關于建筑企業(yè)增值稅業(yè)務的探討

【摘? 要】社會生活和經(jīng)濟的發(fā)展動力來自各個行業(yè)的發(fā)展，建筑工程行業(yè)作為國民經(jīng)濟的重要產(chǎn)業(yè)之一，在推動社會和經(jīng)濟發(fā)展中有著重要的貢獻。隨著我國經(jīng)濟形勢的變化，國家實行對稅收體制進一步優(yōu)化的策略，“營改增”便是其中的一個重要體現(xiàn)。“營改增”政策的實施，促進了我國產(chǎn)業(yè)結構的優(yōu)化調整，激發(fā)了我國經(jīng)濟發(fā)展的后勁。全面實施“營改增”政策對于建筑施工企業(yè)來講是一把雙刃劍，既有有利的一面，也有不利的一面。論文通過解析“營改增”政策的實行對建筑企業(yè)帶來的正反兩面影響，探討建筑工程企業(yè)在稅務籌劃工作與財務會計核算方面應該采取的對策，目的是把握住“營改增”這把雙刃劍，化不利為有利，激發(fā)建筑施工企業(yè)的發(fā)展活力與動力。

【關鍵詞】建筑工程企業(yè)；“營改增”；財務會計核算；稅收籌劃

【中圖分類號】F275；F812.42? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?【文獻標志碼】A? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?【文章編號】1673-1069（2023）09-0164-03

1 引言

“營改增”政策從2016年5月1日開始實行，建筑行業(yè)也被列在試點名單上，從此由繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅，目的在于克服重復征稅的問題。作為國家推行的一項重要的稅制改革，“營改增”的實行可以引起企業(yè)稅負的變化，進而起到優(yōu)化市場經(jīng)濟結構的作用，推動我國經(jīng)濟的發(fā)展。建筑施工企業(yè)的自身特點，如周期長、生產(chǎn)的流動性大、應稅地點分散等，在這種稅收改革的態(tài)勢下，受到的沖擊尤為突出。

2 “營改增”對建筑施工行業(yè)的直接影響

2.1 “營改增”對建筑行業(yè)稅負情況的影響

增值稅針對的是商品和勞務在流轉過程中的增值額征稅，建筑行業(yè)的納稅人分類中的一般納稅人，增值稅應納稅額的計算是當期銷項稅額與當期進項稅額的差。目前為止，建筑服務業(yè)的銷項稅率由2016年開始執(zhí)行的11%，調到2018年5月1日開始實施的10%，再往下調整是2019年4月1日起實施9%的稅率，銷項稅率的整體趨勢在往下調整。建筑服務行業(yè)改革前征收營業(yè)稅，稅率是3%，當期要繳納的營業(yè)稅與增值稅的計算有所不同，是營業(yè)稅稅率乘以營業(yè)收入計算的。

如果僅僅從稅率變化的絕對值來比較是存在片面性的，因為增值稅是對增值額征稅，計算應當繳納的增值稅額還應考慮進項稅額。下面舉一個小例子來說明一下“營改增”政策實施前后的稅負變化的大概情況。例如，2019年某個建筑工程企業(yè)為增值稅一般納稅人，假設該企業(yè)2019年的主營業(yè)務收入是100億元，主營業(yè)務成本是90億元。在當年整個工程中，施工人工成本占比是30%，原材料及周轉材料等材料成本占比是55%，設備成本所占的比例是5%，其他成本所占比例為10%。

“營改增”之前的營業(yè)稅計算出來是：100×3%=3億元。“營改增”之后，如果材料稅率按照13%計算，人工成本的稅率按照3%，設備成本稅率按照3%，計算出來的能夠抵扣的進項稅額為：90億元×[55%÷（1+13%）×13%+30%÷（1+3%）×3%+5%÷（1+3%）×3%]≈5.83億元；銷項稅額是[100億元÷（1+9%）×9%]=8.26億元，因此計算的本年應繳納的增值稅約為8.26-5.83=2.43億元。

由此可以得出一個結論，“營改增”政策實施之后建筑服務行業(yè)的稅負在一定層面上有所降低，但是這只是理論上的狀況，實際上在業(yè)務操作中，建筑施工企業(yè)在進項稅額獲取方面存在許多難點問題，因為大多數(shù)建筑施工企業(yè)項目都存在發(fā)票管理上的問題。例如，在物資材料采購方面，由于不是所有材料供應商都可以提供13%稅率的增值稅專用發(fā)票。如銷售砂、土、石料，但這些砂、土、石料必須是自產(chǎn)建筑用或者是生產(chǎn)建筑材料所用的；另外銷售以自采的砂、土、石料為原材連續(xù)生產(chǎn)的磚、瓦、石灰（粘土實心磚、瓦不包含在內）；自己生產(chǎn)的商品混凝土（只有水泥混凝土，即以水泥為原料生產(chǎn)的）。上面的舉例就是一般納稅人的另外一種計稅方法所適用的情形，即簡易計稅方法，在此情形下一般納稅人無法提供13%稅率的發(fā)票，建筑企業(yè)只能收到3%稅率的發(fā)票用以抵扣。另外如果供應商是增值稅納稅人分類中的小規(guī)模納稅人的話，對方所提供的增值稅發(fā)票也只能是3%的稅率。在人工成本方面，在抵扣進項稅額時是不能抵扣社保費、應付職工薪酬等費用的，所以如果人工費占有較大比重，也會增加企業(yè)稅負。設備成本方面，如果是經(jīng)營性機械租賃，對方開具的發(fā)票是13%的稅率，如果租賃商在提供租賃機械的同時自己配置機械操作人員，則可以開具9%稅率的發(fā)票，再者如果對方是小規(guī)模納稅人或者對方在租賃機械的同時自己配置機械操作人員，并由甲方提供油料、電力等，對方可以開具3%稅率的發(fā)票。同時根據(jù)2023年8月份國家稅務總局出具的最新政策，增值稅小規(guī)模納稅人適用3%征收率的應稅銷售收入，自2023年1月1日至2027年12月31日，減按1%征收率征收增值稅。因此不同的選擇稅率也不同，對建筑施工企業(yè)稅負的影響也是不一樣的。另外在其他日常費用開支方面，在實務中就存在很多對方不能提供增值稅專用發(fā)票的情況，在這種情況下，建筑企業(yè)取得普通發(fā)票，而由于普通發(fā)票注明的稅額無法抵扣，進而企業(yè)又會缺失這部分進項稅額。

2.2 “營改增”對財務會計核算方面的影響

改征增值稅以后，增值稅的財務核算方法與營業(yè)稅大不同，屬于價外稅的稅種，用“應交增值稅”科目進行核算，對建設單位的計價收入的銷項稅要分離出來，用“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”科目；將獲取的增值稅專用發(fā)票的原材料、設備、勞務分包等的不含稅價格計入成本，其所對應的進項稅額作借方，用“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”科目。

增值稅的業(yè)務核算涉及進銷兩方面，對于發(fā)生應稅行為納稅義務產(chǎn)生的時點的準確把握和對于不能抵扣的進項、要做進項稅額轉出的處理，是財務人員工作的重點難點。實施“營改增”之后財務人員的報稅工作也會成為一項重要工作，與當?shù)囟悇諜C關建立有效的溝通協(xié)調機制，在合理的前提下把稅收優(yōu)惠政策利用到位，在建筑施工地預繳增值稅及附加稅時，合法有效地、最大限度地抵扣勞務分包款，為企業(yè)降稅減負，這也是難點之一。對“營改增”政策下財務核算的變化和所面臨的風險認識不到位，是財務人員最應該重視和意識到的問題關鍵點。

3 建筑施工行業(yè)應對“營改增”影響的思路

3.1 加強企業(yè)自身管理，規(guī)避風險

為有效貫徹執(zhí)行增值稅制度，必須使之在企業(yè)的各個業(yè)務環(huán)節(jié)中有效落實，企業(yè)各個部門要相互配合，詢價、招標、合同簽訂及后續(xù)的計價結算、開票付款等流程，中間任何一個環(huán)節(jié)的疏忽，都會給企業(yè)帶來不同程度的稅收損失，甚至還有可能造成稅收法律風險。例如，對于供應商的付款，若與發(fā)票的銷貨方不一致，將會導致資金流向與合同簽訂方、發(fā)票的銷貨方不一致的問題，給企業(yè)帶來法律風險。

3.2 強化合同管理工作，重視合同管理的必要性

①合同管理是每個企業(yè)必須予以高度重視的重要經(jīng)濟業(yè)務，建筑工程企業(yè)亦是如此。增值稅管理工作起始于合同的簽訂，合同條款的規(guī)定是否合理，是否有利于建筑施工企業(yè)，將對企業(yè)產(chǎn)生一系列重要影響。企業(yè)要在合同里明確規(guī)定以下內容：提供發(fā)票的類型、提供發(fā)票的時間、提供發(fā)票的稅率、報價是否含稅、虛假發(fā)票的違約責任、發(fā)票匹配通過之后才可付款等。如若是小規(guī)模納稅人，還必須要在合同里約定對方需提供增值稅專用發(fā)票，不能自行開具的話由其去稅務局申請代開，盡量多爭取進項。

②建筑施工企業(yè)要加強合同審批，“合同簽訂審批表”必須經(jīng)主要管理人員簽字，重要的采購合同的簽訂必須經(jīng)過大會決議，要從經(jīng)濟業(yè)務的起點就做好風險防范工作。要高度重視合同的簽訂工作，離不開專業(yè)財務人員的參與，財務人員要注意從法律及稅務的角度完善合同的條款，在合同里明確雙方各自應承擔的權責。要對合同的流程實行整個生命周期的管理，將增值稅管理的思想貫徹到簽訂、執(zhí)行合同的每一個業(yè)務環(huán)節(jié)。

3.3 從根本上規(guī)劃好本企業(yè)的稅收，緩解企業(yè)稅負壓力

做好企業(yè)稅收籌劃工作是每個建筑施工企業(yè)必須重視的一項內容，要開展一項經(jīng)濟業(yè)務，有必要事先對其進行稅收的謀劃，企業(yè)需要根據(jù)其自身的具體情況和稅法的相關規(guī)定，編制具有科學性的方案。稅收的籌劃工作主要涵蓋以下幾方面的內容：

①在選擇勞務分包公司、材料供應商、設備租賃商時，增值稅一般納稅人要給予優(yōu)先考慮，盡可能多地歸集增值稅進項，更多地抵扣，切實減輕企業(yè)稅收負擔水平。還有一方面的原因是，一般納稅人自身有可抵扣的進項，在單價上有討價還價的余地。

②應當遵從可比性原則來進行招投標比價，根據(jù)供應商的材料供應價格、發(fā)票開具等情況來合理選擇合作廠商，并對結算方式以及周期進行合理調整，從而設計出適應企業(yè)發(fā)展的籌劃方案，進而降低企業(yè)稅收水平。

③企業(yè)應當跟隨國家稅收政策的調整思路，靈活利用政策將企業(yè)稅負降低。例如，設備租賃合同，如果設備租賃商是一般納稅人，可以開具增值稅稅率是13%的有形動產(chǎn)經(jīng)營租賃發(fā)票；如果簽訂機械施工作業(yè)合同，由租賃商提供設備租賃的同時，自行配足其設備的操作人員，則可以按照建筑服務的類目開具增值稅發(fā)票，稅率是9%；如果合同另外約定油料和電費由建筑施工企業(yè)供應，則可以選擇按照3%稅率開票。另外，如果租賃商是小規(guī)模納稅人，那么對方所開具的增值稅發(fā)票也只能是3%的稅率，根據(jù)國家稅務總局2023年第1號文的最新規(guī)定，增值稅小規(guī)模納稅人適用3%征收率的應稅銷售收入，自2023年1月1日至2027年12月31日，減按1%征收率征收增值稅。

3.4 及時注意稅收政策的變化，合理運用稅收優(yōu)惠政策

①只有掌握最新的稅收政策，建筑施工企業(yè)才能夠做到“知己知彼，百戰(zhàn)不殆”，才能有效發(fā)揮當?shù)囟愂諆?yōu)惠政策的作用，在增值稅外部環(huán)境發(fā)生變化的情況下，有效采取措施迎接挑戰(zhàn)。建筑施工單位對自身情況要作客觀的分析，合理地作相應的調整，克服自身不利因素，保證對自己最有利的條件，降低企業(yè)的稅費繳納水平。

②建筑施工企業(yè)的業(yè)務人員要加強稅收政策的學習，在預繳增值稅和納稅申報的時候，盡可能地在合法的前提下多抵扣勞務分包款，為企業(yè)節(jié)約資金，減輕施工企業(yè)的資金壓力。在國家稅收優(yōu)惠政策的合法范圍內，合理規(guī)劃相關業(yè)務。如國家稅務總局公告2019年第4號文中有關小規(guī)模納稅人免征增值稅的規(guī)定：增值稅月銷售額不應超過10萬元（季度銷售額在30萬元以內）。有這種有利的政策，建筑施工企業(yè)與合作方可以協(xié)商結算與開票時間點，合理分配月銷售額，以借助國家稅收優(yōu)惠政策的有利條件，使合作雙方都受益。

3.5 業(yè)務人員需重視加強自身的增值稅業(yè)務水平

①會計作為一種經(jīng)濟管理活動，需要反映和監(jiān)督企業(yè)經(jīng)濟活動，會計核算信息要真實可靠。“營改增”的實施涉及一系列專業(yè)知識和實務操作，能否跟得上“營改增”的步伐不斷提升自身的業(yè)務水平和業(yè)務能力，對財務人員是一種挑戰(zhàn)。根據(jù)“營改增”的稅制改革要求，建筑施工企業(yè)要從企業(yè)的內部管理抓起，定期對涉及增值稅業(yè)務的管理人員，作增值稅專業(yè)知識的培訓，以保證企業(yè)的管理人員對增值稅專業(yè)知識的充分掌握，進而為企業(yè)開展有效的稅務籌劃出謀劃策，合理避稅，促進企業(yè)經(jīng)營效益提高。

②財務人員要準確把握提供建筑服務的納稅義務發(fā)生時間，避免因延遲納稅造成滯納金等涉稅違法行為。稅法規(guī)定，建筑服務跨縣（市、區(qū)）提供，要在施工當?shù)仡A繳稅款，如果超過規(guī)定的6個月期限沒有預繳稅款的，由主管稅務機關按規(guī)定處理（機構所在地的主管稅務機關）。此外財稅〔2017〕58號文《關于建筑服務等營改增試點政策的通知》中關于預收款也有明確規(guī)定，收到預收款的當天不發(fā)生納稅義務，不作為納稅義務發(fā)生時間，但需在施工地預繳稅款，應繳納的稅款是以取得的預收款減去支付的分包款計算的。在規(guī)定的時間內在施工地預繳增值稅，是財務人員必須把握的重點。同時基礎工作也不容忽視，注意做好預繳稅款的登記、勞務發(fā)票抵扣臺賬登記及發(fā)票的收集整理備份工作。

③財務人員要根據(jù)提供建筑服務的納稅義務發(fā)生時間確認銷項稅，準確進行會計核算。國家明確規(guī)定了提供建筑服務需要履行繳納稅款義務的時間，提供建筑服務的納稅義務發(fā)生時間為：若符合發(fā)生應稅行為同時有款項收付，則為收到款項的當天，或者有合同約定日期，則是合同約定的付款日；建筑服務要簽訂書面合同，如果沒有簽訂或者即使簽訂了，但是沒有約定付款時間，那么納稅時點是完成服務的當天；再者如果先開票了，那么開票日期就是納稅時點；被扣留的質保金等，如果沒開票的，以實際收到的當天為納稅義務時間。

④對于進項稅額，分可抵和不可抵兩種情況。稅法有明確規(guī)定的可抵扣范圍與不可抵扣的情形，財務人員對此要精準掌握，下面幾種情形就是不可抵扣其對應的進項稅，若發(fā)生以下幾種情形財務人員要及時在發(fā)生當期作進項稅額轉出處理，避免稅務風險：一是取得增值稅專用發(fā)票等法定扣除憑證，并且需注明增值稅稅額，否則不可抵扣；二是如果購進貨物、不動產(chǎn)、服務等，則要分析是否用于集體福利或者個人消費、免征增值稅項目，如果是的話要具體分析是否允許抵扣；三是因為管理不善造成的損失，其購進貨物及相關的勞務對應的進項不可抵；四是餐飲服務、居民日常服務、娛樂服務是不可抵扣的，注意住宿服務是可以抵扣進項稅額的；五是如果發(fā)生因為管理不善造成的損失，則該不動產(chǎn)在建工程、不動產(chǎn)以及該不動產(chǎn)所耗用的購進貨物、服務等對應的稅額不允許抵扣。

財務人員要注意獲取可以抵扣進項稅額的、合法合規(guī)的增值稅專用發(fā)票，警惕增值稅異?？鄱悜{證，對于異常扣稅憑證不允許抵扣增值稅進項稅額，已抵扣的除另有規(guī)定外，一律作進項稅額轉出處理。

4 結語

隨著現(xiàn)代社會和經(jīng)濟的發(fā)展，作為我國稅收管理政策的必然發(fā)展趨勢，“營改增”的實行標志著我國稅制改革邁進新的紀元。建筑工程企業(yè)要緊跟國家稅收改革的大潮流，抓住機遇，深刻分析“營改增”對本企業(yè)的影響，實事求是地分析本企業(yè)的實際情況，強化企業(yè)內部管控，積極加強自身財務管理的革新，做好稅收籌劃工作，降低企業(yè)運營風險，激發(fā)企業(yè)發(fā)展的活力與動力，提高企業(yè)的綜合收益率。

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【3】李貴芬，王玨，王雪麗.試析營業(yè)稅改征增值稅對建筑業(yè)的影響[J].財會月刊，2012（08）：48-49.

【作者簡介】高榮（1990-），女，山東臨沂人，會計師，研究方向：稅收與會計。