公路公共基礎(chǔ)設(shè)施的價值計量與會計核算探析

鄧歡

目前，我國已經(jīng)形成了以高速公路、普通公路、農(nóng)村公路等為主體的公路網(wǎng)，為人們的出行和貨物運輸提供了重要保障。目前，我國公路網(wǎng)還存在一些問題，例如公路養(yǎng)護問題。為了完善公路網(wǎng)，我國加大了公路建設(shè)和養(yǎng)護資金投入。公路的作用越來越重要，公路的養(yǎng)護管理工作也越來越受到重視。

公路是國民經(jīng)濟發(fā)展的大動脈，在國民經(jīng)濟中具有十分重要的地位。在我國，公路的管理體制和管理制度是政府交通行政主管部門（以下簡稱交通部）依照國家法律、法規(guī)、政策對公路進行管理和經(jīng)營的手段和方法。因此，公路管理體制和管理制度的改革，直接影響著整個交通行業(yè)經(jīng)濟體制改革的成敗。在計劃經(jīng)濟體制下，國家對公路資產(chǎn)管理的投資主體是交通部，實行的是“大一統(tǒng)”制度。這種“大一統(tǒng)”制度下，公路建設(shè)、公路養(yǎng)護等都是由交通部直接決定。

一、公路基礎(chǔ)設(shè)施會計核算的目的和意義

公路基礎(chǔ)設(shè)施作為社會生產(chǎn)的重要組成部分，其發(fā)展水平是衡量一個國家經(jīng)濟發(fā)展的重要標志之一。公路基礎(chǔ)設(shè)施的管理工作直接關(guān)系到國民經(jīng)濟運行，而且公路基礎(chǔ)設(shè)施的投資往往數(shù)額巨大。因此，規(guī)范和加強公路基礎(chǔ)設(shè)施會計核算，充分反映公路基礎(chǔ)設(shè)施價值及其使用效率，是當(dāng)前我國各級政府加強公路基礎(chǔ)設(shè)施管理工作的迫切需要。

以此為出發(fā)點，國家頒布了《政府會計制度》等相關(guān)會計政策，以規(guī)范和統(tǒng)一財務(wù)報表中對公共基礎(chǔ)設(shè)施價值確認、計量等具體事項的核算辦法。而公路作為政府公共基礎(chǔ)設(shè)施的重要組成部分，也需要納入政府公共基礎(chǔ)設(shè)施管理范疇。

二、《政府會計準則第五號——公共基礎(chǔ)設(shè)施》的主要內(nèi)容

《政府會計準則第五號——公共基礎(chǔ)設(shè)施》是為了規(guī)范政府會計主體對公共基礎(chǔ)設(shè)施的確認、計量和相關(guān)信息的披露，提高政府會計信息的相關(guān)性和可靠性，根據(jù)《中華人民共和國預(yù)算法》《中華人民共和國審計法》《行政訴訟法》等有關(guān)規(guī)定，本準則適用于各級各類政府會計主體（包括行政事業(yè)單位、國有企業(yè)等）。本準則所稱的公共基礎(chǔ)設(shè)施，是指為滿足社會公眾需求和促進社會經(jīng)濟發(fā)展提供服務(wù)的公共基礎(chǔ)設(shè)施，包括交通基礎(chǔ)設(shè)施（如公路、 航道、港口等）、公共市政基礎(chǔ)設(shè)施（如城市道路、 橋梁、隧道、公交場站、路燈、廣場、公園綠地、室外公共健身器材，以及環(huán)衛(wèi)、排水、供水、供電、供氣、供熱、 污水處理、垃圾處理系統(tǒng)等）、水利基礎(chǔ)設(shè)施（如大壩、堤防、水閘、 泵站、渠道等）和其他公共基礎(chǔ)設(shè)施等。

三、公路公共基礎(chǔ)設(shè)施的初始計量

（一）入賬價值確認

新準則頒布前，未對公路公共基礎(chǔ)設(shè)施進行會計核算，因此在公路公共基礎(chǔ)設(shè)施入賬前，一是對管養(yǎng)路線、橋梁、隧道、沿線附屬設(shè)施、附屬設(shè)備、服務(wù)區(qū)、房屋及土地等進行實地盤查，結(jié)合歷史檔案逐項核對，對核查出的信息進行登記，為入賬提供充分的依據(jù)；二是按照建成年份、技術(shù)等級等特征劃分；三是盡可能搜集施工圖、預(yù)算批復(fù)、竣工決算、歷年養(yǎng)護費用等歷史成本數(shù)據(jù)，做好公路基礎(chǔ)設(shè)施數(shù)量調(diào)查。無法準確還原歷史成本的，按照歷史成本數(shù)據(jù)作為資產(chǎn)入賬存在較大困難，因此按照重置成本進行入賬價值的確認。例如，對公路基礎(chǔ)設(shè)施重置路段數(shù)量、里程、價值審定后，對缺失竣工決算和估算、概算、預(yù)算等歷史成本資料的公路路基、路面、橋涵、附屬設(shè)施等進行重置計算。

（二）入賬主體的確認

主管部門根據(jù)管理體制，按照“誰承擔(dān)管理維護職責(zé)，由誰記賬”的原則，結(jié)合后續(xù)支出責(zé)任情況，合理確定公路公共基礎(chǔ)設(shè)施的入賬主體。

四、公路公共基礎(chǔ)設(shè)施的財務(wù)核算

初始入賬公路公共基礎(chǔ)設(shè)施，計入公共基礎(chǔ)設(shè)施和累計盈余科目。

公路資產(chǎn)形成方式包括建設(shè)（含新建、改建、 擴建）、受讓、移交等。會計核算主要包括：①日常養(yǎng)護等支出；②自然災(zāi)害發(fā)生時的臨時處置支出；③發(fā)生的材料、人工、機械及其他相關(guān)費用等；④施工管理費，日常養(yǎng)護及大型修繕養(yǎng)護維修工程費用直接計入當(dāng)期成本中。改建工程作為在建工程處理，但不應(yīng)計入當(dāng)期費用。公共基礎(chǔ)設(shè)施應(yīng)當(dāng)將本單位公路資產(chǎn)管理情況納入本單位財務(wù)報告、國有資產(chǎn)年度報告，反映公路資產(chǎn)基本情況，相關(guān)管理制度建立和實施情況、處置和收益情況。

五、存在的問題

（一）公共基礎(chǔ)設(shè)施管理部門會計核算不規(guī)范

公共基礎(chǔ)設(shè)施管理部門會計核算不規(guī)范不利于合理反映公路資產(chǎn)的價值和使用效益，造成公路資產(chǎn)管理工作混亂，影響了公路行業(yè)的健康發(fā)展?，F(xiàn)行的會計核算制度使得管理工作無法全面、準確地反映公路資產(chǎn)的情況，也不利于政府制定合理的財政支出預(yù)算和科學(xué)決策。

（二）公路資產(chǎn)計量標準不明確

公路養(yǎng)護的目的是通過科學(xué)的管理和養(yǎng)護，使其功能得到充分發(fā)揮，確保行車安全和提高行車速度，達到節(jié)約能源、保護環(huán)境的目的。因此，公路資產(chǎn)的價值計量是以公路資產(chǎn)使用功能、技術(shù)狀況及其他有關(guān)資料為依據(jù)。但是，由于公路資產(chǎn)使用功能、技術(shù)狀況及其他有關(guān)資料不能準確地反映問題，因此按照現(xiàn)行的會計核算制度，無法準確反映其實際價值和使用效益，導(dǎo)致公路資產(chǎn)的真實價值與賬面價值不相符。

（三）公路資產(chǎn)管理缺乏完善的數(shù)據(jù)庫系統(tǒng)

相關(guān)部門僅對公路基礎(chǔ)設(shè)施進行了入賬核算，錄入了公路資產(chǎn)的基礎(chǔ)信息，對后續(xù)支出、停工修建、增減變動、計提折舊等情況沒有信息化模板支撐，出現(xiàn)了實物管理與信息化管理脫節(jié)的現(xiàn)象，導(dǎo)致信息化管理效果明顯不佳，不利于公路資產(chǎn)管理工作的開展。

六、相關(guān)對策建議

（一）嚴格規(guī)范公路養(yǎng)護單位的會計核算

在當(dāng)前的公路養(yǎng)護市場環(huán)境下，公路養(yǎng)護單位的會計核算還存在諸多問題，具體表現(xiàn)如下：一是公路養(yǎng)護業(yè)務(wù)具有一定的隱蔽性和復(fù)雜性，其內(nèi)部控制機制較為薄弱；二是公路養(yǎng)護單位會計人員素質(zhì)參差不齊，對會計核算工作的規(guī)范性產(chǎn)生不利影響；三是公路養(yǎng)護單位內(nèi)部缺乏明確的分工協(xié)作機制，導(dǎo)致各部門間未能形成統(tǒng)一的業(yè)務(wù)流程和規(guī)范。

公路養(yǎng)護就現(xiàn)有問題而言，成因主要有兩點：一是目前我國公路養(yǎng)護市場體系尚未建立健全，導(dǎo)致公路養(yǎng)護業(yè)務(wù)多以項目為單位開展；二是現(xiàn)有財務(wù)管理體系難以對公路養(yǎng)護業(yè)務(wù)的實際支出進行合理、有效的計量。

公路養(yǎng)護市場體系的構(gòu)建，有利于促進公路養(yǎng)護行業(yè)的健康發(fā)展，但是要想實現(xiàn)這一目標，還需從以下兩方面著手：

第一，建立健全公路養(yǎng)護市場體系，在有效提高公路養(yǎng)護市場競爭能力的同時，也要保證公路養(yǎng)護企業(yè)在會計核算方面具有較高的規(guī)范性。第二，對于現(xiàn)階段財務(wù)管理體系難以對公路養(yǎng)護業(yè)務(wù)支出進行合理、有效計量的情況下，可將會計核算工作作為公路養(yǎng)護企業(yè)提升財務(wù)管理能力和水平的重要途徑。

（二）加強公路實物資產(chǎn)管理

公路資產(chǎn)實物管理是指政府或其他主體對其相關(guān)的資產(chǎn)進行管理，保證資產(chǎn)能夠安全高效使用，從而達到提高資源利用效率的目的。在此基礎(chǔ)上，政府或其他主體根據(jù)不同情況可以采取相應(yīng)的管理措施。主要包括以下幾方面：一是根據(jù)實際需要對公路進行合理改造，確保其具備所需的技術(shù)性能，保證使用安全可靠；二是對于投入運行的公路進行必要的養(yǎng)護，保證其運行正常、維護及時；三是針對管理工作中出現(xiàn)的問題及時整改和完善，通過建立資產(chǎn)管理基礎(chǔ)數(shù)據(jù)庫或資產(chǎn)管理信息系統(tǒng)對公路資產(chǎn)進行信息化管理，建立公路資產(chǎn)動態(tài)管理機制；四是建立公路資產(chǎn)臺賬和公路資產(chǎn)數(shù)據(jù)管理體系，開展公路資產(chǎn)清查、公路資產(chǎn)登記、定期巡查和審計監(jiān)督，全面提升公路資產(chǎn)管理水平，促進公路事業(yè)發(fā)展。

（三）加快建立公路養(yǎng)護基金制度

在實際工作中，政府財政資金往往難以完全滿足養(yǎng)護需求，社會資金又存在不規(guī)范的問題，導(dǎo)致公路養(yǎng)護費用缺口較大，同時造成養(yǎng)護質(zhì)量降低以及資金使用效率低下。在這種情況下，國家應(yīng)建立一套規(guī)范的公路養(yǎng)護基金制度。首先，養(yǎng)護基金制度要遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，確保養(yǎng)護資金的及時足額到位。財政部門應(yīng)根據(jù)國家財政政策的變化情況，按照當(dāng)年政府收支分類科目規(guī)定的范圍、標準和用途，結(jié)合本?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）養(yǎng)護成本實際情況，統(tǒng)籌考慮?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）內(nèi)各級公路的養(yǎng)護成本、里程規(guī)模和分布狀況等因素，制定財政補助公路養(yǎng)護基金的預(yù)算標準；對于交通運輸主管部門來說，應(yīng)根據(jù)當(dāng)年養(yǎng)護需求，結(jié)合本地區(qū)財力情況，按照年度養(yǎng)護成本預(yù)算標準在年初預(yù)算中將養(yǎng)護成本項目列入預(yù)算支出項目中。其次，養(yǎng)護基金制度的建立要遵循合理確定養(yǎng)護成本、科學(xué)制定養(yǎng)護定額標準的原則。根據(jù)《公路養(yǎng)護定額》（JT/T429-2018），在公路建設(shè)項目可行性研究階段，公路建設(shè)項目中的主要成本費用包括勘察設(shè)計費、工程招標投標費、工程監(jiān)理費、工程保險費、臨時設(shè)施建設(shè)費以及與公路建設(shè)有關(guān)的其他費用等。而在公路養(yǎng)護項目可行性研究階段，養(yǎng)護項目中的主要成本費用包括人工費、材料、機械使用費、施工管理費、項目管理服務(wù)費和其他費用等。因此，建立養(yǎng)護基金制度必須要綜合考慮上述各項成本費用，科學(xué)制定養(yǎng)護定額標準。

（四）健全公路養(yǎng)護監(jiān)督體系

為了確保公路養(yǎng)護工作順利開展，同時對養(yǎng)護資金使用情況進行有效監(jiān)督，應(yīng)當(dāng)構(gòu)建公路養(yǎng)護管理部門、監(jiān)督部門和單位內(nèi)部三個監(jiān)督主體共同參與的公路養(yǎng)護管理制度體系。首先，財政部門和交通運輸主管部門對公路養(yǎng)護工作實施全面監(jiān)督，將監(jiān)督結(jié)果作為考核、評價公路養(yǎng)護單位的依據(jù)。其次，行政監(jiān)察機關(guān)對公路養(yǎng)護單位的資金使用情況進行監(jiān)督，督促單位不斷加強內(nèi)部控制管理。最后，紀檢監(jiān)察部門對單位內(nèi)部人員的工作情況進行監(jiān)督，有效保證公路養(yǎng)護工作順利開展。由于公路養(yǎng)護具有準公共物品屬性，并且資金使用情況與績效考核緊密相連，因此應(yīng)當(dāng)建立健全相應(yīng)的配套制度，明確各部門在財務(wù)管理中的具體職責(zé)，保證公路養(yǎng)護資金使用效率。

結(jié)語：

公路養(yǎng)護是一個系統(tǒng)性工程，需要相關(guān)部門的積極配合，特別是公路養(yǎng)護的會計核算工作，需要會計部門和相關(guān)部門共同配合，對于公路養(yǎng)護中存在的問題要及時提出解決措施，對公路養(yǎng)護公共基礎(chǔ)設(shè)施的價值計量和會計核算進行積極探討。本文提出了關(guān)于我國公路養(yǎng)護公共基礎(chǔ)設(shè)施的一些對策和建議，希望可以在未來對公路養(yǎng)護工作有所幫助。