關(guān)于自然資源資產(chǎn)審計(jì)的幾點(diǎn)思考
——基于基層審計(jì)的實(shí)踐

■陳建廷 溫利鋒

一、引言

我國(guó)歷來(lái)高度重視生態(tài)可持續(xù)發(fā)展工作。2013 年黨的十八屆三中全會(huì)《決定》指出，探索編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部實(shí)行自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)并建立生態(tài)環(huán)境損害責(zé)任終身追究制；2015 年中辦、國(guó)辦印發(fā)的《開(kāi)展領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)試點(diǎn)方案》，逐步建立完善領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)制度，促進(jìn)各級(jí)領(lǐng)導(dǎo)干部更好地履行自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護(hù)責(zé)任，為建立健全生態(tài)文明制度體系提供重要支撐；2017 年出臺(tái)《領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)規(guī)定（試行）》提出充分考慮被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部所在地區(qū)的自然資源資產(chǎn)稟賦特點(diǎn)、資源環(huán)境承載能力等，針對(duì)不同類(lèi)別自然資源資產(chǎn)和重要生態(tài)環(huán)境保護(hù)事項(xiàng)確定審計(jì)內(nèi)容。2021 年新《審計(jì)法》不僅將自然資源資產(chǎn)審計(jì)提升到了法律層面，也對(duì)如何審“生態(tài)賬”提出了新的意見(jiàn)和要求。黨的二十大報(bào)告指出，“要推進(jìn)美麗中國(guó)建設(shè)，堅(jiān)持山水林田湖草沙一體化保護(hù)和系統(tǒng)治理，統(tǒng)籌產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整、污染治理、生態(tài)保護(hù)、應(yīng)對(duì)氣候變化，協(xié)同推進(jìn)降碳、減污、擴(kuò)綠、增長(zhǎng)，推進(jìn)生態(tài)優(yōu)先、節(jié)約集約、綠色低碳發(fā)展。報(bào)告明確了新時(shí)代中國(guó)生態(tài)文明建設(shè)的戰(zhàn)略任務(wù)。

二、自然資源資產(chǎn)審計(jì)現(xiàn)狀

1.自然資源資產(chǎn)審計(jì)的意義

自然資源資產(chǎn)審計(jì)作為審計(jì)監(jiān)督的重要組成部分，其主要作用在于保護(hù)和管理自然資源，分析和揭示自然資源各領(lǐng)域的新情況、新問(wèn)題、新趨勢(shì)，有效緩解資源浪費(fèi)、生態(tài)環(huán)境污染，提高自然資源資產(chǎn)管理效率，為生態(tài)可持續(xù)發(fā)展提供長(zhǎng)效的約束機(jī)制，助推經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展。

2.我國(guó)自然資源資產(chǎn)審計(jì)的現(xiàn)狀

自然資源資產(chǎn)審計(jì)是以自然資源資產(chǎn)負(fù)債表和國(guó)家各類(lèi)法律法規(guī)為依據(jù)，對(duì)自然資源的開(kāi)發(fā)、治理、保護(hù)情況和自然資源資產(chǎn)裝修自己使用情況開(kāi)展審計(jì)監(jiān)督，我國(guó)公民都有接受自然資源資產(chǎn)審計(jì)監(jiān)督的義務(wù)。當(dāng)前，我國(guó)自然資源資產(chǎn)審計(jì)尚處于起步階段，自設(shè)立審計(jì)機(jī)關(guān)以來(lái)，還沒(méi)有成立專(zhuān)門(mén)的自然資源資產(chǎn)審計(jì)的指導(dǎo)和監(jiān)督部門(mén)。同時(shí)，因地區(qū)之間自然資源的覆蓋程度、資源質(zhì)量和種類(lèi)存在差異性，各省在相關(guān)工作方面相互借鑒和交流領(lǐng)域也存在局限性，自然資源資產(chǎn)審計(jì)的構(gòu)建與完善工作受限制。

3.S 縣自然資源資產(chǎn)審計(jì)的現(xiàn)狀與成效

S 縣在推進(jìn)富裕美麗溫暖石城建設(shè)的過(guò)程中，堅(jiān)持硬設(shè)施與軟環(huán)境協(xié)同推進(jìn)。自2017 年以來(lái)，S 縣審計(jì)局共對(duì)6 個(gè)行政事業(yè)單位主要領(lǐng)導(dǎo)干部10 人次任職期間自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護(hù)責(zé)任履行情況進(jìn)行審計(jì)，重點(diǎn)審計(jì)了水、土地、森林等自然資源和相關(guān)生態(tài)環(huán)境保護(hù)情況以及林地審批、使用、恢復(fù)等方面情況，審計(jì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題25 個(gè)，提出意見(jiàn)建議17 條。2022 年，S 縣推動(dòng)落實(shí)鄉(xiāng)鎮(zhèn)主要河流跨界斷面水質(zhì)考核制度，全縣地表水水質(zhì)總體為優(yōu)，監(jiān)測(cè)斷面水質(zhì)優(yōu)良比例達(dá)100%。嚴(yán)守濕地面積保有量紅線，濕地保護(hù)率超全省平均20 個(gè)百分點(diǎn)。全面落實(shí)禁捕退捕和“十年禁伐”要求，嚴(yán)厲打擊破壞生態(tài)行為，筑牢綠色生態(tài)屏障，生態(tài)保護(hù)和修復(fù)成效明顯。

三、自然資源資產(chǎn)審計(jì)發(fā)展中的問(wèn)題

1.自然資源資產(chǎn)審計(jì)方法存在不足

（1）自然資源資產(chǎn)審計(jì)方法是涉及面廣

審計(jì)內(nèi)容方面，自然資源資產(chǎn)包含水資源、土地資源、土壤資源、木材資源、礦物與能源資源、水產(chǎn)資源、其他生物資源七大類(lèi)，每個(gè)大類(lèi)下又可拆分成許多小類(lèi)，所以針對(duì)不同的審計(jì)對(duì)象，需要有針對(duì)性的審計(jì)方法。充分運(yùn)用大數(shù)據(jù)技術(shù)創(chuàng)新審計(jì)監(jiān)督方式方面，一是數(shù)據(jù)的共享利用率較低。自然資源資產(chǎn)審計(jì)與常見(jiàn)的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)之間存在很大的區(qū)別，需要運(yùn)用一些更新穎、適用性更強(qiáng)的方法。對(duì)水資源、林木資源和土壤資源的審計(jì)成效明顯，但是對(duì)礦產(chǎn)資源、野生動(dòng)物資源等審計(jì)項(xiàng)目的數(shù)據(jù)管理的部門(mén)數(shù)據(jù)管理信息不完善，給領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)審計(jì)帶來(lái)困難；其次，數(shù)據(jù)分析技術(shù)仍較局限。審計(jì)數(shù)據(jù)包含查詢、統(tǒng)計(jì)和挖掘等方面的分析。

（2）體制機(jī)制不健全

一是自然資源資產(chǎn)評(píng)估制度不完善。當(dāng)前我國(guó)主要以資產(chǎn)負(fù)債表評(píng)估自然資源資產(chǎn)，但是其可計(jì)量?jī)?nèi)容和建制來(lái)源受被審計(jì)評(píng)估部門(mén)不同時(shí)期的增減變動(dòng)影響而編制受限。加之自然資源存在地域間差異性和多樣性，導(dǎo)致實(shí)踐中對(duì)資產(chǎn)的核算方法存在差異，審計(jì)過(guò)程中的可參照標(biāo)準(zhǔn)依據(jù)相對(duì)缺乏。二是領(lǐng)導(dǎo)干部績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系不完善。自然資源資產(chǎn)績(jī)效審計(jì)是環(huán)境審計(jì)研究的主要領(lǐng)域，領(lǐng)導(dǎo)干部的績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)是對(duì)自然資源合理使用情況的監(jiān)督工具。我國(guó)現(xiàn)有自然資源資產(chǎn)審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)只在宏觀方面做了規(guī)定，缺乏細(xì)化針對(duì)性。例如，S 縣自然資源資產(chǎn)審計(jì)中揭示的問(wèn)題主要是土地開(kāi)發(fā)使用的程序合規(guī)性、征地補(bǔ)償、林地批征等政策執(zhí)行，對(duì)生態(tài)保護(hù)和防控方面的問(wèn)題揭示不夠深入。2022 年揭示的森林或者防控成效不明顯，缺乏明確的界定方式。三是生態(tài)管理體制建設(shè)不到位。隨著生態(tài)環(huán)境保護(hù)意識(shí)的提高，我國(guó)制定了一系列生態(tài)環(huán)境治理法規(guī)制度，但是自然資源資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)法律體系和監(jiān)管體系建設(shè)還不夠健全，法律依據(jù)的部分缺失給審計(jì)帶來(lái)了一定的困難。我國(guó)生態(tài)環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)管理和生態(tài)治理仍處于起步階段，特別是生態(tài)治理與風(fēng)險(xiǎn)防范一直沒(méi)有得到足夠重視。

3.生態(tài)環(huán)境損害責(zé)任終身追究制度難以落實(shí)

領(lǐng)導(dǎo)干部作為生態(tài)環(huán)境建設(shè)的重要決策者、組織者、推動(dòng)者、實(shí)施者，其行為直接影響著當(dāng)?shù)厣鷳B(tài)環(huán)境的狀況。領(lǐng)導(dǎo)干部生態(tài)環(huán)境損害責(zé)任縱深追究制度在一定程度上彌補(bǔ)了生態(tài)環(huán)境保護(hù)方面責(zé)任規(guī)定的缺失。但一方面，追責(zé)主體不全面，中央文件對(duì)追責(zé)對(duì)象的規(guī)定相對(duì)明確，但是對(duì)追責(zé)主體的規(guī)定仍有不足，多部門(mén)追責(zé)主體之間的相互合作也存在困難。另一方面，由于我國(guó)生態(tài)環(huán)境損害責(zé)任追究制度提出較晚，將其落實(shí)到各個(gè)地方資源管理者自身需要花費(fèi)更多的時(shí)間和精力，加上自然資源的損害存在滯后性和隱藏性，要及時(shí)和準(zhǔn)確定位當(dāng)時(shí)在任的領(lǐng)導(dǎo)干部相對(duì)困難，更加無(wú)法界定該領(lǐng)導(dǎo)應(yīng)當(dāng)承擔(dān)多少相關(guān)責(zé)任。

4.復(fù)合型審計(jì)人才匱乏

自然資源資產(chǎn)審計(jì)涉及的學(xué)科和知識(shí)領(lǐng)域較廣，如環(huán)境學(xué)、地理學(xué)、會(huì)計(jì)學(xué)等。當(dāng)前自然資源資產(chǎn)審計(jì)實(shí)務(wù)中，由于審計(jì)人員學(xué)習(xí)的知識(shí)存在局限性，容易出現(xiàn)專(zhuān)業(yè)能力與審計(jì)工作之間契合困難，甚至對(duì)被審項(xiàng)目“審不細(xì)審不清”。例如，G 市S 縣審計(jì)局技術(shù)保障中心有12人，其中財(cái)務(wù)審計(jì)等相關(guān)專(zhuān)業(yè)8 人，管理類(lèi)專(zhuān)業(yè)2 人，土木工程專(zhuān)業(yè)1 人，水電工程建筑專(zhuān)業(yè)1 人，專(zhuān)業(yè)人員結(jié)構(gòu)不合理，法律、計(jì)算機(jī)、投資等專(zhuān)業(yè)人員空缺，現(xiàn)有審計(jì)人員對(duì)大數(shù)據(jù)審計(jì)的運(yùn)用水平和能力尚存在不足，審計(jì)事務(wù)日益增長(zhǎng)與專(zhuān)業(yè)人員缺乏的矛盾比較突出。

四、促進(jìn)自然資源資產(chǎn)審計(jì)發(fā)展的合理對(duì)策

1.完善自然資源審計(jì)的制度體系

一是完善領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)制度。通過(guò)構(gòu)建自然資源資產(chǎn)信息共享機(jī)制，提高審計(jì)效率，促使各主體自覺(jué)維護(hù)信息的真實(shí)有效性。二是構(gòu)建生態(tài)環(huán)境損害責(zé)任終身追究機(jī)制，通過(guò)成立追責(zé)小組，各小組成員單位依據(jù)實(shí)際情況委派代表參與領(lǐng)導(dǎo)干部生態(tài)環(huán)境損害調(diào)查、取證、并提出審計(jì)處理意見(jiàn)，提高追責(zé)質(zhì)效。三是完善評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，合理考慮地區(qū)差異性和實(shí)際情況，更多關(guān)注自然資源本身的質(zhì)量和所在區(qū)域內(nèi)的生態(tài)環(huán)境。所以，審計(jì)人員需要掌握生態(tài)和環(huán)境等領(lǐng)域的知識(shí)結(jié)構(gòu)和豐富的工作經(jīng)驗(yàn)，能夠在審計(jì)過(guò)程中根據(jù)不同自然資源的特征提出符合標(biāo)準(zhǔn)的績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)。

2.創(chuàng)新審計(jì)方法，提高自然資源審計(jì)的效率

一是積極探索創(chuàng)新自然資源資產(chǎn)審計(jì)的方法和技術(shù)。如橫向方面，通過(guò)獲取被審計(jì)單位會(huì)議紀(jì)要、鄉(xiāng)村自然資源規(guī)劃標(biāo)準(zhǔn)和制度要求，圍繞政策落實(shí)、目標(biāo)任務(wù)完成情況和資金的投入管理使用績(jī)效等事項(xiàng)開(kāi)展研究;縱向創(chuàng)新審計(jì)的取證方法，將實(shí)地調(diào)查走訪與書(shū)面資料結(jié)合，檢查設(shè)備的投入使用情況，通過(guò)大數(shù)據(jù)方式獲取地理信息、遙感監(jiān)測(cè)數(shù)據(jù)資料，比對(duì)并發(fā)現(xiàn)問(wèn)題。二是探索構(gòu)建統(tǒng)一的自然資源資產(chǎn)信息系統(tǒng)數(shù)據(jù)庫(kù)和統(tǒng)一的信息數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)。采取審計(jì)單位與其他行政單位、科研高校等機(jī)構(gòu)聯(lián)合建立自然資源資產(chǎn)數(shù)據(jù)庫(kù)。如地質(zhì)局的土地信息、農(nóng)業(yè)局的生物資源資料等探索統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)錄入信息共享平臺(tái)。并要求定期補(bǔ)充和更正各自領(lǐng)域內(nèi)的數(shù)據(jù)資料，提高自然資源資產(chǎn)數(shù)據(jù)庫(kù)真實(shí)性和可利用率。

3.科學(xué)編制統(tǒng)一的自然資源資產(chǎn)負(fù)債表

自然資源資產(chǎn)負(fù)債表是一種具有綜合性質(zhì)的報(bào)表，需要關(guān)注自然資源的探索和治理費(fèi)用、自然資源負(fù)債、自然資源所有者權(quán)益的核對(duì)與計(jì)量。其費(fèi)用評(píng)定具有較大難度，生態(tài)環(huán)境的破壞和自然資源的消耗使得主管部門(mén)無(wú)法準(zhǔn)確評(píng)估專(zhuān)項(xiàng)資金的限額。并且參照會(huì)計(jì)行業(yè)而做的自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的格式和依據(jù)仍然存在異議，因此，我們?cè)谕七M(jìn)生態(tài)建設(shè)過(guò)程中，要聯(lián)合與自然資源資產(chǎn)主要負(fù)責(zé)人共同積極構(gòu)建自然資源專(zhuān)項(xiàng)資金的評(píng)估體系，研究其理論與實(shí)踐之間出現(xiàn)的異同之處，關(guān)注現(xiàn)存需要解決的關(guān)鍵問(wèn)題，逐步明確核算方法，最終達(dá)到編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的高度一致，共同助力自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的科學(xué)性。

4.建設(shè)審計(jì)人才隊(duì)伍，提升審計(jì)人員素質(zhì)

不斷加強(qiáng)對(duì)鄉(xiāng)村自然資源、生態(tài)環(huán)境保護(hù)等相關(guān)法律法規(guī)的理解和學(xué)習(xí)，提升自己的專(zhuān)業(yè)素養(yǎng)和審計(jì)水平。在涉及非審計(jì)人員自己專(zhuān)業(yè)領(lǐng)域知識(shí)時(shí)積極請(qǐng)教專(zhuān)家，提高審計(jì)結(jié)果的權(quán)威性。審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)重視自然資源資產(chǎn)審計(jì)人才隊(duì)伍培養(yǎng)，引進(jìn)吸收兼具計(jì)算機(jī)技術(shù)、審計(jì)綜合實(shí)踐能力的審計(jì)人才。通過(guò)“以審代訓(xùn)”、老帶新、“審計(jì)大講堂”等方式結(jié)合審計(jì)工作中遇到的堵點(diǎn)、難點(diǎn)，學(xué)習(xí)資源環(huán)保領(lǐng)域?qū)I(yè)知識(shí)，拓展審計(jì)人員資源環(huán)保相關(guān)知識(shí)面，優(yōu)化知識(shí)結(jié)構(gòu)，增強(qiáng)知識(shí)儲(chǔ)備與實(shí)際工作方法、工作技巧的聯(lián)系，提升審計(jì)人員工作勝任能力，進(jìn)而提高領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)審計(jì)工作水平，為更好發(fā)揮國(guó)家審計(jì)對(duì)生態(tài)文明建設(shè)的推動(dòng)作用夯實(shí)根基。