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    ESG 報告鑒證與政策建議*

    2023-11-04 12:33:56韓玉斌
    國際商務(wù)財會 2023年16期
    關(guān)鍵詞:鑒證事務(wù)所會計師

    劉 軍 韓玉斌

    (集美大學(xué)誠毅學(xué)院)

    近年來,可持續(xù)發(fā)展成為社會熱點(diǎn)話題,企業(yè)是踐行可持續(xù)發(fā)展的中堅力量,公眾、投資者及其他利益相關(guān)者越來越關(guān)注企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展情況,ESG 作為評價企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的分析框架,實施已成為趨勢。出于滿足利益相關(guān)者的期待,企業(yè)紛紛進(jìn)行ESG 報告披露,但眾多研究表明,ESG 報告披露存在“漂綠”問題,ESG 信息披露報告質(zhì)量不高,削弱了ESG 報告的公信力,阻礙了ESG 投資,因此亟需引入第三方鑒證以提高ESG 報告的公信力。

    一、ESG 及ESG 報告概述

    (一)ESG 概念及生態(tài)體系

    ESG 是環(huán)境(Environmental)、社會(Social)和治理(Governance)三個英文單詞首字母的縮寫,是一種關(guān)注企業(yè)環(huán)境、社會、治理績效而非財務(wù)績效的投資理念和企業(yè)評價標(biāo)準(zhǔn)。[1]隨著ESG 概念不斷深化,目前已經(jīng)形成了包括ESG 披露、ESG 評價和ESG 投資在內(nèi)的ESG 生態(tài)體系:

    1.ESG 披露即ESG 信息披露,是指企業(yè)定期出具ESG 報告,披露其ESG 信息。ESG 報告推動了公司報告框架體系的重構(gòu),黃世忠(2021)認(rèn)為未來的公司報告將包括財務(wù)報告和ESG 報告,財務(wù)報告提供的信息側(cè)重于評價企業(yè)的經(jīng)營效益,而ESG報告的信息側(cè)重于評價企業(yè)社會成本效益,二者共同構(gòu)成利益相關(guān)者評估企業(yè)可持續(xù)發(fā)展所面臨的機(jī)遇與風(fēng)險的信息基礎(chǔ)。[2]

    2.ESG 評價是指衡量公司對行業(yè)內(nèi)長期、重大的ESG 風(fēng)險的應(yīng)變能力,通常由第三方評價機(jī)構(gòu)根據(jù)企業(yè)披露的ESG 信息進(jìn)行ESG 評價。

    3.ESG 投資是指投資者在投資決策過程中考慮ESG 因素以及財務(wù)因素,ESG 評價的結(jié)果是ESG 投資決策的重要參考。

    由此可見,ESG 信息披露是ESG 生態(tài)體系有效運(yùn)轉(zhuǎn)的關(guān)鍵,一份高質(zhì)量的ESG 報告可以向投資者等利益相關(guān)者傳遞準(zhǔn)確、完整、有效的ESG 信息,把握公司潛在的ESG 相關(guān)風(fēng)險,以做出合理的決策。

    (二)我國ESG 報告披露的現(xiàn)狀

    1. ESG 報告以自愿披露為主,質(zhì)量良莠不齊,存在“漂綠”現(xiàn)象

    我國現(xiàn)行證券法并沒有明確規(guī)定公司要披露ESG 信息,但有關(guān)法律法規(guī)和規(guī)章制度對有關(guān)企業(yè)的某些ESG 信息進(jìn)行披露,證監(jiān)會也鼓勵企業(yè)自愿披露某些ESG 信息。目前,我國ESG 報告披露呈現(xiàn)強(qiáng)制披露和自愿披露共存的態(tài)勢,且以自愿披露為主?!坝捎谂对u估標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一、缺乏實質(zhì)性數(shù)據(jù)、內(nèi)容粗糙空泛等原因”[3],ESG 報告質(zhì)量良莠不齊,令人堪憂,另外,企業(yè)披露的ESG報告存在“漂綠”現(xiàn)象。“漂綠”(Green washing)是指公司和金融機(jī)構(gòu)在其ESG 和可持續(xù)發(fā)展報告中對環(huán)境保護(hù)和資源利用作出夸大的承諾和主張,夸大其在解決環(huán)境問題上的努力和成效,企業(yè)“漂綠”的主要手段包括“選擇性披露、報喜不報憂、只談環(huán)境績效不談或淡化環(huán)境問題”[4],還包括“在可持續(xù)發(fā)展描述中進(jìn)行含糊不清的描述”,“在描述中使用誤導(dǎo)性符號、不易理解的專業(yè)用詞、未經(jīng)證實或不相關(guān)的表述、選擇性披露以及提供過于完美的承諾與說明等”都是常見手段。[5]這大大削弱了ESG報告的公信力,阻礙了ESG 投資。

    2. ESG 報告披露沒有強(qiáng)制第三方鑒證

    目前,我國ESG 報告披露沒有強(qiáng)制第三方機(jī)構(gòu)鑒證。ESG 報告披露質(zhì)量堪憂,本質(zhì)是缺乏固定的披露內(nèi)容要求和未實施第三方機(jī)構(gòu)鑒證的結(jié)果。高質(zhì)量的鑒證是高質(zhì)量報告的前提和保證,如同企業(yè)披露的財務(wù)報告需要注冊會計師審計并提供審計報告以保證報告的質(zhì)量一樣,高質(zhì)量的ESG 報告同樣離不開外部第三方機(jī)構(gòu)的鑒證,第三方鑒證必將成為ESG 報告生態(tài)體系中重要組成部分。[6]

    二、ESG 報告鑒證的影響因素及意義

    (一)ESG 報告鑒證的概念

    國際審計與鑒證準(zhǔn)則理事會將ESG 報告鑒證定義為:ESG 報告鑒證業(yè)務(wù)是指“鑒證服務(wù)提供方就某個鑒證對象(例如可持續(xù)發(fā)展報告/社會責(zé)任報告/ESG 報告中披露的關(guān)鍵數(shù)據(jù))依據(jù)鑒證工作準(zhǔn)則陳述一個結(jié)論,用以增強(qiáng)除了該對象責(zé)任方以外的預(yù)期使用者對該鑒證對象產(chǎn)出結(jié)果的信任程度”。由此看出,ESG 報告鑒證包括對可持續(xù)發(fā)展報告、社會責(zé)任報告、ESG 報告等報告的鑒證[7]。

    (二)影響ESG 報告鑒證的因素

    除非法律法規(guī)要求企業(yè)強(qiáng)制進(jìn)行ESG 報告鑒證,否則企業(yè)在選擇是否進(jìn)行ESG 報告鑒證需要考慮很多因素,常見的因素有:

    1.鑒證成本會影響企業(yè)的鑒證決策

    公司的鑒證行為是有成本的,無論公司如何重視社會責(zé)任,公司本質(zhì)上仍是追求利潤的,與其他經(jīng)濟(jì)效益相比,其帶來的利益往往是滯后和不明顯的。因此企業(yè)會慎重考慮其ESG 報告鑒證決策,若企業(yè)在償債壓力下,會考慮進(jìn)行ESG 報告鑒證的成本,而放棄進(jìn)行ESG 報告鑒證[8]。

    2.企業(yè)的鑒證決策會受到制度因素影響

    有實證研究表明,企業(yè)會在行業(yè)協(xié)會、同一行業(yè)領(lǐng)先企業(yè)和財務(wù)報告審計師的影響下進(jìn)行ESG報告鑒證。首先,行業(yè)協(xié)會鼓勵企業(yè)進(jìn)行ESG 報告鑒證會給企業(yè)造成一些微妙的影響,有些企業(yè)會為了向公眾樹立合法性形象,而去迎合行業(yè)協(xié)會的期待,從而進(jìn)行ESG 報告鑒證。其次,由于ESG報告鑒證在我國起步較晚,許多企業(yè)對于ESG 報告鑒證沒有方向,此時就會導(dǎo)致模仿行為,模仿行業(yè)領(lǐng)先企業(yè)的做法,因此若同一行業(yè)領(lǐng)先企業(yè)進(jìn)行了ESG 報告鑒證,則會引來行業(yè)內(nèi)其他企業(yè)的效仿,以此推動企業(yè)ESG 報告鑒證。最后,從事企業(yè)財務(wù)報告審計的審計師若同時從事ESG 報告鑒證業(yè)務(wù),則會出于拓展業(yè)務(wù)的目的,向企業(yè)推廣鑒證業(yè)務(wù),說服企業(yè)進(jìn)行ESG 報告鑒證[9]。

    3.公眾可見度也會推動企業(yè)進(jìn)行ESG 報告鑒證

    公眾可見度代表公眾對企業(yè)的關(guān)注。有研究表明,大型企業(yè)和重污染型企業(yè)受到公眾更多的關(guān)注,企業(yè)為了能夠持續(xù)且合法經(jīng)營下去,就要滿足公眾的合法性要求,因此這類企業(yè)更有意愿通過ESG 報告鑒證緩解來自公眾的合法性壓力[8]。

    (三)ESG 報告鑒證的意義

    由于受上述這些因素的影響,實務(wù)中,很多企業(yè)會選擇放棄進(jìn)行ESG 報告鑒證,盡管如此,但從眾多研究來看,ESG 報告鑒證對企業(yè)大有裨益。首先,ESG 報告鑒證有助于改善ESG 報告披露質(zhì)量,提高ESG 報告的可信度和增強(qiáng)利益相關(guān)者的信心。正如上文所提到,ESG 報告披露質(zhì)量不佳,存在眾多披露問題,其中一個原因是缺乏第三方機(jī)構(gòu)鑒證,缺乏獨(dú)立的第三方機(jī)構(gòu)鑒證與ESG 報告中普遍存在的“漂綠”現(xiàn)象有著密不可分的關(guān)系。有文獻(xiàn)研究表明,對ESG 信息披露的第三方鑒證可以幫助抑制公司的“漂綠”行為,減少表述性操縱和選擇性披露的空間[10]。因此,聘請第三方機(jī)構(gòu)對ESG 報告進(jìn)行鑒證,可以提升ESG 報告質(zhì)量,經(jīng)過鑒證的非財務(wù)信息更具可靠性,使利益相關(guān)者對企業(yè)披露的ESG 報告更加信賴,對企業(yè)也更有信心。其次,ESG 報告鑒證可以監(jiān)督和改善企業(yè)行為。陳曉艷和洪峰認(rèn)為,ESG 鑒證如同審計的職能一樣可以作為一種“監(jiān)督機(jī)制”。[7]許細(xì)雄和李搖琴也表示,由于審計主體將企業(yè)社會責(zé)任報告作為審計過程的一部分,通過審計過程了解和評估公司所面臨的主要風(fēng)險,因此審計師會注意到那些沒有履行社會責(zé)任或從事其他道德行為的公司,從而促進(jìn)企業(yè)履行社會責(zé)任[11]。鑒證主體在進(jìn)行ESG 報告鑒證的過程中,發(fā)揮著監(jiān)督的作用,其對企業(yè)的ESG報告做出結(jié)論的同時,也會發(fā)現(xiàn)企業(yè)潛在的問題和風(fēng)險,從而促進(jìn)企業(yè)改變自身行為,更好的遵守法律法規(guī)和履行企業(yè)責(zé)任,實現(xiàn)企業(yè)的“真綠”,進(jìn)一步推動企業(yè)ESG 報告質(zhì)量的提高。綜上,ESG 報告鑒證是提升ESG 報告質(zhì)量和增強(qiáng)公眾信心的重要舉措。

    三、開展ESG 報告鑒證工作的特點(diǎn)與對策

    (一)ESG 報告鑒證工作的特點(diǎn)

    1. ESG 報告鑒證對報告內(nèi)容是否按照編報基礎(chǔ)編制出具鑒證意見

    ESG 報告鑒證與財務(wù)報告審計發(fā)表意見所針對的對象有所不同,屬于非財務(wù)信息鑒證。傳統(tǒng)的財務(wù)報告審計是注冊會計師針對財務(wù)報表的合法性和公允性發(fā)表審計意見,審計范圍包括財務(wù)報表及其附注,而ESG 報告鑒證是由會計師事務(wù)所或其他相關(guān)領(lǐng)域?qū)I(yè)機(jī)構(gòu)對ESG 報告內(nèi)容是否按照編報基礎(chǔ)編制發(fā)表鑒證意見,不對ESG 報告內(nèi)容進(jìn)行鑒證。

    2. ESG 報告鑒證的信息多是非定量信息

    ESG 報告的鑒證范圍通常不會涵蓋ESG 報告中的所有文字表述以及相關(guān)數(shù)據(jù)。這是由于ESG 報告中存在大量的前瞻性信息和定性信息,即非定量信息,與財務(wù)報告審計不同,財務(wù)報告審計的信息多是歷史性信息及定量信息。ESG 報告中大多數(shù)信息都是以文本呈現(xiàn)或用文字進(jìn)行表述,其中容易涉及到大量的主觀因素,難以判斷其是否如實的被反映,這就導(dǎo)致ESG 報告鑒證發(fā)表意見的對象為部分關(guān)鍵指標(biāo)信息及解釋說明,而非整個ESG 報告。

    3.鑒證保證程度既有合理保證,又有有限保證

    鑒證與審計不同,審計的保證程度一般為合理保證,而鑒證是既包含合理保證,又包含有限保證的業(yè)務(wù)。傳統(tǒng)的財務(wù)報表審計對是否不存在重大錯報提供合理保證,以積極的形式發(fā)表意見,而ESG 報告鑒證既可以提供合理保證,也可以提供有限保證,但ESG 報告鑒證的保證程度多是有限保證,這是由于ESG 報告中存在大量的前瞻性信息,獲取提供合理保證所需證據(jù)的難度較大,因此難以提供積極的合理保證。

    (二)開展ESG 報告鑒證工作的對策

    第三方鑒證主體的資質(zhì)影響ESG 報告鑒證的質(zhì)量,當(dāng)前進(jìn)行ESG 報告鑒證的鑒證主體中,會計師事務(wù)所無疑是合適的選擇。與其他第三方鑒證機(jī)構(gòu)相比,注冊會計師群體具有較高的社會信譽(yù),會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)的專業(yè)性和規(guī)范性提高了會計信息的可信度,是鑒證會計信息質(zhì)量的專業(yè)機(jī)構(gòu)[12]。因此,下文將從會計師事務(wù)所的角度介紹開展ESG報告鑒證工作的對策。

    1.有限保證鑒證基礎(chǔ)上實施部分合理保證鑒證

    如前所述,ESG 報告多是非定量信息,即前瞻性信息眾多,這類信息往往難以鑒證。這是由于前瞻性信息具有較高的不確定性及審計風(fēng)險,會計師事務(wù)所難以做出合理保證鑒證且難以界定ESG 報告中是否存在重大錯報風(fēng)險,但會計師事務(wù)所在鑒證過程中,可以從有限保證程度鑒證逐漸過渡到合理保證程度鑒證。因此,在鑒證業(yè)務(wù)中,會計師事務(wù)所可以將可持續(xù)發(fā)展信息進(jìn)行分類,明確不同類別的可持續(xù)發(fā)展信息的質(zhì)量特征,在有限保證鑒證基礎(chǔ)上根據(jù)實際選取部分ESG 指標(biāo)實施合理保證鑒證。并且會計師事務(wù)所應(yīng)明確ESG 合理保證與有限保證之間的差異,有針對性的制定鑒證計劃和取證方法,并使報告的表述標(biāo)準(zhǔn)化,使預(yù)期使用者能夠明晰ESG 報告鑒證中所提供的鑒證保證程度。

    2.運(yùn)用職業(yè)判斷合理進(jìn)行ESG 報告鑒證工作

    會計師事務(wù)所應(yīng)運(yùn)用職業(yè)判斷合理進(jìn)行ESG報告鑒證工作,可以關(guān)注以下兩個方面:一方面,在開展鑒證工作時,應(yīng)根據(jù)不同的客戶制定差異化鑒證策略,以此提高鑒證效率和效果;另一方面,根據(jù)鑒證程序合理設(shè)計鑒證工作。會計師事務(wù)所需了解與鑒證業(yè)務(wù)相關(guān)的內(nèi)部控制,并在設(shè)計和執(zhí)行程序時作出專業(yè)判斷,以減少因舞弊或錯誤而導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險。并且在鑒證完畢后,會計師事務(wù)所應(yīng)對關(guān)鍵鑒證事項和鑒證程序進(jìn)行說明,明確鑒證責(zé)任范圍,便于鑒證報告使用者能夠明晰已鑒證事項和未鑒證事項。[13]

    (三)ESG 報告鑒證過程中遵循獨(dú)立性原則

    獨(dú)立性是維持公眾信心的重要因素,具備獨(dú)立性的鑒證活動有助于增強(qiáng)ESG 報告的可信度,會計師事務(wù)所只有保持獨(dú)立性,才能公正的做出判斷并且得出專業(yè)的鑒證結(jié)論。會計師事務(wù)所在開展鑒證業(yè)務(wù)之前應(yīng)先識別和判斷會影響到鑒證工作獨(dú)立性的因素,確保在鑒證過程中不失應(yīng)有的獨(dú)立性。并且會計師事務(wù)所應(yīng)將評估獨(dú)立性影響因素的過程記錄在工作底稿中,當(dāng)發(fā)現(xiàn)該影響因素?zé)o法消除或無法降至可接受的最低水平時,應(yīng)放棄承接該項業(yè)務(wù)。若鑒證獨(dú)立性不足,會出現(xiàn)“管理層俘獲”現(xiàn)象,管理層很可能會控制第三方鑒證,以使其成為粉飾公司業(yè)績表現(xiàn)和提高個人聲譽(yù)的工具[5]。

    (四)聘請相關(guān)領(lǐng)域的專家協(xié)助ESG 報告鑒證工作

    會計師事務(wù)所擁有強(qiáng)大的組織結(jié)構(gòu)、全球性的服務(wù)網(wǎng)絡(luò)、規(guī)范的標(biāo)準(zhǔn)體系、嚴(yán)謹(jǐn)?shù)目茖W(xué)程序、嚴(yán)格的道德規(guī)范、全面嚴(yán)格的質(zhì)量控制、良好的聲譽(yù)及廣泛的公眾認(rèn)可,因此其所提供的鑒證報告更具權(quán)威性和說服力[14]。但會計師事務(wù)所缺乏相關(guān)的ESG 知識儲備,在環(huán)境等非財務(wù)指標(biāo)的鑒證方面處于劣勢。因此在開展ESG 報告鑒證工作的過程中,應(yīng)建立以會計師事務(wù)所為主,相關(guān)領(lǐng)域?qū)<覟檩o的鑒證模式。聘請相關(guān)領(lǐng)域的專家協(xié)助事務(wù)所進(jìn)行鑒證工作,形成具有財務(wù)背景和非財務(wù)背景的專業(yè)鑒證團(tuán)隊,并且會計師事務(wù)所還應(yīng)確保聘請的專家具有獨(dú)立性。

    (五)積累ESG 報告鑒證經(jīng)驗,提升專業(yè)素養(yǎng)

    隨著公眾對可持續(xù)發(fā)展的關(guān)注,勢必會引來越來越多的企業(yè)進(jìn)行ESG 報告鑒證,會計師事務(wù)所承接的業(yè)務(wù)來自各行各業(yè),這將會對注冊會計師的業(yè)務(wù)能力提出更高的要求。而在平時的鑒證工作中,成功案例的經(jīng)驗總結(jié)會提升鑒證團(tuán)隊的專業(yè)素養(yǎng)和實務(wù)能力,提高鑒證的質(zhì)量,獲得客戶的信賴。因此在平時ESG 報告鑒證工作完成后,注冊會計師要注意總結(jié)鑒證經(jīng)驗,對已完成的鑒證項目進(jìn)行分析和總結(jié)。一方面,關(guān)注自身在鑒證過程中發(fā)現(xiàn)的差距與不足,及時改進(jìn)操作流程,不斷提高質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn),逐步形成一套成熟的ESG 報告鑒證流程;另一方面,通過對已服務(wù)客戶的基本情況的觀察,總結(jié)出每個企業(yè)在ESG 報告方面存在的問題,找出每個企業(yè)的相似性與特殊性,并總結(jié)成一個供內(nèi)部分享和學(xué)習(xí)的典型案例,以提升整個團(tuán)隊的專業(yè)能力[15]。

    四、ESG 報告鑒證的現(xiàn)狀及存在問題分析

    (一)ESG 報告鑒證的現(xiàn)狀

    1.鑒證保證程度多為有限保證

    《中國注冊會計師鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則》指出鑒證保證程度分為有限保證和合理保證。有限保證的保證程度低于合理保證,合理保證意味著“注冊會計師將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險降至該業(yè)務(wù)環(huán)境下可接受的低水平”,而有限保證則是指“注冊會計師將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險降至該業(yè)務(wù)環(huán)境下可接受的水平,但風(fēng)險高于合理保證下的水平”。合理保證是積極式保證,有限保證是消極式保證[16]。合理保證與有限保證相比,實施的證據(jù)收集程序更加全面,共有五個階段,而有限保證僅有兩道程序,因此獲得合理保證的信息比有限保證更加具備可靠性。據(jù)AICPA(American Institute of Certified Public Accountants) 和CIMA(The Chartered Institute of Management Accountants)統(tǒng)計,約有59%的鑒證結(jié)果為有限保證,23%為中度審核,18%為合理保證,因此,ESG 報告鑒證保證程度有限保證居多。

    2.鑒證機(jī)構(gòu)遵循的鑒證標(biāo)準(zhǔn)不同

    目前鑒證市場上各鑒證機(jī)構(gòu)選取的鑒證標(biāo)準(zhǔn)各異,主要包括:國際審計與鑒證準(zhǔn)則理事會發(fā)布的《國際鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則第3000 號(修訂版)——除歷史財務(wù)信息審核或復(fù)核之外的鑒證業(yè)務(wù)》(簡稱“ISAE3000”)、社會和倫理責(zé)任協(xié)會編制的《AA1000 審驗標(biāo)準(zhǔn)》《國際鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則第3410 號——溫室氣體排放報告鑒證業(yè)務(wù)》(簡稱“ISAE3410”)、GRI 標(biāo)準(zhǔn)等。根據(jù)統(tǒng)計數(shù)據(jù),94%的會計師事務(wù)所和其他提供鑒證服務(wù)的機(jī)構(gòu)中有39%使用ISAE3000,其余主要使用《AA1000 審驗標(biāo)準(zhǔn)》作為鑒證標(biāo)準(zhǔn)。

    3.自愿鑒證比例不高,所選擇的鑒證機(jī)構(gòu)有差異

    2021 年,國際會計師聯(lián)合會(IFAC)、美國注冊會計師協(xié)會(AICP)和特許管理會計師協(xié)會(CIMA)對全球其司法管轄區(qū)內(nèi)的1400 家企業(yè)進(jìn)行了調(diào)查。調(diào)查結(jié)果顯示,91%的企業(yè)披露了ESG信息,然而,只有51%的企業(yè)取得了一定保證程度的鑒證,在我國內(nèi)地選取的企業(yè)中,79%的企業(yè)披露了ESG 信息,而獲得鑒證的企業(yè)僅有28%,香港企業(yè)全都披露了ESG 信息,參與鑒證的有26%。且從A 股上市公司的ESG 報告鑒證的比例來看,我國上市公司進(jìn)行ESG 報告鑒證的比例偏低[7]。由此看出,與ESG 報告披露比例相比,ESG 報告鑒證比例不高。從全球范圍看,全球報告倡議組織(GRI)把報告鑒證提供者歸納為十類:“四大”會計師事務(wù)所、其他會計師事務(wù)所、認(rèn)證機(jī)構(gòu)、一般的咨詢機(jī)構(gòu)、專門的咨詢機(jī)構(gòu)、獨(dú)立的顧問機(jī)構(gòu)、個人、學(xué)術(shù)機(jī)構(gòu)、政府部門和非政府組織[7]。目前在鑒證主體的選擇上沒有明確規(guī)定,因此企業(yè)本著自我意愿選擇主體進(jìn)行鑒證,因此導(dǎo)致不同企業(yè)所選擇的鑒證機(jī)構(gòu)有差異。

    (二)我國ESG 報告鑒證存在的問題

    1.缺乏相關(guān)法律法規(guī)支撐

    我國當(dāng)前在環(huán)境和社會責(zé)任報告鑒證方面沒有明確的監(jiān)管規(guī)定,沒有對鑒證的主體、標(biāo)準(zhǔn)、方法和意見作出統(tǒng)一要求,因此企業(yè)可以根據(jù)自身的情況參照自身的意愿進(jìn)行選擇,國家并不會進(jìn)行強(qiáng)制干預(yù)[9]。目前只有丹麥、瑞典和法國對特定企業(yè)的ESG 報告提出強(qiáng)制鑒證的要求,我國沒有出臺與ESG 報告鑒證相關(guān)的法律法規(guī),監(jiān)管機(jī)構(gòu)對ESG報告鑒證持“鼓勵和建議”的態(tài)度。我國主要由政府機(jī)構(gòu)與監(jiān)管部門推動ESG 信息的披露及鑒證,與發(fā)達(dá)國家相比,我國投資者、債權(quán)人等市場參與者對ESG 信息質(zhì)量需求不夠強(qiáng)烈,ESG 評級和評價機(jī)制不完善,未能形成強(qiáng)有力的機(jī)制來反向促進(jìn)ESG報告鑒證。

    2.缺乏統(tǒng)一的ESG 報告鑒證標(biāo)準(zhǔn)

    如前所述,國際上ESG 報告鑒證標(biāo)準(zhǔn)紛繁復(fù)雜。我國目前也缺乏統(tǒng)一的ESG 報告鑒證標(biāo)準(zhǔn)。不同類型的鑒證主體所選擇的鑒證標(biāo)準(zhǔn)也存在差異,鑒證標(biāo)準(zhǔn)不同,就導(dǎo)致鑒證的內(nèi)容、程序和意見表達(dá)方式也不同,這直接造成鑒證主體鑒證的側(cè)重點(diǎn)有異。實務(wù)中,鑒證主體為國際機(jī)構(gòu)時,如“四大”會計師事務(wù)所、挪威船級社等,則采用IASE3000、AA1000 審驗標(biāo)準(zhǔn)及DNV 可持續(xù)發(fā)展審驗規(guī)章等鑒證標(biāo)準(zhǔn);而鑒證主體為國內(nèi)機(jī)構(gòu)時,往往采用國內(nèi)自行制定的鑒證標(biāo)準(zhǔn),如中國注冊會計師其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則3101 號、《中國紡織服裝企業(yè)社會責(zé)任報告驗證準(zhǔn)則》(CSR-VRAI)和中國企業(yè)社會責(zé)任報告評級標(biāo)準(zhǔn)等。[17]專家個人進(jìn)行鑒證往往沒有遵循具體的鑒證標(biāo)準(zhǔn),有些機(jī)構(gòu)還存在運(yùn)用多種鑒證標(biāo)準(zhǔn)的情況。

    3.對鑒證主體無明確要求,鑒證服務(wù)多由國際“四大”會計師事務(wù)所承擔(dān)

    我國鑒證主體同國際一樣,呈現(xiàn)出多元化的特征,鑒證主體繁多。我國對企業(yè)鑒證主體資質(zhì)無明確的要求與規(guī)定,只有在一些社會機(jī)構(gòu)和行業(yè)協(xié)會的驗證標(biāo)準(zhǔn)中有規(guī)定,諸如《AA1000 審驗標(biāo)準(zhǔn)(2008)》和《中國紡織服裝企業(yè)社會責(zé)任報告驗證準(zhǔn)則》(CSR-VRAI),企業(yè)在鑒證主體的選擇上有很大的自主權(quán),因此導(dǎo)致我國鑒證市場出現(xiàn)良莠不齊的狀況,各種不同水平的鑒證機(jī)構(gòu)充斥其中。行業(yè)協(xié)會和專家缺乏專業(yè)的鑒證程序和方法,鑒證表現(xiàn)往往存在較大的隨意性,而認(rèn)證機(jī)構(gòu)能力參差不齊,獨(dú)立性差,與這兩者相比較,會計師事務(wù)所更適合進(jìn)行鑒證[17]。但目前我國提供ESG 報告鑒證服務(wù)的僅有國際“四大”會計師事務(wù)所、中岳瑞華和立信等幾家少數(shù)的會計師事務(wù)所,企業(yè)選擇國際“四大”會計師事務(wù)所進(jìn)行ESG 報告鑒證的偏多,我國本土的會計師事務(wù)所大多對進(jìn)入ESG報告鑒證領(lǐng)域還持觀望態(tài)度。

    4.鑒證動力不足

    從ESG 報告鑒證的現(xiàn)狀容易看出,我國企業(yè)ESG 報告鑒證的比例不高,這是由于我國ESG 報告鑒證的起步較晚,且國內(nèi)暫時沒有出臺相關(guān)的法律法規(guī)強(qiáng)制企業(yè)進(jìn)行ESG 報告鑒證,因此企業(yè)的ESG報告鑒證目前仍是一種自愿行為。如前所述,ESG報告鑒證成本是影響企業(yè)進(jìn)行ESG 報告鑒證決策的因素之一,許多企業(yè)僅僅是把鑒證可持續(xù)發(fā)展看作是一種道德行為,并未看到其中潛藏的巨大需求和回報,甚至企業(yè)會將ESG 報告鑒證視為無經(jīng)濟(jì)效益的支出,而避免鑒證行為,企業(yè)缺乏動機(jī)進(jìn)行ESG報告鑒證。因此,從目前來看,我國ESG 報告鑒證內(nèi)部動力不足,國內(nèi)企業(yè)缺乏主動性。

    五、完善我國ESG 報告鑒證的政策建議

    (一)強(qiáng)化相關(guān)法律法規(guī)建設(shè)

    嚴(yán)格的法律制度對ESG 報告鑒證起到促進(jìn)作用。對于目前我國存在的內(nèi)部鑒證動力不足的問題,解決方案之一是增強(qiáng)外部壓力,以此推動我國ESG 報告鑒證發(fā)展。當(dāng)前,我國在ESG 報告鑒證方面的法律約束不嚴(yán),立法工作有待加強(qiáng)。因此,我國有關(guān)部門應(yīng)積極推動ESG 報告鑒證發(fā)展,加快建立我國相關(guān)法律法規(guī)制定,完善立法,使ESG 報告鑒證有法可依,必要時可借鑒國外做法,建立適合我國國情的鑒證相關(guān)法律法規(guī)。

    (二)盡快建立適合我國國情的ESG 報告鑒證標(biāo)準(zhǔn)

    我國目前應(yīng)用的鑒證標(biāo)準(zhǔn)種類繁多,不同機(jī)構(gòu)運(yùn)用不同的鑒證標(biāo)準(zhǔn)導(dǎo)致ESG 報告鑒證市場混亂。我國鑒證標(biāo)準(zhǔn)的不統(tǒng)一,造成國內(nèi)ESG 鑒證報告可比性不高,且我國本土?xí)嫀熓聞?wù)所難以適用ISAE 準(zhǔn)則,運(yùn)用ISAE 準(zhǔn)則需滿足一系列條件,若不滿足條件的鑒證主體只能將此準(zhǔn)則用于參考。因此,應(yīng)統(tǒng)一鑒證標(biāo)準(zhǔn),加快建立適合我國本土鑒證標(biāo)準(zhǔn)。諸如相關(guān)法律法規(guī)建設(shè),統(tǒng)一的鑒證標(biāo)準(zhǔn)的建立也可參照國際的鑒證標(biāo)準(zhǔn),從而建立適合我國國情的鑒證準(zhǔn)則。

    (三)完善金融機(jī)構(gòu)對企業(yè)ESG 報告鑒證的激勵機(jī)制

    綠色金融機(jī)構(gòu)的激勵機(jī)制有助于促進(jìn)企業(yè)進(jìn)行ESG 報告鑒證。“綠色金融”一詞有兩層含義:一方面是指金融業(yè)對環(huán)境保護(hù)和經(jīng)濟(jì)社會可持續(xù)發(fā)展的貢獻(xiàn)方式,另一方面是指金融業(yè)自身的可持續(xù)發(fā)展。前者表明,“綠色金融”的作用是引導(dǎo)資金流向資源節(jié)約型技術(shù)和環(huán)保產(chǎn)業(yè),引導(dǎo)企業(yè)進(jìn)行環(huán)境友好型生產(chǎn),引導(dǎo)消費(fèi)者形成綠色消費(fèi)模式;而后者表明,金融業(yè)應(yīng)保持可持續(xù)發(fā)展,避免注重短期利益的投資。因此,金融機(jī)構(gòu)可以完善對ESG報告鑒證的激勵機(jī)制,出臺相關(guān)金融政策,倡導(dǎo)企業(yè)進(jìn)行ESG 報告鑒證以此獲得綠色金融機(jī)構(gòu)的支持,諸如更多的融資額,更低的貸款利率等,激勵企業(yè)的ESG 報告鑒證。

    (四)提高本土?xí)嫀熓聞?wù)所鑒證業(yè)務(wù)的競爭能力

    針對我國本土?xí)嫀熓聞?wù)所在開展ESG 報告鑒證業(yè)務(wù)的觀望態(tài)度,以及在ESG 報告鑒證方面缺乏完整的鑒證體系和鑒證經(jīng)驗,且專業(yè)勝任能力和實務(wù)能力不足,競爭能力仍有待提高的現(xiàn)象,政府部門和注冊會計師協(xié)會應(yīng)積極引導(dǎo)本土?xí)嫀熓聞?wù)所開展該業(yè)務(wù),并培訓(xùn)本土注冊會計師ESG報告鑒證方面的能力,加大培養(yǎng)ESG 報告鑒證人才,以提高本土?xí)嫀熓聞?wù)所的競爭力。

    六、結(jié)論

    綜上所述,在當(dāng)今可持續(xù)發(fā)展的背景下,ESG報告鑒證是解決ESG 報告披露質(zhì)量不高的重要舉措之一。但我國在ESG 報告鑒證方面存在的問題阻礙著ESG 報告鑒證的發(fā)展,因此我國應(yīng)積極采取行動,強(qiáng)化相關(guān)法律法規(guī)建設(shè);盡快建立適合我國國情的ESG 報告鑒證標(biāo)準(zhǔn);完善金融機(jī)構(gòu)對企業(yè)ESG 報告鑒證的激勵機(jī)制;提高本土?xí)嫀熓聞?wù)所鑒證業(yè)務(wù)的競爭能力,以期實現(xiàn)鑒證業(yè)務(wù)的快速發(fā)展,提高ESG 報告的公信力,縮短利益相關(guān)者的期望差距,推進(jìn)可持續(xù)發(fā)展。

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