我國數(shù)字稅征收基本問題研究

摘?要：數(shù)字經濟時代，世界各國的經濟與貿易形態(tài)發(fā)生了重大變化，催生了數(shù)字稅。有些互聯(lián)網企業(yè)利用其技術優(yōu)勢，以及與稅務機關之間的信息不對稱和區(qū)域稅收政策差，出現(xiàn)了逃稅、避稅等情況，影響了所在地的數(shù)字經濟發(fā)展。所以，不少國家已經或計劃開征數(shù)字稅。為維持公平公正的市場環(huán)境，促進數(shù)字經濟的健康發(fā)展，降低國際貿易摩擦風險，解決我國數(shù)字稅征收問題已迫在眉睫。為此，文章闡述了數(shù)字稅理論與全球數(shù)字稅概況，分析了我國數(shù)字稅征收的可行性和面臨的問題，提出了相關政策建議。

關鍵詞：數(shù)字經濟；數(shù)字稅；稅收

中圖分類號：F810.42文獻標識碼：A文章編號：1005-6432（2023）21-0185-04

DOI：10.13939/j.cnki.zgsc.2023.21.185

1?引言

在各國經濟下行壓力不斷增大，全球經濟復蘇艱難，疫情沖擊嚴重的背景下，數(shù)字經濟已然成為新的經濟引擎，引起了商業(yè)模式與經濟業(yè)態(tài)的巨變，致使傳統(tǒng)的商業(yè)鏈條受到沖擊而調整，固有的稅收制度與征收方式受到嚴峻的挑戰(zhàn)。稅務機關與企業(yè)之間產生了嚴重的信息不對稱，增大了貨物或服務、資金和憑證的管控難度。近年來，不少國家已經著手數(shù)字稅征收或改革，主要方式是通過征收數(shù)字服務稅或者增值稅等間接稅。如法國針對美國的幾個巨型互聯(lián)網企業(yè)，如谷歌（Google）、蘋果（Apple）、臉書（Facebook）、亞馬遜（Amazon）征收數(shù)字稅——故而，數(shù)字稅也被稱為“GAFA稅”——并一度造成了法美兩國激烈的貿易摩擦。面臨如此復雜的國內外形勢，我國也需要著力解決數(shù)字稅征收問題，完善稅收制度。

2?數(shù)字稅理論與全球數(shù)字稅征收概況

2.1?數(shù)字稅理論

數(shù)字稅有狹義與廣義之分。狹義上，數(shù)字稅是一種針對于大型互聯(lián)網公司的稅種，在創(chuàng)造價值與用戶參與的服務過程中產生的營業(yè)收入，才需要繳納數(shù)字稅。廣義上，數(shù)字稅包含的范圍更為廣泛，只要是與數(shù)字產品或服務有關的交易，均需要開征該稅種。

按國際標準，數(shù)字稅可分為直接稅和間接稅，直接稅可稱之為數(shù)字服務稅（digital?service?tax，DST），而間接稅則包含增值稅、消費稅等。數(shù)字稅征收的理論基礎主要涉及四方面的內容：一是稅收管轄權原則，一般納稅人在哪國享受到數(shù)字服務交易就需要在哪國納稅；二是常設機構原則，一家庭企業(yè)在哪設有常設機構，其利潤應在哪征稅，但是由于數(shù)字經濟時代各國經濟的聯(lián)系更加緊密，一家互聯(lián)網企業(yè)可以多地設置機構，因此在常設機構的界定上較為困難；三是稅收競爭理論，各國為了自身經濟的發(fā)展，出臺相應稅收政策，或鼓勵或打壓，比如開曼群島、愛爾蘭的稅收政策極其優(yōu)惠，是互聯(lián)網企業(yè)的避稅天堂，而法國則通過數(shù)字稅對美國互聯(lián)網企業(yè)下狠手；四是稅收公平原則，出臺的課稅標準具有普遍性，對納稅人同等對待，避免產生非必要的行業(yè)稅差。

2.2?全球數(shù)字稅征收概況

當前國際社會仍在對數(shù)字稅的征收進行磋商。截至2021年，全球已有46個國家開征數(shù)字直接稅，87個國家對數(shù)字經濟相關產業(yè)征收間接稅。?在開征直接稅的國家中，稅率從1%～15%不等；在開征間接稅的國家中，不少國家征收稅率已超過20%。2020年以來，部分國家醞釀和執(zhí)行單邊稅收措施，全球各國間圍繞數(shù)字稅征管問題的沖突不斷加劇，已成為各國貿易之間的主要摩擦點。2020年，聯(lián)合國為了解決數(shù)字稅單邊措施引發(fā)的稅權沖突，推出了稅收協(xié)定范本，允許對數(shù)字服務的所得進行課稅，提出稅率上限雙方商定。在聯(lián)合國的范本中數(shù)字服務覆蓋范圍很廣，既有云計算、數(shù)字內容、數(shù)字服務出售等數(shù)字經濟的基礎，還有部分數(shù)字經濟的衍生品，如社交媒介、在線廣告、中介平臺等。經合組織（OECD）在2020年提出稅基侵蝕和利潤轉移的包容性框架，到2021年，在國際稅收規(guī)則（“雙支柱”方案）達成共識后，其136個成員國又發(fā)布聲明正式就新規(guī)則中的重要參數(shù)達成一致。事實上，2021年第一季度，在框架尚未達成共識之時，歐盟就已授權其成員國開始征收數(shù)字稅。

3?我國數(shù)字稅征收的可行性分析

從我國數(shù)字經濟的規(guī)模來看，由2005年的2.6萬億元增長到了2020年39.2萬億元，年均增幅率均保持在10%以上。?2021年中國的數(shù)字經濟規(guī)模達到了5.4萬億美元，位居美國之后，排名世界第二。從世界范圍來看，美、英、德、韓的數(shù)字經濟在其GDP中的占比已超過50%，在國民經濟中占絕對主導地位，而我國的數(shù)字經濟增長率目前已穩(wěn)居世界第一。?我國的數(shù)字經濟在GDP中的占比從2015年的27%上升至2020年的38.6%。?結合我國數(shù)字經濟快速發(fā)展的現(xiàn)狀，在給予部分企業(yè)一些免征門檻的基礎上，我國的數(shù)字經濟可稅性較強。

從我國目前的稅收制度來說，數(shù)字稅是一種全新的稅種，但是可以在我國現(xiàn)行的稅收制度設計框架下，通過現(xiàn)有的直接或者間接稅設計流程，明確具體的征收對象、范圍、稅率和稅收優(yōu)惠政策等制度設計要素。早在2016年和2019年，我國稅務部門就從征管制度的維度，進行數(shù)字稅征收的可行性論證，提出在增值稅暫行條例和財稅發(fā)文中就提到了數(shù)字經濟增值稅方面的內容，對無形資產的進口環(huán)節(jié)和跨境電子商務領域征收增值稅。

從征管操作的維度來說，數(shù)字稅征收對技術手段更為嚴苛，特別是征收對象幾乎主要針對互聯(lián)網企業(yè)，這些企業(yè)一般具有較強的技術實力，若要對其的真實數(shù)據(jù)進行收集并實時跟進十分困難。然而，我國近年來電子政務的發(fā)展速度同樣不容小覷，電子發(fā)票、電子報稅等系統(tǒng)的逐步上線，為數(shù)字稅征收的技術手段提供了強有力的支撐，稅務部門的征管能力也在不斷增強，已具備數(shù)字稅征收的技術條件。

4?我國數(shù)字稅征收面臨的問題

數(shù)字經濟的特性決定向其征收稅費的難度會高于傳統(tǒng)經濟模式。由于傳統(tǒng)經濟模式的稅收規(guī)則均是以有形資產作為基礎，而數(shù)字經濟稅收規(guī)則的制定是以無形資產作為基礎，兩者的差異十分明顯。而且，互聯(lián)網企業(yè)的壟斷特性較為明顯，一旦某一項技術為一家企業(yè)所獨有，要掌握其納稅要素就變得異常困難?；ヂ?lián)網企業(yè)有不少跨境業(yè)務，其交易呈現(xiàn)即時性、遠程性、虛擬性的特點，加之這些企業(yè)的辦公地點較為分散，納稅所在地和價值創(chuàng)造地并不一定統(tǒng)一，這也為數(shù)字稅的征收帶來了前所未有的困難。

4.1?納稅主體的確認

數(shù)字經濟模式下，企業(yè)之間的交易、商家與客戶之間的交易多數(shù)以異地交易的形式完成，跨境、跨地區(qū)交易成為常態(tài)。不少個人商家也在互聯(lián)網上為其他人提供數(shù)字服務，但因為交易具有虛擬性，且金額通常較低并未引起注意，商家也未前往稅務管理部門登記。盡管我國已經推行線上交易，且實行了實名制，但是部分平臺對于提供服務商家的資質審核存在一定的漏洞，稅務管理部門要精準識別交易的主體較為困難。即使通過平臺運營者提供數(shù)據(jù)的方式獲取到交易主體的信息，由于稅款征收和創(chuàng)造價值的地區(qū)不同，使得對納稅主體交易行為的追蹤較難。雖然在數(shù)字經濟產業(yè)中存在大量的第三方企業(yè)提供交易平臺，這些平臺肩負著納稅主體的職責，但是部分企業(yè)和其入住商家大打政策擦邊球，僅向有關部門簡單報備，未進行正式的工商登記，稅務管理部門就不能對其進行精確的識別。有別于傳統(tǒng)經濟模式下的大額、批量交易，數(shù)字經濟時代的交易呈現(xiàn)出零星、小額的趨勢，交易的數(shù)量成倍增長，加之用戶一般不會要求為小額交易開具增值稅發(fā)票，加大了稅務管理部門的追蹤難度。

4.2?收益歸屬的判斷

數(shù)字經濟時代價值的創(chuàng)造方式發(fā)生了顯著變化，不再是單純的實物交易，而是增加了虛擬交易和服務交易。這種方式上的轉變也改變了傳統(tǒng)經濟模式中的利潤分配、收益獲取渠道以及互聯(lián)網平臺與商戶之間的分成。各種角色在交易中輸出的勞務比例、知識產權以及發(fā)生成本均難以準確的估量，收入和利潤的確比較難。例如在傳統(tǒng)商業(yè)模式下，知識的傳遞主要依賴于紙質書本、電腦光盤等實體介質呈現(xiàn)，而數(shù)字經濟時代則更多是付費的網絡下載，交易更加迅速，平臺提供商與知識產權的轉移者的收益分配界定較難。另外，不少互聯(lián)網平臺企業(yè)屬于跨國企業(yè)，其可以利用各國之間數(shù)字稅的差異，來進行關聯(lián)交易的定價和成本的分攤，這就讓收益的最終歸屬難以判斷。如果仍然采用價值創(chuàng)造地的征稅原則，會促使企業(yè)將經營機構登記設立在低稅率地區(qū)，極易造成個別地區(qū)的稅收流失。根據(jù)經合組織的測算，全球每年4%～10%的企業(yè)所得稅，數(shù)千億美元的稅收金額因此流失。

4.3?稅收征管的界定

當前國際通行的稅收征管原則是價值創(chuàng)造地原則，也就是企業(yè)在何地常駐或生產，即在何處納稅，但是這對于數(shù)字經濟來說，適用性明顯不強。特別是一些互聯(lián)網平臺企業(yè)通過業(yè)務外包的方式，將企業(yè)常駐地和價值的創(chuàng)造地分開。依照我國現(xiàn)行的增值稅暫行條例，數(shù)字服務的提供商不需要設立單獨的納稅機構就可在不同地區(qū)從事經營活動，僅會在管理上被視為非固定業(yè)戶。非固定業(yè)戶在異地開展經營活動時，主要依靠自己主動申報納稅額，如果其不主動申報，則從事經營活動地區(qū)的稅務管理部門也很難向其征稅。特別是在跨境電商中，時常發(fā)生價值創(chuàng)造地錯亂的情況，比如購買人在A國，使用B國的支付工具，綁定C國的銀行卡，通過D國的商務平臺購物，而賣方的工廠在E國，企業(yè)注冊在F國，倉庫在G國，收貨地點在H國，這讓稅收界定更加困難，也對稅收征管提出了更高的要求。

5?關于我國數(shù)字稅征收的政策建議

雖然我國數(shù)字稅征收仍然面臨著許多問題，但是只要在確保稅收公平原則、稅收受益原則和稅收效率原則的基礎上，保證資源配置達到最佳狀態(tài)的同時，積極謀劃和實踐，逐步推進數(shù)字稅的征收工作，就能防止稅收的流失。

5.1?明確界定標準，平衡稅收公平和效率

數(shù)字稅征收需要有明確的課稅對象，在兼顧稅收公平與稅收效率原則的基礎上，形成明確的界定標準。稅收公平原則要求針對數(shù)字經濟模式中的不同類型企業(yè)設置不用的課稅對象和與之匹配的稅率。當然在保障我國經濟良性發(fā)展的基礎上，設置的稅收規(guī)則需要盡量滿足稅收效率原則。目前我國的數(shù)字經濟仍處在高速發(fā)展階段，為了對標歐美發(fā)達國家，給予這類企業(yè)更多的稅費優(yōu)惠，以保證其高速發(fā)展的成本投入也是需要考慮的問題。在明確課稅界定標準時，還需要考慮到法律與市場靈活性之間的平衡。數(shù)字經濟時代的交易行為為了適應市場的變化，創(chuàng)新的路徑較多，稅務管理部門在執(zhí)法裁量方面需要考慮市場變化的因素，用好手中的自由裁量權。同時也要預防個別執(zhí)法人員濫用自由裁量權而造成國家稅收流失。在明確界定標準后，需要同步修改相關的法律，以確保標準能夠得到落地執(zhí)行。

5.2?構建稅收管轄新規(guī)則，凸顯稅收利益主張

基于聯(lián)合國雙邊稅收協(xié)定范本，須考慮我國數(shù)字經濟發(fā)展不均衡的情況，制定符合國情的數(shù)字稅稅收管轄規(guī)則。我國雖然是數(shù)字產品和數(shù)字服務的消費大國，但是提供方也主要集中在國內，不能像歐盟、美國等發(fā)達國家一樣，制定單邊稅收利益劃分規(guī)則或者制定新的直接稅種類，否則極易引起貿易摩擦。

由于我國亦是數(shù)字產品和服務的供應大國，在沒有找到完美的替代方案前，采用完善預提稅的方式可以較為合理的解決稅收管轄權劃分問題。數(shù)字產品和服務的提供商往往邊際成本較低，多數(shù)情況可以把大部分營收視為凈利潤，這樣采用預提所得稅的方式也是可行的，配合一些稅收優(yōu)惠政策，可以凸顯稅收利益主張。但是在電子商務的交易模式中，預提稅會增加稅務管理部門的管理難度，實際的可用性不強。

5.3?完善稅收征管規(guī)則，簡化稅收行政流程

在我國的市場環(huán)境中，消費者沒有主動繳納稅費的意識，缺乏繳納稅費的動力。尤其在跨境交易時，增值稅是由商品進口方代繳。那么，需要找到更簡易的渠道，與信用體系綁定，讓各個納稅人企業(yè)自覺完成注冊與繳稅。稅務管理部門應及時改進稅費申報流程，完善稅務系統(tǒng)，讓增值稅的申報、稅費繳納均能在網上完成，降低納稅的時間成本。

同時，要在全國范圍內快速建立相應的稅收信息保護機制，提升稅務管理部門獲取交易全流程稅收信息的能力。在數(shù)字經濟全球化的今天，如不實現(xiàn)跨國、多國的協(xié)同合作，集齊稅收信息幾乎成為不可能完成的任務，并且花費的成本高。我國應該向歐盟學習，建立更多國際層面的信息互通互享機制。目前已簽署《多邊稅收征管互助公約》，為稅收信息的全面互通互享奠定了基礎。當然稅務管理部門在掌握更多交易信息的基礎上，務必要做好信息的保密工作，保障信息安全。

5.4?加快稅務管理數(shù)字化進程，推廣試點先行

在數(shù)字經濟背景下，稅務管理的數(shù)字化進程也必須提速，需要通過大數(shù)據(jù)、人工智能、區(qū)塊鏈等互聯(lián)網技術，切實加快稅務管理數(shù)字化的精準落地。利用大數(shù)據(jù)技術，可以對數(shù)字化交易進行分類，并對納稅企業(yè)和個人進行畫像，從而實現(xiàn)精準定位。區(qū)塊鏈技術可以保障交易數(shù)據(jù)不被篡改，讓稅務管理部門掌握的交易數(shù)據(jù)更加真實、可靠，為數(shù)字經濟稅務生態(tài)的推廣試點打下良好的基礎。在搜索引擎、電子商務以及在線廣告、在線教育等交易模式比較固定的領域，可以考慮推進分地區(qū)的數(shù)字稅試點工作。尤其是稅收流失較為嚴重的跨境電商環(huán)節(jié)，更需要將試點工作提速。只有在試點工作的基礎上，不斷分析試點數(shù)據(jù)、總結經驗，才能建立一套適合我國國情的數(shù)字稅征收體系，并將其推廣。

6?結論

綜上所述，我國的數(shù)字稅征收需要借鑒國際數(shù)字稅實踐的經驗，加快對我國數(shù)字經濟、互聯(lián)網企業(yè)及數(shù)字稅開征條件的研判，做好頂層設計與方案規(guī)劃，明確標準，完善稅收征管規(guī)則，提升技術水平，改進征收方式，通過試點實踐，逐步推進，為全面實行數(shù)字稅的征收打下堅實的基礎。此外，還需要不斷加強數(shù)字稅的宣講，建立更親民、更具操作性的報稅系統(tǒng)，簡化報稅流程，促進相關方形成主動報稅的主觀意識，并提供便利的客觀條件。

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［作者簡介］朱元冰（1984—），男，江西人，博士，研究方向：數(shù)字經濟、產業(yè)與區(qū)域發(fā)展、企業(yè)管理、商業(yè)史。