司法會計鑒定在實務(wù)中的運(yùn)用問題及其對策

楊竹林

（作者單位：利安達(dá)會計師事務(wù)所（特殊普通合伙）深圳分所）

在互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)快速發(fā)展并廣泛應(yīng)用于經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的背景下，我國各類經(jīng)濟(jì)犯罪案件層出不窮，并且案件涉及的人員和資金較多，需要司法會計鑒定書給予證據(jù)支持。但是，由于司法會計鑒定的行業(yè)內(nèi)部沒有形成統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，而法院對鑒定意見的采納率又較高，判決的準(zhǔn)確性受到質(zhì)疑。這就需要詳細(xì)梳理司法會計鑒定中存在的問題，并給出必要的解決措施，從而推動司法會計鑒定工作規(guī)范化發(fā)展。

一、司法會計鑒定的內(nèi)涵

司法會計鑒定是指在相關(guān)法律法規(guī)的范圍內(nèi)，符合鑒定資質(zhì)的鑒定機(jī)構(gòu)或鑒定人接受辦案機(jī)關(guān)的委托，在公正、客觀和獨立的原則下，遵循各項司法會計鑒定標(biāo)準(zhǔn)和流程，運(yùn)用會計審計及其他相關(guān)專業(yè)知識和技能，對訴訟活動中涉及的財務(wù)資料、會計資料及相關(guān)材料進(jìn)行檢驗，對需要解決的財務(wù)會計問題進(jìn)行鑒別判斷，并發(fā)表司法會計鑒定意見，從而為訴訟活動提供鑒定證據(jù)的一種專業(yè)服務(wù)活動[1]。

二、司法會計鑒定的特點

（一）唯一確定性

司法會計鑒定出具的鑒定意見是法定證據(jù)，是鑒定人對委托人提起鑒定的事由，在經(jīng)過財會資料檢驗之后，給出的針對檢驗結(jié)果的結(jié)論性意見。這一結(jié)論要么是肯定的，要么是否定的，因此具有唯一確定性。司法會計鑒定是一種科學(xué)活動，應(yīng)秉承公正、客觀的原則給出鑒定意見。當(dāng)鑒定資料不齊全，鑒定人無法給出確定意見時，應(yīng)中斷或終止鑒定。

（二）局限性

司法會計鑒定是根據(jù)送檢方提交的各類財會資料進(jìn)行鑒定，給出相應(yīng)意見，但是由于財會資料本身存在不足，在進(jìn)行案件發(fā)生事實的判斷時，任何一份財會資料都無法獨立、完整地作為鑒定依據(jù)使鑒定人給出確定的意見，因此需要對一定范圍內(nèi)的財會資料進(jìn)行鑒定，從而反映出待證事實[2]。例如，在宋某職務(wù)侵占案等案件中，除了對財會賬目等相關(guān)資料進(jìn)行檢查外，司法會計鑒定人員還需對案情進(jìn)行了解，包括被侵占公司內(nèi)部管理制度、財務(wù)核算和報銷流程、公司的業(yè)務(wù)模式等，同時需要結(jié)合相關(guān)過程文件（如車載定位系統(tǒng)相關(guān)數(shù)據(jù)），出具意見書，為人員定罪量刑提供支持。

（三）復(fù)雜性

司法會計鑒定需要多學(xué)科的理論和知識支持。在經(jīng)濟(jì)案件的司法會計鑒定中，不僅需要從財會角度進(jìn)行判斷，還需兼顧證據(jù)學(xué)與法學(xué)，從而保證鑒定意見書中的內(nèi)容準(zhǔn)確無誤。實際的經(jīng)濟(jì)類案件中，由于大多涉及網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的應(yīng)用包括第三方支付渠道等，案件情況錯綜復(fù)雜，涉及多學(xué)科的問題認(rèn)定。例如，在個人對個人（Peer to Peer,P2P）的小型網(wǎng)貸類非吸或集詐案件中，會計處理與法律上對“非吸數(shù)額”或“集詐數(shù)額”的界定不同，因此在進(jìn)行犯罪金額計算時，可能會出現(xiàn)不同的結(jié)果，影響鑒定結(jié)果的準(zhǔn)確性。

三、司法會計鑒定在實務(wù)運(yùn)用中存在的問題

（一）缺乏統(tǒng)一的鑒定標(biāo)準(zhǔn)

目前，我國還沒有建立統(tǒng)一的司法會計鑒定標(biāo)準(zhǔn)，現(xiàn)行的標(biāo)準(zhǔn)基本上是分散在有關(guān)法律法規(guī)中，各類案件在處理過程中通常需要鑒定人根據(jù)自身經(jīng)驗并結(jié)合相關(guān)法律法規(guī)來選取鑒定標(biāo)準(zhǔn)，這可能導(dǎo)致不同鑒定人對同一事項選取的標(biāo)準(zhǔn)存在差異，進(jìn)而對相關(guān)工作產(chǎn)生一定的負(fù)面影響。例如，在非法吸收公眾存款和集資詐騙案件的鑒定工作中，對于涉案資金的計算如果缺乏統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，就會使鑒定人在進(jìn)行投資金額和損失金額的計算時遇到困難，從而影響涉案人員的量刑。有些案件需要根據(jù)報案人員的書證，并結(jié)合涉案公司內(nèi)部的客戶投資數(shù)據(jù)進(jìn)行投資資金統(tǒng)計，而有些案件則是依據(jù)投資平臺后臺的統(tǒng)計數(shù)據(jù)和第三方支付流水、涉案銀行流水的收款統(tǒng)計進(jìn)行投資資金計算。由于此類案件在前期投資中會返還客戶部分利息，而報案人可能會登記這部分信息，也可能不會登記這部分信息，但是前期的利息是否應(yīng)抵減損失的金額以及應(yīng)付未付部分的利息金額是否屬于損失的金額，只有對相關(guān)鑒定技術(shù)進(jìn)行明確規(guī)定，鑒定人在鑒定此類案件時對財會信息的判斷才準(zhǔn)確，也才能保證對涉案人員的量刑不存在爭議。在我國法律法規(guī)中，《人民檢察院司法會計工作細(xì)則（試行）》確定了司法會計鑒定的規(guī)范，但是其僅針對在檢察院登記的鑒定機(jī)構(gòu)，而《司法鑒定程序通則》等僅是對司法鑒定工作進(jìn)行統(tǒng)領(lǐng)性規(guī)定，并非司法會計鑒定專用標(biāo)準(zhǔn)，這就導(dǎo)致鑒定程序、方法、判斷缺少依據(jù)，以致對涉案資金的統(tǒng)計口徑不統(tǒng)一[3]。

（二）對司法會計鑒定制度認(rèn)識不正確

2017 年發(fā)布的《司法部關(guān)于嚴(yán)格準(zhǔn)入嚴(yán)格監(jiān)管提高司法鑒定質(zhì)量和公信力的意見》（司發(fā)〔2017〕11 號）（以下簡稱《司法部監(jiān)管意見》）規(guī)定除“四大類”以外，其他司法鑒定不再實施準(zhǔn)入登記，這使相關(guān)人員對司法會計鑒定產(chǎn)生了誤解。很多律師對會計師事務(wù)所從事司法會計鑒定的資質(zhì)提出疑問，認(rèn)為會計師事務(wù)所沒有取得司法部門頒發(fā)的司法鑒定許可證，不具備司法會計鑒定資質(zhì)，因此要求法院重新鑒定。而有些人又認(rèn)為司法會計鑒定已全面放開，只要是會計師事務(wù)所和注冊會計師都有資格從事司法會計鑒定，而忽略了還需滿足《全國人民代表大會常務(wù)委員會關(guān)于司法鑒定管理問題的決定》規(guī)定的條件，即鑒定人須滿足第四條要求具備的條件：（1）具有與所申請從事的司法鑒定業(yè)務(wù)相關(guān)的高級專業(yè)技術(shù)職稱；（2）具有與所申請從事的司法鑒定業(yè)務(wù)相關(guān)的專業(yè)執(zhí)業(yè)資格或者高等院校相關(guān)專業(yè)本科以上學(xué)歷，從事相關(guān)工作五年以上；（3）具有與所申請從事的司法鑒定業(yè)務(wù)相關(guān)工作十年以上經(jīng)歷，具有較強(qiáng)的專業(yè)技能。鑒定機(jī)構(gòu)須滿足第五條要求具備的條件：（1）有明確的業(yè)務(wù)范圍；（2）有在業(yè)務(wù)范圍內(nèi)進(jìn)行司法鑒定所必需的儀器、設(shè)備；（3）有在業(yè)務(wù)范圍內(nèi)進(jìn)行司法鑒定所必需的依法通過計量認(rèn)證或者實驗室認(rèn)可的檢測實驗室；（4）每項司法鑒定業(yè)務(wù)有三名以上鑒定人。在實務(wù)工作中，公檢法機(jī)關(guān)也混淆了司法會計鑒定與審計工作，這些都不利于司法會計鑒定行業(yè)的規(guī)范發(fā)展，對司法發(fā)展也產(chǎn)生了不良影響。

（三）司法會計鑒定范圍不明確

在辦理經(jīng)濟(jì)類案件時，辦案人員對法律問題較為熟悉，但是對鑒定要求和會計知識缺乏了解，未能對案件偵辦中需要解決的財務(wù)會計問題予以明確，導(dǎo)致鑒定人容易隨意擴(kuò)大或縮小鑒定范圍，造成鑒定意見與待證事實缺乏關(guān)聯(lián)。例如：在鑒定深圳某金融服務(wù)公司非法吸收公眾存款案時，送檢方通常是籠統(tǒng)地提出“對財務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行鑒定”等要求，未明確具體的鑒定內(nèi)容，如投資者人數(shù)、吸收投資人資金數(shù)額、返還投資人資金數(shù)額及資金缺口等具體事項；在鑒定深圳某資產(chǎn)管理公司非法吸收公眾存款案時，送檢方提出“對非吸數(shù)額進(jìn)行鑒定”等要求，未明確非吸的主體、使用的賬戶及期間。

（四）司法會計鑒定材料不足

辦案人員一般都缺乏會計知識，在證據(jù)收集過程中往往會忽略財務(wù)會計資料。例如，深圳某股權(quán)投資基金公司涉嫌非法吸收公眾存款案中，辦案人員未及時對投資人臺賬、會計賬簿、憑證、財務(wù)人員辦公設(shè)備中的財務(wù)會計資料進(jìn)行扣押，導(dǎo)致財務(wù)數(shù)據(jù)滅失，從而無法對投資者人數(shù)、投資金額等進(jìn)行鑒定，未能有效指控犯罪。同時，還需要關(guān)注辦案人員證據(jù)收集過程是否合法，避免因使用非法證據(jù)導(dǎo)致鑒定意見無效。

（五）不重視司法會計鑒定人管理

《司法部監(jiān)管意見》取消了司法會計鑒定機(jī)構(gòu)和鑒定人的登記管理，不再頒發(fā)司法會計鑒定許可證。而無明確的鑒定人資質(zhì)條件，會導(dǎo)致鑒定人水平參差不齊，增加鑒定風(fēng)險。同時，缺乏對鑒定人的繼續(xù)教育，不利于提升鑒定人的專業(yè)技能和職業(yè)道德水平。

四、司法會計鑒定在實務(wù)中運(yùn)用的優(yōu)化策略

（一）確立統(tǒng)一的司法會計鑒定標(biāo)準(zhǔn)

司法會計鑒定是司法鑒定中的一類鑒定技術(shù)，具有較強(qiáng)的專業(yè)性，在制定司法會計鑒定標(biāo)準(zhǔn)時須符合司法鑒定的相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)。在實際的鑒定標(biāo)準(zhǔn)制定過程中，須明確鑒定主體、鑒定原則，規(guī)定鑒定人的資質(zhì)條件，確定可鑒定的范圍與對象，固定鑒定程序與工作內(nèi)容，梳理鑒定方法，闡述鑒定意見書的編寫要求，同時要規(guī)范工作標(biāo)準(zhǔn)，接受公眾監(jiān)督，保障各項工作有序進(jìn)行[4]。

（二）正確認(rèn)識司法會計鑒定制度

針對我國公檢法機(jī)關(guān)以及相關(guān)人員對《司法部監(jiān)管意見》存在的錯誤理解，行業(yè)協(xié)會和相關(guān)部門應(yīng)通過講座、學(xué)術(shù)會議等形式，廣泛進(jìn)行宣傳，糾正相關(guān)人員的錯誤觀念。針對將司法會計鑒定意見和審計相混淆的情況，行業(yè)協(xié)會應(yīng)明確兩者的概念和工作范疇。會計師事務(wù)所在開展工作時，需要加強(qiáng)日常管理，確保司法會計鑒定業(yè)務(wù)規(guī)范開展，防止將司法會計鑒定當(dāng)成審計業(yè)務(wù)執(zhí)行，如在司法會計鑒定中執(zhí)行詢問、函證等審計程序。

（三）明確司法會計鑒定范圍

鑒定要求對鑒定機(jī)構(gòu)的鑒定工作方向起著決定性作用，鑒定人必須依據(jù)鑒定要求開展工作，因此鑒定要求應(yīng)具體且明確。鑒定人員在受理案件時，需要嚴(yán)格控制鑒定質(zhì)量，認(rèn)真聽取送檢方描述的案件，確定鑒定要求與事項，包括涉案主體、期間，在整體上對經(jīng)濟(jì)類案件進(jìn)行了解和認(rèn)識，并對其中涉及的財會資料進(jìn)行明確，提高鑒定的針對性與有效性。與送檢方及時溝通，有利于改正送檢方不合理的要求，并根據(jù)鑒定需要補(bǔ)全材料，提高鑒定效率與質(zhì)量。此外，還要防止代行審判性行為與結(jié)論，如在鑒定意見中使用“職務(wù)侵占金額”“詐騙金額”“受賄金額”等對案件進(jìn)行定性的詞句。

（四）嚴(yán)格審查鑒定材料

完整、充分的鑒定材料是保證鑒定意見客觀的前提。鑒定人員需要初步檢查送檢方的資料，確定內(nèi)容是否齊全和真實有效，檢材符合鑒定要求的，可以受理相關(guān)案件，如不符合，則需要與送檢方溝通，對材料進(jìn)行補(bǔ)充，若材料缺乏真實性，則應(yīng)拒絕受理案件。鑒定機(jī)構(gòu)與鑒定人應(yīng)加強(qiáng)與送檢方的溝通，確保檢材符合規(guī)范，保證證據(jù)收集的流程符合法律規(guī)定。例如，在P2P 類非法吸收公眾存款案中，送檢方一般是公安機(jī)關(guān)，其在進(jìn)行財會資料證據(jù)收集時，尤其是平臺的后臺數(shù)據(jù)，應(yīng)提供文件說明，匯總收集到的財會資料，完成數(shù)據(jù)清單的制作。在此過程中，應(yīng)全程錄像和錄音，保證流程的合法性。鑒定人不能以筆錄等言詞證據(jù)材料進(jìn)行鑒定，需要根據(jù)報案人的轉(zhuǎn)賬記錄、付款賬單，涉案公司的后臺財務(wù)記錄、銀行賬戶流水，以及第三方支付賬單等財務(wù)會計資料進(jìn)行司法會計鑒定。所有證據(jù)均應(yīng)由偵查機(jī)關(guān)調(diào)查取證，鑒定人不得私自收集證據(jù)，經(jīng)判斷有價值的證據(jù)材料需要通知偵查機(jī)關(guān)調(diào)查取證，必要時鑒定機(jī)構(gòu)可以派人員到現(xiàn)場協(xié)助偵查機(jī)關(guān)取證。

（五）加強(qiáng)對司法會計鑒定人的管理

司法會計鑒定工作主要由鑒定人開展，因此鑒定人的資質(zhì)與水準(zhǔn)對鑒定意見的質(zhì)量有重要影響。所以，應(yīng)加強(qiáng)對鑒定人的管理，保證鑒定意見的質(zhì)量。司法部取消了司法會計鑒定的登記許可后，司法會計鑒定主要由會計師事務(wù)所承接，而會計師事務(wù)所與注冊會計師受財政部門和注冊會計師協(xié)會的監(jiān)管，因此注冊會計師協(xié)會需要加強(qiáng)對鑒定人員的日常管理，如審查鑒定人員的資質(zhì)、組織鑒定人員開展技能培訓(xùn)、建立績效考核機(jī)制等?！端痉ㄨb定教育培訓(xùn)工作管理辦法》要求鑒定人每年參加崗位培訓(xùn)的時間不得少于50 學(xué)時。注冊會計師協(xié)會在開展繼續(xù)教育時需要專門舉辦司法會計鑒定類培訓(xùn)課程，并要求從事司法會計鑒定的人員每年必須參加不少于50學(xué)時的司法會計鑒定類培訓(xùn)，同時為符合條件的人員頒發(fā)學(xué)時證明。注冊會計師協(xié)會應(yīng)確立年度考核機(jī)制，實施白名單管理，為符合《全國人民代表大會常務(wù)委員會關(guān)于司法鑒定管理問題的決定》條件且完成繼續(xù)教育培訓(xùn)課程的鑒定機(jī)構(gòu)和鑒定人出具資質(zhì)證明，作為辦案機(jī)關(guān)選聘鑒定機(jī)構(gòu)和鑒定人時的依據(jù)，或參加庭審質(zhì)證時向法庭提交[5]。

五、結(jié)語

司法會計鑒定有利于法院對各類經(jīng)濟(jì)犯罪進(jìn)行審判與量刑，但是在實際操作中司法會計鑒定的范圍不明確且沒有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，導(dǎo)致鑒定人在案件的財務(wù)會計問題中出具不規(guī)范的鑒定意見，從俄國人影響裁決的公正性。因此，會計師事務(wù)所在開展司法會計鑒定工作時，應(yīng)嘗試確立統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，并在執(zhí)行中不斷積累經(jīng)驗，從而完善標(biāo)準(zhǔn)制度，為司法工作的規(guī)范化開展奠定基礎(chǔ)。