個人所得稅改革探析
——基于穩(wěn)中求進工作總基調視角

李 坤

（作者單位：屏邊縣國庫集中支付中心）

1980 年我國正式建立起個人所得稅制度，此后個稅制度歷經七次修訂，得到了不斷的優(yōu)化和完善。特別是2018 年的改革，第一次開始實行綜合與分類相結合的征稅模式，是我國個稅制度的歷史性突破，為提高個稅調節(jié)的力度和精準性夯實了基礎。隨著我國人口老齡化形勢加劇、國家全面實施三孩政策和鼓勵吸引高端緊缺人才出臺個稅優(yōu)惠政策等，我國個稅制度已難以適應經濟社會的發(fā)展，需要進一步修改和完善。本文基于穩(wěn)中求進工作總基調的視角，對2018 年新修訂的個稅制度進行分析，借鑒國外的先進經驗，對我國個稅制度下一步改革提出幾點思考。

一、個人所得稅的作用

稅收是一個國家財政收入的主要來源，是各級政府履行職能的重要基礎，也是調控經濟運行的有效手段。個人所得稅作為稅收收入中的一個重要稅種，是以納稅主體在一定時期內取得的應稅收入為課征對象的稅種，具有增加財政收入、調節(jié)收入分配、穩(wěn)定經濟發(fā)展的重要作用[1]。

（一）增加財政收入

征收個人所得稅，最初源于英國，目的是增加國家的財政收入，滿足政府履職所需的支出[2]。隨著經濟社會的發(fā)展，個稅收入已經成為國家財政收入的重要組成部分，個稅收入占財政收入的比重在發(fā)達國家、中等收入國家、發(fā)展中國家分別為40%、20%、10%左右。在我國經濟穩(wěn)步發(fā)展的帶動下，居民收入持續(xù)增加，個稅收入總額也在不斷增加，目前已成為僅次于增值稅、企業(yè)所得稅的第三大稅種。

（二）調節(jié)收入分配

個稅直接對納稅人的應稅所得進行課稅，實行源泉扣繳，稅負不容易被轉嫁，能夠有效發(fā)揮個稅調控收入分配的作用。對于高收入者，適用較高稅率，需要繳納更多個稅，從而減少實際收入；對于低收入者，則適用較低稅率，減少個稅繳納，穩(wěn)定應得收入。對于特殊群體實行特殊政策，如特殊費用扣除、減免稅額等，能夠降低特殊群體的應納稅所得額，實現(xiàn)少繳稅甚至不繳稅的預想。

（三）穩(wěn)定經濟發(fā)展

個稅是國家經濟運行的“晴雨表”，具有“調節(jié)器”的功能。當經濟保持高速增長時，個人收入也會隨著經濟增長而增加，應納稅所得適用的稅率將相應提高，個人需要繳納更多稅額，從而降低個人的收入，抑制過熱投資，控制日常開銷，為經濟過熱降溫。相反，當經濟衰退時，個人收入會顯著減少，應納稅所得適用的稅率相應降低甚至降至納稅水平以下，從而維持了可支配收入的穩(wěn)定，有效應對了需求的收縮，有利于促進經濟的復蘇。

二、我國個人所得稅制度改革歷程

18 世紀末，英國開始征收個人所得稅，個稅制度由此產生。經過200 多年的發(fā)展，個人所得稅已成為世界各國財政收入的重要來源，個稅制度也經歷多次變革。在個稅制度的歷次改革過程中，各國稅務部門從本國的具體實際出發(fā)，在調整邊際效率、確定稅率檔次、細化費用扣除、強化個稅征管、提高征稅效率等方面進行了有益的探索，以制定出符合本國實際、適應社會發(fā)展的制度。

我國個人所得稅制度建立于改革開放初期。受計劃經濟體制影響，我國于1980 年才頒布第一部個人所得稅法——《中華人民共和國個人所得稅法》[2]。隨著我國改革開放政策的實施，為適應黨的十二大以后社會主義市場經濟的發(fā)展和稅制改革的需要，我國先后于1994 年、1999 年、2005 年、2007 年、2008 年、2011 年、2018 年七次對個人所得稅法的稅制模式、稅率結構、免征額度、費用扣除、征管機制等進行修訂完善。

2018 年新修訂的個人所得稅法，取得了個稅制度改革的歷史性突破，主要體現(xiàn)在以下五個方面：一是精簡計稅項目，將之前的11 項應稅所得調減為9 項。二是首次實行綜合征稅，將居民個人取得前4 項所得按納稅年度合并計算，非居民個人取得前4 項所得按月或者按次分項計算；納稅人取得后5 項所得，依照個人所得稅法規(guī)定分別計算。三是將免征額由每月3 500 元提高至每月5 000 元，從而將每年的減除費用提高至6 萬元。四是首次增加六項專項附加扣除，極大完善費用扣除體系。五是擴大低檔稅率級距，調整優(yōu)化稅率結構，更好體現(xiàn)稅負公平。

三、我國個人所得稅制度存在的問題

隨著我國人口老齡化加劇、三孩政策放開和鼓勵創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)、實施人才戰(zhàn)略等，個稅制度已難以適應經濟社會的發(fā)展，主要表現(xiàn)出以下幾個方面的問題：

（一）稅制模式存在缺陷

2018 年以前，我國個稅征收采用分類稅制模式，將征稅對象分為11 類，依據應稅所得的高低，適用不同的稅率進行課稅。2018 年我國首次建立了綜合與分類相結合的稅制模式，將征稅對象分為9 類，將之前采用分類計稅的工資薪金、勞務報酬、稿酬、特許權使用費所得等4 項合并計算，綜合計征，其他的經營所得、利息、紅利等繼續(xù)實行分類計稅征收[3]。此次改革由分類轉向綜合與分類相結合的模式，既體現(xiàn)了公平，又可做到便捷征收，更有利于實現(xiàn)社會公平，但是對征管的要求比較高，需要先進的征管手段作為支撐。雖然這是2018 年個稅改革的最大亮點，但改革的綜合征收還不夠徹底，比如它只包含了四類收入，而且也只針對個人，并沒有像國外那樣實行以家庭為單位的綜合征收，稅制模式依然存在缺陷。

（二）稅率結構設計不合理

1.邊際稅率過高不利于國家創(chuàng)新發(fā)展。2018 年我國個稅制度改革，對部分稅率級距進行優(yōu)化調整，主要是擴大3%、10%、20%三檔低稅率的級距，保持30%、35%、45%三檔較高稅率的級距不變，縮小25%稅率的級距。改革后稅率級差依然為7 級，最高邊際稅率依然為45%，此稅率與其他國家相比，明顯處于較高層級，不利于我國的人才發(fā)展戰(zhàn)略與創(chuàng)新驅動戰(zhàn)略實施，降低了對高端人才的吸引力，削弱了國際競爭力[4]。

2.勞動性所得和資本性所得比例稅率倒掛。當前，我國個人所得稅制度中的勞動相關的4 項勞動性所得適用3%—45%的超額累進稅率，股息利息紅利所得、財產租賃轉讓所得等資本性所得適用20%的稅率。從實踐情況看，高收入群體收入來源構成中的資本性收入所占比重遠超勞動性收入，而適用較高檔次稅率的納稅人中有不少為勞動性高收入納稅人，真正的高收入群體通過資本運作獲得的收入所得只適用20%的稅率，使得個人所得稅難以充分發(fā)揮調控收入分配、縮小貧富差距的作用。

（三）費用扣除標準不合理

1.缺乏考慮不同地區(qū)基本生活支出差異。我國東中西部地區(qū)發(fā)展不平衡不協(xié)調，各地區(qū)收入水平和日常開銷各不相同，各地區(qū)的最低工資標準也大相徑庭。因此，如果個稅的免征額度等標準全國統(tǒng)一，日常開銷較高地區(qū)納稅人的基本生活支出將得不到有效扣除，難以緩解高成本的生存壓力，不符合個人所得稅的量能課稅原則。

2.考慮納稅人家庭因素還不夠完善。2018 年的個人所得稅法對費用扣除進行革新，首次將家庭因素納入征稅的考量范圍，實施子女教育、贍養(yǎng)老人、住房支出、大病醫(yī)療等六大專項附加扣除措施，2022 年又將3 歲以下嬰幼兒的照護費用納入個稅專項附加扣除的范圍，進一步完善費用扣除體系，將有效推動學有所教、老有所養(yǎng)、住有所居、病有所醫(yī)、幼有所育的利好政策惠及千家萬戶。但目前考慮到的家庭因素扣除部分還不夠充分，比如對家庭中年滿60 歲的父母一方發(fā)生重大疾病的醫(yī)療費用自費部分等尚未納入扣除范圍。

（四）稅收征管機制不完善

1.專項附加扣除項目填報真實性難以保證。6 項專項附加扣除項目涉及的有關信息，通常由納稅人自行提供，并對所提供信息的真實性、準確性和完整性負責任?？劾U義務人根據納稅人提供的有關信息，錄入系統(tǒng)辦理扣繳申報，若發(fā)現(xiàn)納稅人提供的信息不真實、不準確，扣繳義務人可以要求納稅人進行修改。從實踐情況看，因信息不對稱，扣繳義務人無法辨識納稅人提供信息的真實性，專項附加扣除項目填報成功后納稅人即可享受相應的扣除，缺少相應的事前審核預警，難以保證填報的扣除項目信息的真實性。

2.尚未構建起協(xié)同共治的監(jiān)管體系。當前稅務部門與發(fā)改、金融、人行等相關部門的信息互聯(lián)互通共享機制尚未構建完成，數據信息難以在部門之間自由流動，稅務部門對納稅主體涉稅信息的獲取存在較大困難，弱化了稅收信息的監(jiān)控。由于缺乏有效的信息支撐，稅務機關不能及時、準確、全面地掌握納稅人的實際收入和支出數據，導致難以做到全面有效地監(jiān)控稅源，造成個稅收入流失。

四、對我國個人所得稅制度改革的思考

2020 年，我國圓滿完成了2019 年的個稅匯算清繳工作，這標志著我國實施綜合與分類相結合的個稅制度改革取得了關鍵性、突破性的進展，彰顯了我國治理體系和治理能力的提升，為下一步個稅制度改革提供了遵循、增添了信心，我國應該在前一階段的基礎上穩(wěn)步推進個稅征管模式、稅率結構、費用扣除和征管機制等方面的改革。

（一）推進征收制度改革，實行綜合稅制模式

實行綜合稅制模式應該是我國個稅制度的目標，也是經濟社會發(fā)展的趨勢。目前我國稅制模式改革剛剛走出綜合與分類相結合的第一步，不可能一蹴而就。但隨著我國經濟社會的穩(wěn)步發(fā)展，國民收入將逐漸提高，納稅群體的數量和規(guī)模也將不斷擴大，實行綜合稅制模式是大勢所趨。我國個稅制度改革可以借鑒英國的經驗。英國最開始征收個稅時，實行分類所得的稅制模式，隨著時代的發(fā)展，英國對個稅制度進行改革，將稅制模式轉變?yōu)榫C合所得的稅制模式。因此，我國未來的個稅制度改革，可以先通過擴大綜合所得計征的思路，逐步將經營所得、資本性所得納入綜合所得，不斷擴大綜合所得范圍，最終轉向綜合所得的稅制模式[5]。

（二）優(yōu)化個稅稅率結構，發(fā)揮個稅調節(jié)作用

1.改進累進稅率?？稍诂F(xiàn)行個人所得稅稅率累進級數為7 級的基礎上，合理調減級數，適當降為3—6 級，適當降低最高稅率。同時依照納稅人的收入結構和差距等實際情況合理確定累進稅率的級距，實現(xiàn)對高收入群體“削高”、對中等收入群體“拓寬”、對低收入群體“減稅”的調節(jié)作用[6]。

2.調整比例稅率。首先，本著實現(xiàn)勞動性所得和資本性所得稅負公平的原則，統(tǒng)籌兼顧，審慎調整兩種所得的稅率，避免打擊勞動性高收入群體的勞動積極性和納稅積極性。其次，適度提高資本性收入所得實行的比例稅率，并在全國范圍內統(tǒng)一適用，有效發(fā)揮個稅的調控分配作用。

（三）合理設計費用扣除，促進個稅稅負公平

1.充分考慮不同地區(qū)費用扣除標準。針對我國不同地區(qū)經濟發(fā)展水平差距較大，收入水平、生活成本存在較大差異的實際情況，合理考慮地區(qū)發(fā)展差異，改變費用扣除標準“一刀切”的簡單模式。建議在全國免征額度統(tǒng)一的基礎上，設計不同地區(qū)的消費指數，再用全國免征額度標準乘以本地區(qū)的消費指數，進而得出本地區(qū)的費用扣除標準，體現(xiàn)不同地區(qū)不同標準的考慮。

2.建立以家庭為單位的費用扣除制度。目前我國實行的是以個人為納稅單位的課稅模式，忽視了以家庭為整體的負擔能力，背離了稅收公平的原則。如今大部分家庭的支出主要是住房、育兒、教育、醫(yī)療等基本支出，我國個人所得稅費用扣除應在已實施專項附加扣除的基礎上，綜合考慮納稅人的家庭負擔，進一步完善稅收征管機制，建立以家庭為單位的費用扣除制度。

（四）完善個稅征管機制，提高稅收征管效率

1.建立部門協(xié)同共享機制。加強頂層設計，建立健全稅務部門與政府其他管理部門的協(xié)同配合、共建共享機制，打破信息互通共享的“壁壘”，構建稅務信息自由流動、協(xié)同共享的格局，加強對納稅人信息的監(jiān)控，從而提升個稅征管的質量和效率。

2.加大稅務稽查和處罰力度。稅務部門需盡快研究制定個稅申報信息的核查管理方法，強化對納稅人專項附加扣除項目等涉稅信息真實性的核驗。建立黑名單制度，加強對高收入行業(yè)和高收入者的征管，發(fā)現(xiàn)有偷逃稅行為的進行嚴厲處罰、公開通報，納入黑名單管理，限制經營活動，倒逼納稅人提高稅法遵從度。