數(shù)據(jù)的不一致性、財(cái)務(wù)報(bào)告數(shù)據(jù)信息失真的情況。

3.4 財(cái)會專業(yè)水平不足

長期股權(quán)投資的核算情況復(fù)雜，且政府會計(jì)制度與企業(yè)會計(jì)制度中關(guān)于投資企業(yè)的部分容易混淆，也給財(cái)務(wù)人員的專業(yè)素質(zhì)帶來了挑戰(zhàn)。財(cái)務(wù)人員在水利事業(yè)單位的人員總數(shù)占比較少，工作中獲得培訓(xùn)或者學(xué)習(xí)的機(jī)會較少，尤其基層單位的財(cái)務(wù)人員很多還是兼職人員，每年很難有機(jī)會進(jìn)行培訓(xùn)或?qū)W習(xí)交流，在一定程度上會影響會計(jì)核算的規(guī)范性、準(zhǔn)確性。

財(cái)務(wù)人員遇到業(yè)務(wù)上的難點(diǎn)疑點(diǎn)，處理解決的途徑較少，很多時候需要自己“閉門造車”，想盡辦法尋找途徑解決難題，以致會計(jì)處理的準(zhǔn)確性無法保證，可能出現(xiàn)不同財(cái)務(wù)人員會計(jì)處理方式不同的現(xiàn)象，影響單位財(cái)務(wù)工作的準(zhǔn)確性，打擊財(cái)務(wù)人員工作的積極性。

4 有效對策

4.1 立足職責(zé)定位，強(qiáng)化投資企業(yè)財(cái)務(wù)監(jiān)督管理

《水利部關(guān)于加強(qiáng)事業(yè)單位投資企業(yè)監(jiān)督管理的意見》中強(qiáng)調(diào)，事業(yè)單位要嚴(yán)格履行對企業(yè)的財(cái)務(wù)監(jiān)管職責(zé)，強(qiáng)化財(cái)務(wù)監(jiān)督管理、規(guī)范財(cái)務(wù)行為、控制財(cái)務(wù)風(fēng)險，對企業(yè)提供的財(cái)務(wù)、會計(jì)信息的真實(shí)性、完整性進(jìn)行審核。

通過細(xì)化企業(yè)監(jiān)管職責(zé)，系統(tǒng)性地提高對投資企業(yè)的財(cái)務(wù)監(jiān)管力。需要結(jié)合投資企業(yè)的具體情況，深入了解企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，轉(zhuǎn)變工作思路，做好財(cái)務(wù)監(jiān)督和管理工作，促進(jìn)企業(yè)良性發(fā)展。建立對所投資企業(yè)常態(tài)化監(jiān)督檢查機(jī)制，加強(qiáng)對所投資企業(yè)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行情況監(jiān)測，及時掌握企業(yè)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和經(jīng)營情況。實(shí)現(xiàn)監(jiān)督和管理有機(jī)統(tǒng)一，是落實(shí)好財(cái)會監(jiān)督要求的重要內(nèi)容之一，也為企業(yè)的穩(wěn)定持續(xù)發(fā)展提供了有力支撐和保障。

4.2 提升業(yè)務(wù)能力，樹立正確的會計(jì)核算理念

科目的不規(guī)范核算會給財(cái)務(wù)報(bào)表使用者傳遞錯誤的數(shù)據(jù)信息，尤其是長期股權(quán)投資價值的高估或低估，往往會誤導(dǎo)決策者以此錯誤數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)做出下一步相關(guān)決策，導(dǎo)致決策失誤，一定程度上降低了會計(jì)信息的相關(guān)性和可靠性。因此，規(guī)范嚴(yán)謹(jǐn)?shù)臅?jì)核算至關(guān)重要，水利事業(yè)單位財(cái)會人員應(yīng)提升業(yè)務(wù)水平，準(zhǔn)確把握各明細(xì)會計(jì)科目所反映的相關(guān)內(nèi)容。

要全面了解長期股權(quán)投資等重要會計(jì)科目的正確核算對財(cái)務(wù)管理的重要意義，樹立正確的核算理念，對整個會計(jì)核算過程實(shí)行全方位的把控，積極主動地學(xué)習(xí)會計(jì)核算新知識、適用新要求，注重核算效果的呈現(xiàn)，保障會計(jì)核算的真實(shí)性和可靠性。要及時掌握投資企業(yè)實(shí)際經(jīng)營情況，通過真實(shí)可靠的核算數(shù)據(jù)信息與之對比分析，能夠?qū)崟r反映嚴(yán)峻的市場環(huán)境下企業(yè)的生存發(fā)展情況，精準(zhǔn)的會計(jì)核算能夠提升投資企業(yè)綜合市場的競爭能力，有助于企業(yè)從自身出發(fā)，在競爭激烈的市場環(huán)境中，隨時調(diào)整自己的市場定位。

4.3 依托中央預(yù)算管理一體化系統(tǒng)，提升信息化應(yīng)用水平

中央預(yù)算管理一體化系統(tǒng)將制度規(guī)范與信息系統(tǒng)建設(shè)緊密結(jié)合，用系統(tǒng)化思維整合預(yù)算管理的各個環(huán)節(jié)。目前，中央預(yù)算管理一體化系統(tǒng)中預(yù)算編制、預(yù)算執(zhí)行等模塊均已廣泛使用。建議依托中央預(yù)算管理一體化系統(tǒng)將會計(jì)核算中的資產(chǎn)數(shù)據(jù)與資產(chǎn)系統(tǒng)中的數(shù)據(jù)實(shí)現(xiàn)互聯(lián)共享，規(guī)范業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)口徑，確保數(shù)據(jù)準(zhǔn)確、可靠，運(yùn)用信息化手段使數(shù)據(jù)資源得到充分利用，提高工作效率，更有效地對國有資產(chǎn)進(jìn)行監(jiān)管，進(jìn)一步提高信息化監(jiān)督能力。

建議通過中央預(yù)算管理一體化系統(tǒng)使財(cái)務(wù)人員能夠在系統(tǒng)中設(shè)定好所投資企業(yè)的持股比例，系統(tǒng)可自動匹配或提示選用“成本法”或“權(quán)益法”對應(yīng)的會計(jì)科目，利用信息化手段幫助財(cái)務(wù)人員合理設(shè)置正確的會計(jì)科目，避免出現(xiàn)會計(jì)科目使用不準(zhǔn)確問題。同時，建議系統(tǒng)中建立財(cái)務(wù)交流共享平臺，在系統(tǒng)中可以實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)人員隨時可以線上答疑、分享經(jīng)驗(yàn)，為財(cái)務(wù)人員創(chuàng)造通暢的業(yè)務(wù)交流機(jī)會。

4.4 強(qiáng)化本領(lǐng)擔(dān)當(dāng)，加強(qiáng)財(cái)務(wù)隊(duì)伍建設(shè)

業(yè)務(wù)過硬的財(cái)務(wù)隊(duì)伍是做好會計(jì)基礎(chǔ)和財(cái)務(wù)監(jiān)管的重要保障，事業(yè)單位執(zhí)行的政府會計(jì)制度具有雙基礎(chǔ)、雙功能、雙報(bào)告的特點(diǎn)，這對于財(cái)務(wù)人員具有更大的挑戰(zhàn)性。以水利部“實(shí)施財(cái)會人員素質(zhì)三年提升工程”為契機(jī)，加大財(cái)務(wù)人員財(cái)稅法規(guī)學(xué)習(xí)力度，不斷加強(qiáng)人才培訓(xùn)教育，組織集中學(xué)習(xí)研討，提高財(cái)務(wù)人員專業(yè)水平，提升財(cái)會人員工作能力，將更多的培訓(xùn)和學(xué)習(xí)的機(jī)會向基層財(cái)務(wù)人員傾斜，營造良好的財(cái)務(wù)交流氛圍，促進(jìn)業(yè)財(cái)融合。

建立財(cái)務(wù)人員的績效考評制度。財(cái)務(wù)工作作為一項(xiàng)重要且基礎(chǔ)的工作，本身難以做出明顯的成績，財(cái)務(wù)人員很難再在工作中找到成就感，這就需要建立績效考評制度，完善水利財(cái)務(wù)人才激勵約束機(jī)制，調(diào)動財(cái)務(wù)人員工作的積極性[5]。同時，建立和完善水利財(cái)會人員信息庫。

5 結(jié)語

綜上，投資企業(yè)在水利事業(yè)單位尤其是公益二類事業(yè)單位的正常運(yùn)轉(zhuǎn)、經(jīng)濟(jì)發(fā)展等方面發(fā)揮了重要作用，但是也存在著投資管理不足的問題。財(cái)務(wù)部門要重視和加強(qiáng)對外投資管理，依托信息化手段，扎實(shí)做好水利財(cái)務(wù)工作，促進(jìn)業(yè)財(cái)融合，有效地對國有資產(chǎn)進(jìn)行監(jiān)管，防止國有資產(chǎn)流失。