提升合并報表編制質量及效率的管理措施
——以Z集團為例

陳古岳 福建漳龍集團有限公司

引言

在日常財務管理工作中，合并報表發(fā)揮著反映企業(yè)集團經(jīng)營成果、財務狀況及現(xiàn)金流量等重要作用，是企業(yè)集團經(jīng)營管理的“晴雨表”，能夠為企業(yè)集團的經(jīng)營決策提供重要的參考依據(jù)。但由于合并報表具有復雜煩瑣和專業(yè)要求等特征，實務中企業(yè)在編制時遇到諸多問題，導致財務信息出現(xiàn)了一定程度的失真，對企業(yè)集團的可持續(xù)健康發(fā)展產(chǎn)生了負面影響?；诖耍疚膶⒁院喜蟊砉ぷ髦械膯栴}為導向，深入分析問題的根源，結合Z 集團在合并報表編制工作中的管理措施為例，為企業(yè)集團的合并報表工作中提供一些建議。

一、合并報表的“痛點”

隨著社會主義市場經(jīng)濟的快速發(fā)展，不少企業(yè)集團通過并購、重組、分立等方式，不斷壯大資產(chǎn)規(guī)模、擴張經(jīng)營版圖，實現(xiàn)了多元化的跨越式發(fā)展。在新的合作模式、新的商業(yè)模式、新的經(jīng)濟業(yè)務層出不窮的同時，《企業(yè)會計準則》也隨之進行著配套更新，如此種種導致企業(yè)在合并報表工作中產(chǎn)生了諸多問題，如侯超（2023）、李靜思（2023）、陳東斌（2022）等，分別揭示了“合并報表范圍不確定、會計政策不統(tǒng)一”等影響編報質量的問題，以及“信息化水平低、人員執(zhí)業(yè)水平不高”等影響編報效率的問題。也提出了應明確合并報表范圍、統(tǒng)一會計政策、加強信息化建設、加快人員素質提升等對策。上述已經(jīng)揭示的問題及對策，雖然對合并報表工作起到一定的導向作用，但對具體對策如何有效落地，仍需進一步探討。

就合并報表的編制主體分析而言，需要進行合并報表編制及定期披露財務信息的企業(yè)，大多是已上市、已發(fā)債或即將要進入資本市場的企業(yè)集團，其自身的內(nèi)控水平及制度建設相對是完善的。因此實務中，影響合并報表編制質量及效率或存在更深層次的問題，諸如：會計準則如何應用執(zhí)行、企業(yè)制度如何配套實施等。

編報質量與編報效率是合并報表工作中的一對主要矛盾，二者處于既對立又統(tǒng)一的狀態(tài)，既不能偏廢一方，又難以兩頭兼顧。因此，本文認為合并報表工作中諸多問題產(chǎn)生的根源，是編報質量與編報效率這對主要矛盾相互作用的結果，進一步可推斷出“時效性”才是合并報表的“痛點”這一結論。如何化解“痛點”，就需要企業(yè)結合自身實際，站在企業(yè)管理的視角去觀察分析整個報表合并過程，探究矛盾雙方的切入點，才能促使矛盾由對立性向統(tǒng)一性轉變，最終以實現(xiàn)提升合并報表編制質量及效率的目標。

二、Z集團合并報表的基本情況

Z 集團成立于2001 年，是一家地方重點國有企業(yè)，自2009年首次發(fā)行企業(yè)債后，正式步入資本市場，當年度納入合并范圍的企業(yè)總數(shù)僅為20 家。經(jīng)過十余年的發(fā)展，當前納入合并報表范圍的企業(yè)總數(shù)已超200 家，預計至2025 年或將突破300 家。

隨著資產(chǎn)規(guī)模的不斷壯大，業(yè)務量及業(yè)務復雜程度顯著增加，導致Z 集團合并報表的工作量及難度呈幾何級的增長。為滿足外部報表披露及內(nèi)部管理需要，Z 集團在結合自身的特點的基礎上，通過不斷的實踐與探索，總結出一套提升合并報表質量與效率的管理措施。

三、Z集團管理措施的內(nèi)在要求

Z 集團的合并報表管理措施是指基于全生命周期視野，以結果為導向，從準則應用與實際業(yè)務相結合為起點，輔以信息系統(tǒng)作依托，通過強化編報過程管控，在總結本期編報成果的基礎上，將優(yōu)化舉措運用至下期編報工作中，以此循環(huán)反復，不斷提升集團合并報表編制質量及效率。在這樣的思路下，合并報表編制工作不再是局限于靜態(tài)數(shù)據(jù)的處理，而是融入到企業(yè)管理的動態(tài)運作中。因此，制定相應的管理措施應具備以下五個方面的內(nèi)在要求，即：全面性、前瞻性、交互性、準確性、及時性。

（一）全面性

全面性要求企業(yè)應當結合自身特點及要求，既要使管理工作貫穿合并報表的整個過程，也要將管理工作滲透合并報表工作的方方面面，諸如準則應用、進度控制、業(yè)務溝通等。企業(yè)應當對合并報表工作中可能遇到的情況，進行全面考量分析，并盡可能地做好應對措施的功課。

（二）前瞻性

前瞻性要求企業(yè)應當具備適當超前的管理思維及較強的管控能力，主要體現(xiàn)在兩方面。

一方面，體現(xiàn)在合并報表工作正式開展前，企業(yè)應當對本期合并的基本情況做到充分了解，特別對其中影響重大的部分。只有在前期對整體情況有了正確的預判，后續(xù)工作才能順利開展，不至于手忙腳亂。

另一方面，體現(xiàn)在企業(yè)設計實施信息系統(tǒng)時，對底層架構的設計，應當具備科學合理的拓展性、包容性。由于信息系統(tǒng)的建設通常是基于企業(yè)一定時期的現(xiàn)狀，而建設時間跨度通常較長，需要投入大量的人力、物力，實施工作將占用一定的資源，會對合并報表工作造成一定程度的沖擊。如果企業(yè)又恰好處于并購擴張期，往往實施工作還未完成，新并入企業(yè)及新帶入的業(yè)務可能對原有的系統(tǒng)架構等，造成毀滅性的沖擊，導致信息系統(tǒng)實施失敗。

（三）交互性

交互性要求企業(yè)應當建立健全信息暢通機制，確保業(yè)務信息、財務信息能夠進行及時的互聯(lián)互通。實務中，脫離業(yè)務的財務，無異于閉門造車，容易導致財務信息失真，進而影響企業(yè)管理層的決策判斷；而脫離財務管控的業(yè)務，無異于脫韁野馬，容易產(chǎn)生各類風險，或將導致企業(yè)陷入萬劫不復的深淵。

（四）準確性

準確性要求企業(yè)應當以編報質量為目標，確保向企業(yè)管理者、股東、債權人及相關利益者所提供的財務信息，能夠真實、可靠、完整地反映的企業(yè)整體的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。

（五）及時性

及時性要求企業(yè)應當以編報效率為目標，以各期財報能夠按時披露為導向，對整個工作周期進行倒排計劃，可以將諸如單體公司結賬、主要板塊定稿、抵消數(shù)據(jù)整理等作為關鍵節(jié)點管理，用以把控整體進度，以防止延期披露對企業(yè)形象造成不良影響。

四、Z集團管理措施的主要舉措

（一）前期籌備階段

1.準則的知識更新。日常工作中，企業(yè)應注意收集財政部、國資委、證監(jiān)會、國稅總局等主（監(jiān)）管單位發(fā)布的各項準則及政策法規(guī)，并及時組織財務及業(yè)務人員學習。通過系統(tǒng)的學習培訓，加深相關人員對準則及政策法規(guī)的理解，進一步提升對知識的運用能力。

2.準則的應用執(zhí)行。企業(yè)應遵照準則及政策法規(guī)的要求，及時出臺或修訂現(xiàn)行制度及流程，但會計準則更趨理論化、規(guī)范化，與實務貼合還存在距離，這就要求企業(yè)應當依據(jù)實際情況進行制定。

例1：2018 年發(fā)布的《企業(yè)會計準則第21 號——租賃》，雖然對經(jīng)營租賃、融資租賃的分類、會計核算、報表披露等要求進行了明確，但對“租賃折現(xiàn)率”“租賃內(nèi)涵利率”“增量借款利率”等概念在實務中應用，并沒有明確的界定，僅是作了優(yōu)劣級的選用原則。

Z 集團根據(jù)準則的要求及實務的可執(zhí)行性，制定并出臺了相關的制度，對租賃業(yè)務中的租賃折現(xiàn)率的確定進行明確，主要做法是：第一，對于融資租賃、售后回租等具有融資性質的租賃業(yè)務，出租人、承租人應在租賃協(xié)議約定利率的基礎上，綜合考慮整項業(yè)務的合同現(xiàn)金流，據(jù)此測算租賃內(nèi)涵利率；第二，對于經(jīng)營租賃業(yè)務，承租人計算租賃付款額現(xiàn)值時，應采用租賃內(nèi)涵利率作為折現(xiàn)率；第三，如果無法確定租賃內(nèi)涵利率的，應采用增量借款利率作為租賃折現(xiàn)利率。增量利率的選擇，由承租人根據(jù)經(jīng)營租賃業(yè)務時點、期限，參照同期同檔央行貸款市場報價利率（LPR）及租賃主體新增借款預計所需承擔的利率。

3.重要事項梳理。合并報表涵蓋一個企業(yè)集團的各項財務信息，內(nèi)外部的政策變化及經(jīng)濟活動，都會直接影響合并報表工作的質量及效率，諸如會計政策的更新、重大并購或分立業(yè)務、重大資產(chǎn)劃轉重組（同一控制）、重大融資業(yè)務、涉稅事項、或有事項等。因此，在前期籌備工作中，企業(yè)集團應先對重要事項進行梳理，制定相應的工作方案，在后續(xù)的工作推動階段中進行布置執(zhí)行。

4.信息系統(tǒng)維護?！肮び破涫?，必先利其器”，在信息化時代下的合并報表工作，應善于利用信息系統(tǒng)的強大能力，既能減少人工重復工作，又能提升編報效率及管理水平。因此，企業(yè)在準則更新、制度落地、事項梳理后，應同步更新信息系統(tǒng)中的相關參數(shù)、變量、基礎資料等。

例2：Z 集團在信息系統(tǒng)的實踐方面，可以概括成幾方面：第一，合并范圍方面。根據(jù)股權架構圖，在信息系統(tǒng)中部署有層級的組織架構，防止因合并范圍變動，引起組織架構的坍塌，導致信息系統(tǒng)的癱瘓；第二，會計核算方面。根據(jù)準則的要求及管理的需要，在信息系統(tǒng)中部署統(tǒng)一的會計科目、核算項目及報表模板，三者共同構成Z 集團會計核算體系的基礎；對應抵消的關聯(lián)交易、往來余額、內(nèi)部現(xiàn)金流量等，劃定專屬使用區(qū)域，用于從科目體系區(qū)別內(nèi)外部業(yè)務；第三，基礎資料方面。在信息系統(tǒng)中設置統(tǒng)一標準的客商、金融機構、匯率表等基礎資料，并設定基礎資料的維護更新的流程，減少人員誤操作等因素，從源頭上保障了基礎資料的質量。對客商基礎資料，按類別可劃分為企業(yè)、個人兩大類，并將企業(yè)客商與“社會組織信用代碼”綁定以確保其單一性；按組織架構可劃分為內(nèi)部、外部兩大類，并將內(nèi)部客商與財務組織綁定。通過對會計科目與客商資料劃分內(nèi)外部的設置，可以使兩者從不同維度形成合力，將應抵消的內(nèi)部數(shù)據(jù)直接甄別出來，大大減少人工的重復勞動，大大提升了編報效率。

（二）過程推動階段

1.計劃的制定及發(fā)布。為確保各期合并報表工作的按時完成，企業(yè)應以每期完成時點為限，對工作周期進行進度倒排。進度的安排應整體趨緊，但又需考慮重要事項對本期進度的影響，及意外情況的出現(xiàn)而預留一定的彈性時間，并做好應急預案。計劃制定完成后，應及時進行指令的發(fā)布，將本期工作計劃安排傳達到位。

2.進度的跟蹤及反饋。編制工作正式開始后，各級子公司財務在完成關鍵節(jié)點后，應及時反饋進度。通常情況下，各級子公司在編報過程中，如遇業(yè)務問題溝通不暢的，應按股權架構上報，由所屬上級公司根據(jù)管理權限，選擇直接協(xié)調(diào)處理或繼續(xù)往再上一級公司進行申報，對于特殊突發(fā)的重大事件，還應同時上報集團財務部。

3.集團合并數(shù)據(jù)的復核。企業(yè)集團的合并報表及附注數(shù)據(jù)，經(jīng)各級板塊及公司按股權架構逐級上報，進行多層級的數(shù)據(jù)匯總、抵消、編制及文字撰寫等階段后完成，而后進入最重要的數(shù)據(jù)復核階段。數(shù)據(jù)復核階段應組織工作經(jīng)驗豐富的業(yè)務骨干，根據(jù)分工情況，一方面從信息系統(tǒng)中抽取底層數(shù)據(jù)與合并報表及附注數(shù)據(jù)進行稽核，另一方面通過相關政策文件及依據(jù)對附注中的文字部分進行修撰。只有通過了數(shù)據(jù)復核，才能最終保證編報質量，為管理層的決策提供可靠的依據(jù)。

（三）事后總結階段

隨著本期企業(yè)合并報表及附注編制工作的完成，財務核算工作也暫告一段落。雖然財務數(shù)據(jù)代表著過去不可改變的事實，但是只有通過回溯歷史才能展望未來，因此核算工作的終點，恰恰是管理工作起點。如何最大程度地運用本期合并成果，使其能夠服務于企業(yè)未來的經(jīng)營管理決策當中，起到承前啟后的重要作用，本文認為應當從以下方面入手：

1.外部環(huán)境分析。當前，企業(yè)應當根據(jù)國內(nèi)外經(jīng)濟形勢的變化，結合財務數(shù)據(jù)反映的情況，密切關注與其自身息息相關的影響因素，諸如地緣政治風險、匯率波動風險、全球的能源危機等，適時調(diào)整自身戰(zhàn)略規(guī)劃及經(jīng)營業(yè)務，既要從變化中探尋適合自身發(fā)展的機會，也要及時規(guī)避可能出現(xiàn)的潛在風險。

2.內(nèi)部經(jīng)營分析。具體體現(xiàn)在以下幾個方面：

首先，應當將集團合并數(shù)據(jù)與預算指標進行對比，分析各項財務指標的預算完成情況、差異情況及對經(jīng)營狀況的影響程度；

其次，對未完成預算指標的財務數(shù)據(jù)，應按股權架構逐級向下分解，直至找到差異形成的原因，諸如營收毛利過低、新項目不及預期、資產(chǎn)的減值、期間費用高企等；

再次，對已完成預算指標的財務數(shù)據(jù)，不能掉以輕心，亦需要進行分析，諸如盈利能力的可持續(xù)性、政策紅利的影響因素、潛在或有風險等；

最后，應對分析結果加以運用，結合企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略及發(fā)展方向，進行科學合理的決策。

3.編制情況分析。對合并報表編制過程中，影響其質量及效率的各類問題，諸如政策執(zhí)行不到位、財務人員水平參差不齊、業(yè)務人員溝通成本高、業(yè)務復雜程度高等進行系統(tǒng)性分析，總結問題產(chǎn)生的原因提出解決方案，并應用到下一期的合并報表工作當中。

結語

綜上所述，在新時期社會經(jīng)濟穩(wěn)步發(fā)展的背景中，各類創(chuàng)新業(yè)務層出不窮的當下，企業(yè)合并報表已然不是財務部門的獨角戲，而是演變?yōu)闃I(yè)務與財務相融合的大舞臺，更是企業(yè)優(yōu)化調(diào)整經(jīng)營管理工作的一項重要工具和有力的抓手。因此，在當前數(shù)字經(jīng)濟時代，企業(yè)應充分運用合并報表成果，加深業(yè)務部門與財務部門之間信息的互聯(lián)互通，把控好企業(yè)的經(jīng)營風險和財務風險，以達到降本提質增效的目標，實現(xiàn)企業(yè)的可持續(xù)健康發(fā)展。