深化醫(yī)改背景下公立醫(yī)院成本核算優(yōu)化研究
——以X醫(yī)院為例

劉智慧

（北京市順義區(qū)醫(yī)院，北京 101300）

一、醫(yī)院進行成本核算的背景

（一）醫(yī)療行業(yè)成本管控制度改革

當前，醫(yī)療領(lǐng)域改革不斷深入推進，公立醫(yī)院所處的環(huán)境發(fā)生了重大變化。首先，醫(yī)療改革的逐步深化，藥品、耗材零加成政策的落地，使公立醫(yī)院的藥品收入、耗材收入下降，以X醫(yī)院為例，醫(yī)改前后藥品收入下降了15%，高值耗材收入下降了5%。其次，醫(yī)保資金的支付方式從醫(yī)療服務(wù)項目付費轉(zhuǎn)變?yōu)榭傤~預(yù)付款、DRGs付款方式，公立醫(yī)院不能通過無限增加醫(yī)療服務(wù)項目數(shù)量來提高醫(yī)療收入。項目付費是按照醫(yī)院實際發(fā)生醫(yī)療服務(wù)項目數(shù)量金額由醫(yī)?；鹑~支付；總額預(yù)付和DRG是付費方式都有總額控制，超出部分需由醫(yī)院自行承擔，促使醫(yī)院規(guī)范醫(yī)療行為，調(diào)整醫(yī)療收入結(jié)構(gòu)，并進行控費，一定程度上影響醫(yī)院的醫(yī)療服務(wù)行為。最后，2014年開始事業(yè)單位養(yǎng)老制度的改革，由財政撥款過渡到單位和個人共同繳納的養(yǎng)老制度，單位負擔保險比例增長35%，公立醫(yī)院人力成本增幅較大。同時非公立醫(yī)療機構(gòu)數(shù)量不斷增長，一定程度上與公立醫(yī)院形成競爭。2021年2月，國家衛(wèi)生健康委發(fā)布的《公立醫(yī)院成本核算規(guī)范》中，進一步要求健全醫(yī)院管理制度，優(yōu)化資源配置，規(guī)范公立醫(yī)院成本核算工作，發(fā)揮成本的是核算在醫(yī)療服務(wù)定價、公立醫(yī)院成本控制和績效評價中的作用，提升單位內(nèi)部管理水平和運營效率，推進公立醫(yī)院高質(zhì)量發(fā)展?！妒聵I(yè)單位成本核算具體指引—公立醫(yī)院》中也要求：成本核算的重點要滿足成本控制、醫(yī)療服務(wù)價格監(jiān)管、績效評價等管理方面的成本信息需求，因此，醫(yī)院的集約化發(fā)展勢在必行。

（二）公立醫(yī)院成本核算現(xiàn)狀

目前，多數(shù)公立醫(yī)院開展了科室成本核算，有條件的醫(yī)院開展了醫(yī)療項目、病種、DRG成本核算等具體工作。通過筆者調(diào)研，目前公立醫(yī)院根據(jù)成本核算目的，確定不同的成本核算對象及方法。科室成本核算是幫助各臨床科室全面認識了解自身收入成本構(gòu)成、明確科室的成本控制方向及關(guān)鍵點，加強對人、財、物的管理，提高科室運營效率，以各科室為成本核算對象；項目成本核算是為了政府或醫(yī)院對醫(yī)療服務(wù)項目進行自主定價，幫助醫(yī)院可持續(xù)發(fā)展的，以醫(yī)療服務(wù)價格項目為核算對象；DRG成本核算以控制病組費用，起到引導(dǎo)醫(yī)療行為，實現(xiàn)對醫(yī)療資源的重新分配，以DRG組為核算對象。

二、X公立醫(yī)院成本核算案例

（一）X公立醫(yī)院基本情況

X醫(yī)院在2013年按衛(wèi)健委要求開展成本核算工作，并且使用衛(wèi)健委統(tǒng)一的成本核算軟件，按時上報成本報表。X醫(yī)院科室分為臨床科室、醫(yī)技科室、醫(yī)輔科室、行政后勤科室，并按照三級分攤的方法將成本分攤到臨床科室。

（二）X醫(yī)院成本核算工作面臨的主要問題

1．科室成本核算數(shù)據(jù)歸集不準確

成本核算數(shù)據(jù)歸集整理的準確、及時，是做好成本核算的基礎(chǔ)。X醫(yī)院收入來源醫(yī)院HIS系統(tǒng)，存在開單科室、執(zhí)行科室閉環(huán)不到位的現(xiàn)象，且收入統(tǒng)計按照收據(jù)的開票項目統(tǒng)計，統(tǒng)計不細致，無法區(qū)分本科開單和醫(yī)技開單收入。人力成本按科室統(tǒng)計，各科出門診人員并不固定，其出門診人員也同時兼顧住院病房的工作，不能清晰地將門診和住院分開。各科領(lǐng)取衛(wèi)生材料等也存在同樣問題，統(tǒng)一計入住院成本，無法分出門診成本，無法單獨核算門診成本，使成本數(shù)據(jù)不準確。

2．科室成本核算分攤方法存在局限性

成本核算分攤方式分為按人數(shù)、收支比、工作量、面積分攤等方法。每個科室只能按照一種分攤方式。行政后勤科室成本、醫(yī)輔科室成本、醫(yī)技科室成本分別按照人數(shù)、工作量、收入配比進行分攤，分攤不夠準確。如放射科屬于用電大戶，電費計入后勤保障科，按人數(shù)分攤不合理；醫(yī)輔科室供應(yīng)室按手術(shù)收入分攤手術(shù)器械消毒成本，但是口腔等科室的一些手術(shù)器械是自己消毒，如果簡單地按照手術(shù)收入分攤，會將不合理成本計入科室中，使成本核算出現(xiàn)錯誤。例如：2021年口腔科手術(shù)收入603.38萬元，多分攤供應(yīng)室3.04萬元成本。醫(yī)技科室高壓氧也存在同樣的問題，2021年高壓氧科費用為406.35萬元，平時使用高壓氧治療的科室較少，其中耳鼻喉使用最多，按照收入比例進行分攤，耳鼻喉應(yīng)分攤高壓氧科成本為163.06萬元，高壓氧的大部分成本將計入耳鼻喉科，耳鼻喉科出現(xiàn)虧損嚴重的現(xiàn)象，錯誤地引導(dǎo)科室放棄了高壓氧治療方式，使高壓氧科設(shè)備閑置，浪費醫(yī)療資源。

3．醫(yī)院成本核算數(shù)據(jù)應(yīng)用較差

目前，醫(yī)保政策推行多種復(fù)合的醫(yī)保支付方式，通過醫(yī)保支付方式引導(dǎo)醫(yī)療行為，倒逼醫(yī)院轉(zhuǎn)變經(jīng)營模式，達到提質(zhì)、降本，精細化管理的目的。與大部分公立醫(yī)院一樣，X醫(yī)院成本核算還停留在院級、科級層次上，重點還是關(guān)注成本核算本身，針對不同的醫(yī)保支付方式，沒有對應(yīng)的成本核算內(nèi)容。

（三）新醫(yī)改環(huán)境下對科室成本的改進

科室成本核算是項目成本、病種成本以及DRG成本核算的基礎(chǔ)。X醫(yī)院根據(jù)自身實際情況設(shè)計科室成本分攤表。醫(yī)療收入構(gòu)成中的數(shù)據(jù)來源醫(yī)院HIS系統(tǒng)中的各項收入。醫(yī)療成本包括人力成本、變動成本、固定成本、分攤醫(yī)技成本等，主要來源財務(wù)系統(tǒng)。

通過重點醫(yī)療收入項目和成本費用項目的列示，分析各科管控的重點；通過醫(yī)療收入項目占比情況，優(yōu)化醫(yī)療收入結(jié)構(gòu)；通過與上年數(shù)據(jù)的對比情況，發(fā)現(xiàn)管控中存在的問題，引導(dǎo)科室長遠運營的能力。

1．規(guī)范成本核算數(shù)據(jù)

隨著醫(yī)改的深入，醫(yī)院運行管理的重點有所變化，要對醫(yī)療收入及成本重新定義。首先，藥品、耗材零加成，藥品和材料屬于收入，但是不能給醫(yī)院帶來收益。其次，醫(yī)療項目價格的調(diào)整，降低了化驗、檢查等醫(yī)療項目的價格，提高了治療項目的價格。為此，X醫(yī)院改變了收入的統(tǒng)計方式，將重點放在醫(yī)療服務(wù)收入上，引導(dǎo)科室將重心投入到真正與收益有關(guān)的工作中。2022年3月，骨外一科藥占比為13.24%，較上年下降了4.49%，藥品收入下降，藥品成本控制較好；耗占比為65.99%，較去年上升了44.85%，骨科耗材使用量較大，但高于總收入增長比例，不利于科室的長期發(fā)展，應(yīng)加強耗材成本的管控?！度壒⑨t(yī)院績效考核指標》中要求，考核醫(yī)療服務(wù)收入占醫(yī)療收入比例，通過調(diào)整醫(yī)療收入結(jié)構(gòu)，合理體現(xiàn)醫(yī)務(wù)人員的價值。骨外一科醫(yī)療服務(wù)收入1657.5萬元，較上年同期增長了27.93%，但醫(yī)療服務(wù)收入占醫(yī)療收入比為11.5%，上年同期為11.99%，說明骨外一科醫(yī)療服務(wù)收入的增長是通過醫(yī)療收入總量增長帶動，醫(yī)療收入結(jié)構(gòu)并沒有得到有效改善，還應(yīng)繼續(xù)優(yōu)化醫(yī)療結(jié)構(gòu)方面的引導(dǎo)。最后，按照醫(yī)療項目38項分類進行細分，并完善醫(yī)療項目的閉環(huán)管理，準確記錄開單科室、執(zhí)行科室，為后續(xù)成本分攤核算提供數(shù)據(jù)基礎(chǔ)。

2．醫(yī)療科室成本重分類

將醫(yī)院成本分為人力成本、變動成本、固定成本。人力成本占醫(yī)院總成本比例較高，通過對人力成本的考核，提高科室對人員的利用率。變動成本為科室可控制的成本，加強變動成本的管理，可有效提高各科的積極性。

2022年3月，骨外一科藥品、耗材成本占總成本的90.5%，在各項目成本中占比最高。在DRG付費情況下，高藥品、耗材收入已經(jīng)變成了DRG付費的醫(yī)療成本，因此需要對藥品和材料費進行管控。為了各科室成本核算的準確性，減少科內(nèi)二級庫的問題，X醫(yī)院將材料細分為高值耗材、其他可收費材料、不可收費材料。其中高值耗材和其他可收費材料占材料費的90%以上，X醫(yī)院對此加強控制，對高值材料實行一物一碼，實現(xiàn)了使用時間、醫(yī)療項目及使用病人等信息的可追溯，并在病人使用時計成本，確保醫(yī)療收入和成本費用相匹配；其他可收費材料以最小單位入庫，與物價收費項目名稱匹配，按照收費項目計收入確定支出；不可收費材料占比較低，用量較少，定期計算耗用量并由護士長統(tǒng)一領(lǐng)取確定支出。

2022年3月，骨外一科人力成本占總成本的7%左右，僅次于藥品、耗材占比，2022年3月全院人員成本占總成本的42.2%，已經(jīng)超過了全院藥品、耗材的占比，在各項成本中占比最高，是成本管控的重點。

固定成本中主要包括折舊費、攤銷費、大型設(shè)備維保費等，其中：考慮到在二級分攤過程中醫(yī)療科室固定資產(chǎn)折舊中不包括房屋折舊，為了促進科室提高病床使用率，節(jié)約病房資源，提出房屋使用費按每平方米10元收取。

醫(yī)技科室為執(zhí)行科室，本身并不創(chuàng)造收入，主要包括手術(shù)室、放射、檢驗、病理等。其中，化驗收入、超聲收入、手術(shù)收入等在本科開展醫(yī)療服務(wù)項目收入和醫(yī)技科室開展醫(yī)療服務(wù)項目收入，需要扣除本科收入后進行分配。醫(yī)技科室材料費中應(yīng)剔除醫(yī)技科室中已經(jīng)計入醫(yī)療科室的材料費后進行分配。

3．科室成本核算的應(yīng)用

首先，X醫(yī)院引入了醫(yī)療服務(wù)收入的概念，醫(yī)療服務(wù)收入為扣除藥品收入、材料收入、檢查收入、化驗收入后的收入。通過對醫(yī)療項目的梳理，增加可開展的醫(yī)療服務(wù)項目。其中外科系統(tǒng)病房增加院內(nèi)可視心電圖系統(tǒng)，病人直接在病房進行心電圖檢查，將圖像上傳，由心電圖室出檢查報告，收入由外科病房和心電圖室進行分配，不僅方便了病人，節(jié)約了住院檢查時間，還增加了外科系統(tǒng)的醫(yī)療服務(wù)收入。

其次，將人力成本、水電物業(yè)費、房屋使用費單獨列示，引導(dǎo)科室明確成本控制的方向及關(guān)鍵點。以產(chǎn)科為例，2021年全年產(chǎn)科二級分攤后虧損466萬元，人力成本占科室直接成本的67.7%，病床使用率為47%，房屋使用費為23元，無論是人力資源還是房屋資源使用率較差，資源浪費嚴重。通過同產(chǎn)科的溝通，產(chǎn)科同意交出10名護士，減少病區(qū)來降低成本。2022年1月比上年同期人力成本減少27萬元，房屋使用費減少1.2萬元，虧損較上一年減少了29萬元。

再次，通過分析各種固定資產(chǎn)及折舊，提高固定資產(chǎn)的使用效率。將折舊成本納入年終績效考核中，促使各科室改變“多購買搶占”固定資產(chǎn)的固化思維，對現(xiàn)有資源進行整合盤活。為此，X醫(yī)院設(shè)立設(shè)備庫，由器械科負責管理，以醫(yī)療設(shè)備呼吸機為例，各病房都配備了呼吸機，但是使用頻率差別很大，有的科室呼吸機不夠用，有的科室常年閑置。通過對上年呼吸機使用情況進行分析，按照平均工作量配置各科呼吸機數(shù)量，兒科、疼痛科等基本不用的科室，不配備呼吸機。將剩余的呼吸機統(tǒng)一放在設(shè)備庫存儲備用，如科室呼吸機不夠用，可以從設(shè)備庫申請借用呼吸機，提高呼吸機的使用效率。

最后，隨著DRG醫(yī)保付費的實施，醫(yī)院處在多種醫(yī)保付費制度并存的大環(huán)境下，X醫(yī)院建立了DRG成本核算制度，初步完成DRG成本核算工作。事前，科室編寫疾病臨床路徑，將醫(yī)保支付標準嵌入到醫(yī)院HIS系統(tǒng)中，為醫(yī)生提供參考；事中，在治療過程中，對住院時間、藥品、耗材、檢驗等關(guān)鍵數(shù)據(jù)，按比例進行提示；事后，對超費用病例進行分析，從床日費、醫(yī)事服務(wù)費、藥占比、耗占比、檢查收入占比等方面進行對比分析，尋找改進方式。

三、結(jié)束語

通過以上舉措，X醫(yī)院不僅按照《公立醫(yī)院成本核算規(guī)范》的要求初步建立了科學(xué)的成本核算管理工具和機制，滿足了內(nèi)部會計核算、績效評價等特定成本信息需求，更有助于提高運營效率，激發(fā)醫(yī)護人員工作積極性、保障公立醫(yī)院可持續(xù)，成本管理工作的主要成效包括：一是實現(xiàn)了對不合理費用的常態(tài)化分析處置。將成本核算與預(yù)算結(jié)合，在事前對成本進行預(yù)計，按照季度進行分析差異原因，通過計算院級、科級預(yù)算執(zhí)行率，反映成本控制情況。對預(yù)算支出執(zhí)行率大于1的情況采取措施控制不必要的支出。二是運用考核機制挖掘資源潛力。將成本核算結(jié)果納入年終績效考核中，避免科室為了追求高收入，犧牲病人利益。通過引入直接成本收益率、百元人力成本有效醫(yī)療收入、成本收益率等指標對科室進行考核，倒逼科室更好地利用資源。三是進一步優(yōu)化了醫(yī)院績效管理與決策。通過成本核算確定醫(yī)院開展新醫(yī)療項目價格，及開放醫(yī)療項目價格的確定等。利用成本效益分析對購買固定資產(chǎn)產(chǎn)出進行分析，選擇適合的投資項目，利用成本數(shù)據(jù)為政府購買服務(wù)提供數(shù)據(jù)支撐。