政府會(huì)計(jì)制度下高校財(cái)務(wù)年終結(jié)賬問(wèn)題研究★

桂向國(guó) 宋長(zhǎng)森 陳靜潔

（溫州醫(yī)科大學(xué)）

一、引言

2019 年1 月1 日《政府會(huì)計(jì)制度》全面予以實(shí)施，重新構(gòu)建了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)適度分離又相互銜接的“雙核算”模式。即在同一會(huì)計(jì)核算體系下實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)的雙重功能、權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實(shí)現(xiàn)制的雙核算基礎(chǔ)并分別形成財(cái)務(wù)報(bào)告與決算報(bào)告的所謂“適度分離”，及對(duì)納入部門(mén)單位預(yù)算管理的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)實(shí)行“平行記賬”方式的所謂“相互銜接”。從總體上形成了從“單核算基礎(chǔ)”向“雙核算基礎(chǔ)”“單核算體系維度”向“多核算體系維度”的重大變革。

基于《政府會(huì)計(jì)制度》及其制度準(zhǔn)則核算體系，會(huì)計(jì)主體對(duì)于納入部門(mén)預(yù)算管理的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)，在采用財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算時(shí)務(wù)必要同步預(yù)算會(huì)計(jì)核算，繼而形成了其對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)雙重核算且在年末分別進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)與分配的“平行”處理的二維模式。實(shí)務(wù)中雖然高校已經(jīng)跨越過(guò)新舊制度銜接、經(jīng)歷過(guò)完整會(huì)計(jì)期間的新制度日常核算與年終結(jié)賬等流程，但由于高校財(cái)務(wù)具有業(yè)務(wù)類型繁多、資金來(lái)源流向復(fù)雜、核算與管理多維度等固有特征，并加之如計(jì)提科研間接經(jīng)費(fèi)或管理費(fèi)、資產(chǎn)項(xiàng)目核算等特殊會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，使得年末結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)賬操作一直是高校面臨的棘手難題。本文從“來(lái)源核算”視角切入，緊扣高校業(yè)務(wù)“項(xiàng)目核算”的重要特點(diǎn)并結(jié)合實(shí)例聚焦高校財(cái)務(wù)年末結(jié)賬問(wèn)題，通過(guò)實(shí)務(wù)性的深度剖析，以期為高校會(huì)計(jì)核算提供經(jīng)驗(yàn)性參考。

二、政府會(huì)計(jì)制度下高校財(cái)務(wù)年終結(jié)賬原理

（一）平行記賬理論

《政府會(huì)計(jì)制度》的重大變革即是創(chuàng)新了政府會(huì)計(jì)核算新模式，政府會(huì)計(jì)由預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)構(gòu)成，并從不同的角度反映高校的財(cái)務(wù)狀況與財(cái)務(wù)信息。平行記賬核算規(guī)則是指預(yù)算會(huì)計(jì)進(jìn)行收付實(shí)現(xiàn)制核算與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)進(jìn)行權(quán)責(zé)發(fā)生制核算的雙重功能基礎(chǔ)上，對(duì)納入部門(mén)預(yù)算管理的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)在采用財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的同時(shí)并行預(yù)算會(huì)計(jì)核算，其他業(yè)務(wù)只做財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算[1]。

“項(xiàng)目核算”是高校賬務(wù)的重要特點(diǎn)，以項(xiàng)目輔助核算方式可以優(yōu)化使用科目的數(shù)量與層級(jí)，同時(shí)借助財(cái)務(wù)系統(tǒng)對(duì)部門(mén)歸口、經(jīng)費(fèi)性質(zhì)、資金來(lái)源等信息設(shè)置完成對(duì)項(xiàng)目的精細(xì)化核算、成本類統(tǒng)計(jì)及其他方面維度屬性管理，有利于按照《政府會(huì)計(jì)制度》要求，提供所需相關(guān)會(huì)計(jì)信息。值得注意的是，這里項(xiàng)目的含義是廣義上概念，出于項(xiàng)目核算的需要，區(qū)分為專項(xiàng)項(xiàng)目與預(yù)算項(xiàng)目。專項(xiàng)項(xiàng)目是指財(cái)政撥款專項(xiàng)類項(xiàng)目和非財(cái)政撥款專項(xiàng)類項(xiàng)目；預(yù)算項(xiàng)目是指單位內(nèi)部管理需要所設(shè)置的項(xiàng)目。實(shí)務(wù)中，通過(guò)增設(shè)項(xiàng)目化輔助賬的核算方式反映預(yù)算單位資金的收入、支出、結(jié)余等明細(xì)信息。因此高校會(huì)計(jì)核算中的“平行記賬”，是以項(xiàng)目核算為紐帶，將財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)有機(jī)結(jié)合，綜合反映項(xiàng)目的收入、費(fèi)用、預(yù)算收支等數(shù)據(jù)。它不僅是指財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)科目賬上核算的平行，內(nèi)涵還應(yīng)包含其相應(yīng)科目的項(xiàng)目額度增減核算的“平行”[2，3]。即“平行記賬”規(guī)則下財(cái)務(wù)系統(tǒng)中代表資產(chǎn)或費(fèi)用的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)項(xiàng)目余額與代表現(xiàn)金流變動(dòng)的預(yù)算會(huì)計(jì)項(xiàng)目余額是保持一致的。所以，高校財(cái)務(wù)年末結(jié)轉(zhuǎn)問(wèn)題應(yīng)將“項(xiàng)目核算”與“平行記賬”結(jié)合起來(lái)討論。

（二）來(lái)源核算結(jié)賬原理

高校業(yè)務(wù)類型多樣、資金流向多元，除了自帶性的“項(xiàng)目核算”，根據(jù)資金性質(zhì)的流向形成了特有的“來(lái)源核算”。來(lái)源核算是指對(duì)納入單位的預(yù)算資金收支依據(jù)資金性質(zhì)與經(jīng)費(fèi)性質(zhì)雙重屬性進(jìn)行分類，使各類資金按其來(lái)源屬性分別進(jìn)行對(duì)應(yīng)核算與結(jié)轉(zhuǎn)。通過(guò)對(duì)各類資金來(lái)源的經(jīng)費(fèi)性質(zhì)、資金性質(zhì)和應(yīng)用功能類別予以劃分，可以滿足預(yù)決算管理、決策性的信息提供等需要。實(shí)務(wù)中在財(cái)務(wù)系統(tǒng)通過(guò)增加資金來(lái)源輔助核算功能可自動(dòng)實(shí)現(xiàn)數(shù)量龐大但不乏重復(fù)的高校年末結(jié)賬工作，包括對(duì)預(yù)提科研間接經(jīng)費(fèi)或管理的核算。為方便管理，核算時(shí)資金來(lái)源設(shè)置上一般應(yīng)包含來(lái)源編碼名稱、經(jīng)費(fèi)性質(zhì)、撥款文號(hào)、資金性質(zhì)和賬戶類型等信息。

高校資金根據(jù)經(jīng)費(fèi)性質(zhì)分為基本經(jīng)費(fèi)與項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)，按資金性質(zhì)分為財(cái)政撥款、非財(cái)政專項(xiàng)及其他資金。因此，實(shí)務(wù)中資金按來(lái)源屬性大類通?？煞譃樨?cái)政性基本、財(cái)政性項(xiàng)目、非財(cái)政基本、非財(cái)政項(xiàng)目、其他基本及其他項(xiàng)目支出6 大類。由于涉及科研間接經(jīng)費(fèi)或管理費(fèi)的預(yù)提和使用，為了能夠更好地辨別和篩選該項(xiàng)費(fèi)用明細(xì)，一般應(yīng)增加一個(gè)間接經(jīng)費(fèi)或管理費(fèi)的來(lái)源用于核算。因此高校的資金來(lái)源可簡(jiǎn)化分為7 大類1預(yù)提間接經(jīng)費(fèi)或管理費(fèi)是將科研經(jīng)費(fèi)的專項(xiàng)資金來(lái)源轉(zhuǎn)為單位可統(tǒng)籌使用的其他性質(zhì)資金，因此間接經(jīng)費(fèi)或管理費(fèi)的來(lái)源實(shí)質(zhì)是高校其他基本經(jīng)費(fèi)。，見(jiàn)表1。當(dāng)然，具體到專項(xiàng)資金，可另外單獨(dú)增設(shè)其來(lái)源。

表1 資金來(lái)源結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余定義表

（三）高校財(cái)務(wù)年末結(jié)轉(zhuǎn)方式與流程

1.年末結(jié)轉(zhuǎn)方式

平行記賬的核算方式?jīng)Q定其年末結(jié)賬程序分為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)結(jié)賬兩個(gè)層面。實(shí)務(wù)中，結(jié)合財(cái)務(wù)軟件通過(guò)編制資金來(lái)源結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余定義表作為實(shí)現(xiàn)“來(lái)源核算”年末結(jié)賬的前提。根據(jù)表1，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)結(jié)轉(zhuǎn)是對(duì)本期間的非結(jié)賬期內(nèi)發(fā)生的各類來(lái)源資金的收入、費(fèi)用按經(jīng)費(fèi)性質(zhì)分別轉(zhuǎn)入“本期盈余”科目下的“基本盈余”與“項(xiàng)目盈余”明細(xì)科目，最后結(jié)轉(zhuǎn)至“累計(jì)盈余”科目下相應(yīng)的明細(xì)科目；預(yù)算會(huì)計(jì)則相對(duì)較為復(fù)雜，對(duì)財(cái)政撥款資金，按經(jīng)費(fèi)性質(zhì)分別結(jié)轉(zhuǎn)至“財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”科目下的“基本結(jié)轉(zhuǎn)”與“項(xiàng)目結(jié)轉(zhuǎn)”子科目；來(lái)源屬性為非財(cái)政專項(xiàng)的項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)結(jié)轉(zhuǎn)至“非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)-累計(jì)結(jié)轉(zhuǎn)”科目；其他非財(cái)政、非專項(xiàng)資金來(lái)源先結(jié)轉(zhuǎn)至“其他結(jié)余”科目，最后流向“非財(cái)政撥款結(jié)余-累計(jì)結(jié)余”科目。

對(duì)各類資金按來(lái)源進(jìn)行上述定義后，實(shí)務(wù)中借助財(cái)務(wù)軟件系統(tǒng)，結(jié)賬時(shí)只需在該模塊調(diào)取即可進(jìn)行年末結(jié)賬的自動(dòng)結(jié)轉(zhuǎn)程序。

2.年末結(jié)賬流程

為更好理解結(jié)賬程序，下面結(jié)合圖表列示年末科目結(jié)轉(zhuǎn)流程。

圖1 為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)結(jié)賬流程圖，年末將1 圖右側(cè)“財(cái)政撥款收入”等收入類科目及圖左側(cè)“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用”等費(fèi)用類科目的發(fā)生額分別轉(zhuǎn)入“本期盈余”科目。完成后其余額轉(zhuǎn)入“本期盈余分配”科目。同時(shí)，按規(guī)定提取職工福利、學(xué)生獎(jiǎng)助學(xué)金等專門(mén)用途凈資產(chǎn)應(yīng)設(shè)置“專用基金”科目核算。再將“本期盈余分配”科目余額轉(zhuǎn)入“累計(jì)盈余”科目。另需設(shè)置“無(wú)償調(diào)撥凈資產(chǎn)”科目核算無(wú)償調(diào)入或調(diào)出非現(xiàn)金資產(chǎn)對(duì)凈資產(chǎn)的影響、“以前年度損益調(diào)整”科目核算本期間發(fā)生的差錯(cuò)更正、非流動(dòng)資產(chǎn)盤(pán)盈等以前年度調(diào)整事項(xiàng)。最后將“無(wú)償調(diào)撥凈資產(chǎn)”“以前年度損益調(diào)整”等科目余額均轉(zhuǎn)入“累計(jì)盈余”科目。

圖1 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)結(jié)賬流程圖

圖2 反映了預(yù)算會(huì)計(jì)結(jié)轉(zhuǎn)流程?！柏?cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”科目核算財(cái)政撥款收支結(jié)轉(zhuǎn)資金；對(duì)符合規(guī)定的結(jié)余性質(zhì)資金轉(zhuǎn)入“財(cái)政撥款結(jié)余”科目。反之對(duì)財(cái)政撥款結(jié)余資金的用途予以改變并應(yīng)用其他項(xiàng)目的，資金將反向流動(dòng)?！胺秦?cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”科目核算除財(cái)政撥款預(yù)算收支、投資預(yù)算收益、經(jīng)營(yíng)收支以外的各類專項(xiàng)資金的結(jié)轉(zhuǎn)。將圖2 右側(cè)“事業(yè)預(yù)算收入”等非專項(xiàng)資金收入等發(fā)生額轉(zhuǎn)入，左側(cè)“事業(yè)支出”、“其他支出”等發(fā)生額中的非同級(jí)財(cái)政、非專項(xiàng)資金等支出發(fā)生額轉(zhuǎn)入“其他結(jié)余”科目。經(jīng)營(yíng)活動(dòng)收支相抵并扣除彌補(bǔ)以前年度經(jīng)營(yíng)虧損后的余額應(yīng)計(jì)入“經(jīng)營(yíng)結(jié)余”科目2當(dāng)“經(jīng)營(yíng)結(jié)余”科目年末為借方余額時(shí)當(dāng)期不予結(jié)轉(zhuǎn)，目的是防止在“經(jīng)營(yíng)收支”業(yè)務(wù)發(fā)生虧損，挪用“其他結(jié)余”的余額對(duì)經(jīng)營(yíng)結(jié)余的虧損進(jìn)行彌補(bǔ)。。完成后再將“其他結(jié)余”及“經(jīng)營(yíng)結(jié)余”的余額結(jié)轉(zhuǎn)至“非財(cái)政撥款結(jié)余分配”科目。按規(guī)定從非財(cái)政撥款結(jié)余資金中提取職工福利費(fèi)等專項(xiàng)用途資金時(shí)，設(shè)置“專用結(jié)余”科目核算。最后，將“非財(cái)政撥款結(jié)余分配”余額結(jié)轉(zhuǎn)至“非財(cái)政撥款結(jié)余”科目。特別的是按規(guī)定將非財(cái)政撥款專項(xiàng)結(jié)余資金留歸自身使用時(shí)，余額從“非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”流向“非財(cái)政撥款結(jié)余”科目。

圖2 預(yù)算會(huì)計(jì)結(jié)賬流程圖

當(dāng)然，上述流程僅列示相關(guān)一級(jí)科目結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)果，《政府會(huì)計(jì)制度》已增加了預(yù)算會(huì)計(jì)結(jié)轉(zhuǎn)科目規(guī)范性的明細(xì)科目核算。因此，年末結(jié)賬時(shí)應(yīng)按資金類別對(duì)“財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”“非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”“非財(cái)政撥款結(jié)余”等科目下的有關(guān)明細(xì)科目進(jìn)行沖銷，結(jié)賬完成后僅將“累計(jì)結(jié)轉(zhuǎn)”“累計(jì)結(jié)余”明細(xì)科目保留滾存的結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余資金。

（四）預(yù)算分配與結(jié)轉(zhuǎn)

為實(shí)現(xiàn)校內(nèi)預(yù)算與財(cái)政部門(mén)預(yù)算的統(tǒng)一與銜接，參照高校財(cái)務(wù)特點(diǎn)與“項(xiàng)目核算”的需要，實(shí)務(wù)中通常會(huì)在預(yù)算類科目體系中增設(shè)一類預(yù)算控制科目用于校內(nèi)預(yù)算指標(biāo)的分配與結(jié)轉(zhuǎn)。操作上根據(jù)校內(nèi)預(yù)算方案，將預(yù)算項(xiàng)目相應(yīng)關(guān)聯(lián)該類預(yù)算控制科目進(jìn)行核算，反映校內(nèi)預(yù)算指標(biāo)的分配、支出與結(jié)轉(zhuǎn)等情況[4]。通過(guò)設(shè)置“預(yù)算收入”科目核算高校當(dāng)年預(yù)算收入的撥入和分配額度、“預(yù)算分配”科目用于各項(xiàng)目的預(yù)算指標(biāo)的分配與劃撥、“預(yù)算結(jié)余”科目反映高校預(yù)算指標(biāo)的結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余額度。具體會(huì)計(jì)處理如下：

（1）年初預(yù)算指標(biāo)下達(dá)及各預(yù)算項(xiàng)目指標(biāo)額度的撥入和分配

借：預(yù)算收入

貸：預(yù)算分配

（2）校內(nèi)各指標(biāo)項(xiàng)目之間預(yù)算指標(biāo)額度調(diào)整

借：預(yù)算分配

貸：預(yù)算分配

（3）年末結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)，對(duì)原撥入分配賬戶的指標(biāo)進(jìn)行反向收回，再根據(jù)各項(xiàng)目余額是否結(jié)轉(zhuǎn)下年，分別對(duì)校內(nèi)的預(yù)算指標(biāo)處理

①要結(jié)轉(zhuǎn)下年，生成預(yù)算指標(biāo)余額

借：預(yù)算結(jié)余——預(yù)算總結(jié)余

貸：預(yù)算結(jié)余——項(xiàng)目結(jié)余

②無(wú)需結(jié)轉(zhuǎn)的，做預(yù)算指標(biāo)收回

借：預(yù)算分配

貸：預(yù)算收入

預(yù)算控制類科目是在政府會(huì)計(jì)科目體系之外結(jié)合高校實(shí)際另設(shè)的專用于校內(nèi)預(yù)算指標(biāo)的分配、管理與控制的獨(dú)立科目類別。該類科目均是自身的借貸平衡，不涉及單位預(yù)算資金收支，無(wú)需來(lái)源核算。但涉及項(xiàng)目的應(yīng)設(shè)置為項(xiàng)目核算。

三、高校財(cái)務(wù)結(jié)賬應(yīng)用舉例

高校年末結(jié)賬難點(diǎn)是在完成科目結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)，涉及項(xiàng)目的務(wù)必保持在項(xiàng)目核算方式下科目余額的平衡。即年末項(xiàng)目的科目結(jié)轉(zhuǎn)完成后，項(xiàng)目余額保持不變，且科目余額由關(guān)聯(lián)的相應(yīng)的項(xiàng)目余額構(gòu)成。因此，結(jié)合高校財(cái)務(wù)核算特點(diǎn)，除了依據(jù)“來(lái)源核算”做科目結(jié)轉(zhuǎn)，同步要完成相應(yīng)科目關(guān)聯(lián)的項(xiàng)目余額同步轉(zhuǎn)移的“項(xiàng)目核算”。務(wù)必保持財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)關(guān)聯(lián)項(xiàng)目余額一致，時(shí)刻要實(shí)現(xiàn)一種“平行”的理念。實(shí)務(wù)中結(jié)合年末財(cái)務(wù)結(jié)轉(zhuǎn)流程圖（圖1、2）及資金來(lái)源結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余定義表（表1）。高校財(cái)務(wù)結(jié)賬應(yīng)用案例如下：

K 高校2021 年度發(fā)生如下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)：①2021 年3 月，根據(jù)同級(jí)財(cái)政部門(mén)批復(fù)，從其他單位調(diào)入財(cái)政撥款項(xiàng)目結(jié)轉(zhuǎn)資金80 萬(wàn)元（資金來(lái)源為10021），用于Y 項(xiàng)目，當(dāng)月即增加了單位零余額賬戶用款額度。②2021 年度財(cái)政撥款收入34 000 萬(wàn)元，其中專項(xiàng)項(xiàng)目資金6000 萬(wàn)元；財(cái)政撥款共出了30 000 萬(wàn)元，其中專項(xiàng)項(xiàng)目支出5000 萬(wàn)元；基本性25 000 萬(wàn)元（教育支出10 000 萬(wàn)元、科研支出6000 萬(wàn)元、行政管理支出2000 萬(wàn)元、后勤保障支出7000 萬(wàn)元）。③2021年度教育事業(yè)收入為15 000 萬(wàn)元；科研事業(yè)專項(xiàng)項(xiàng)目資金收入4000 萬(wàn)元；其他收入1000 萬(wàn)元；當(dāng)年發(fā)生非財(cái)政科研專項(xiàng)資金支出3000 萬(wàn)元；其他資金支出12 000 萬(wàn)元（教育支出6000 萬(wàn)元、科研支出3000 萬(wàn)元、行政管理支出1000 萬(wàn)元、后勤保障支出2000 萬(wàn)元），結(jié)余資金計(jì)提了職工福利基金400 萬(wàn)元。④2021 年初退回2020 年末用于科技部的專項(xiàng)課題X 項(xiàng)目（資金來(lái)源為10041）購(gòu)入一批試劑耗材，貨款5 萬(wàn)元退回到單位基本賬戶。

K 為浙江某省屬高校。同時(shí)為核算方便，將財(cái)政專項(xiàng)項(xiàng)目資金簡(jiǎn)化編號(hào)為M，資金來(lái)源為1002，并對(duì)其計(jì)提管理費(fèi)10 萬(wàn)元；將非財(cái)政科研專項(xiàng)資金簡(jiǎn)化編號(hào)為N，資金來(lái)源為1004。另假設(shè)校內(nèi)項(xiàng)目D 分配金額12 萬(wàn)元，支出9 萬(wàn)元，余額結(jié)轉(zhuǎn)下年。下文分錄中金額后大寫(xiě)字母、數(shù)字序列分別代表會(huì)計(jì)輔助核算的項(xiàng)目與資金來(lái)源。受篇幅所限，僅做年末結(jié)轉(zhuǎn)分錄，單位為萬(wàn)元。

（1）財(cái)政資金歸集調(diào)入事項(xiàng)

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：

借：零余額賬戶用款額度 80

貸：累計(jì)盈余——項(xiàng)目盈余 80（Y 10021）

預(yù)算會(huì)計(jì)：

借：資金結(jié)存——零余額賬戶用款額度 80

貸：財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)——?dú)w集調(diào)入80（Y 10021）

（2）預(yù)提管理費(fèi)

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：

借：?jiǎn)挝还芾碣M(fèi)用——項(xiàng)目間接費(fèi)用或管理費(fèi)10（M 1002）

貸：預(yù)提費(fèi)用——項(xiàng)目間接費(fèi)用或管理費(fèi)10

（間接經(jīng)費(fèi)項(xiàng)目 1007）

借：銀行存款 10

貸：零余額賬戶用款額度 10（1002）

預(yù)算會(huì)計(jì)：

借：資金結(jié)存——銀行存款 10

貸：資金結(jié)存——零余額賬戶用款額度10 （1002）

借：財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)——本年收支結(jié)轉(zhuǎn)3《政府會(huì)計(jì)制度》未對(duì)“財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”規(guī)范定義“項(xiàng)目間接經(jīng)費(fèi)或管理費(fèi)”明細(xì)子科目，故實(shí)務(wù)中建議用“財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)-本年收支結(jié)轉(zhuǎn)”科目進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)。

——項(xiàng)目結(jié)轉(zhuǎn)10（M 1002）

貸：非財(cái)政撥款結(jié)余

——項(xiàng)目間接費(fèi)用或管理費(fèi) 10

（間接經(jīng)費(fèi)項(xiàng)目 1007）

（3）對(duì)事項(xiàng)②收、支合并結(jié)轉(zhuǎn)，并沖銷結(jié)轉(zhuǎn)科目的有關(guān)明細(xì)科目余額

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：

借：財(cái)政撥款收入——基本支出28 000（1001）

——項(xiàng)目支出6000（M 10021）

貸：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用——教育費(fèi)用10 000（1001）

——科研費(fèi)用

6000（1001）

——科研費(fèi)用

5000（M 10 021）

單位管理費(fèi)用——行政管理費(fèi)用2000（1001）

——后勤保障費(fèi)用7000（1001）

單位管理費(fèi)用

——計(jì)提間接費(fèi)用或管理費(fèi)10（M 1002）

本期盈余——基本盈余 3000（1001）

——項(xiàng)目盈余990（M 1002）

借：本期盈余——基本盈余 3000（1001）

——項(xiàng)目盈余990（M 1002）

貸：累計(jì)盈余——基本盈余 3000（1001）

——項(xiàng)目盈余 990（M 1002）

預(yù)算會(huì)計(jì)：

借：財(cái)政撥款預(yù)算收入——基本支出28 000（1001）

——項(xiàng)目支出6000（M 1002）

貸：事業(yè)支出——教育支出4實(shí)務(wù)中財(cái)政撥款基本收入、教育事業(yè)收入、其他收入等資金來(lái)源進(jìn)項(xiàng)項(xiàng)目核算時(shí)實(shí)際應(yīng)通過(guò)預(yù)算控制類科目進(jìn)行預(yù)算類項(xiàng)目分配，為簡(jiǎn)化此處未列示具體項(xiàng)目，并通過(guò)對(duì)下文D 項(xiàng)目的核算予以呈現(xiàn)。10000（1001）

——科研支出 6000（1001）

——科研支出 5000（M 1002）

——行政管理支出2000（1001）

——后勤保障支出7000（1001）

財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)——本年收支結(jié)轉(zhuǎn)

——基本結(jié)轉(zhuǎn)3000（1001）

——本年收支結(jié)轉(zhuǎn)

——項(xiàng)目結(jié)轉(zhuǎn)1000（M 1002）

借：財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)——本年收支結(jié)轉(zhuǎn)

——基本結(jié)轉(zhuǎn)3000（1001）

——項(xiàng)目結(jié)轉(zhuǎn)990（M 1002）

財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)——?dú)w集調(diào)入

80（Y 10021）

貸：財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)——累計(jì)結(jié)轉(zhuǎn)

——基本結(jié)轉(zhuǎn) 3000（1001）

——項(xiàng)目結(jié)轉(zhuǎn) 990（M 10021）

——項(xiàng)目結(jié)轉(zhuǎn) 80（Y 10022）

（4）事項(xiàng)③收支合并結(jié)轉(zhuǎn)，并沖銷結(jié)轉(zhuǎn)科目有關(guān)明細(xì)科目余額

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：

借：事業(yè)收入——教育收入15000

——其他收入 1000（1005）

——科研收入4000（N 1004）

貸：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用——教育費(fèi)用6000（1005）

——科研費(fèi)用

3000（1005）

——科研費(fèi)用

3000（N 1004）

單位管理費(fèi)用

——行政管理費(fèi)用

1000（1005）

——后勤保障費(fèi)用 2000（1005）

本期盈余——基本盈余4000（1005）

——項(xiàng)目盈余1000（N 1004）

借：本期盈余——基本盈余 4000（1005）

貸：本期盈余分配 4000（1005）

借：本期盈余分配 400（1005）

貸：專用基金 400

（專用基金項(xiàng)目 1005）

借：本期盈余分配 3600（1005）

本期盈余——項(xiàng)目盈余1000（N 1004）

貸：累計(jì)盈余——基本盈余 3600（1005）

——項(xiàng)目盈余1000（N 1004）

預(yù)算會(huì)計(jì)：

借：事業(yè)預(yù)算收入——教育預(yù)算收入15000（1005）

——科研預(yù)算收入 4000（N 1004）

貸：事業(yè)支出——教育支出 6000（1005）科研支出 3000（1005）

科研支出 3000（N 1004）

行政管理支出 1000（1005）

后勤保障支出 2000（1005）

非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)——本年收支結(jié)轉(zhuǎn)1000（N 1004)

其他結(jié)余 3000（1005)

借：非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)——本年收支結(jié)轉(zhuǎn)4000（N 1004）

貸：非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)——累計(jì)結(jié)轉(zhuǎn)4000（N 1004)

借：其他結(jié)余 4000（1005）

貸：非財(cái)政撥款結(jié)余分配 4000（1005）

借：非財(cái)政撥款結(jié)余分配 400（1005）

貸：專用結(jié)余 400（1005）

(專用基金項(xiàng)目 1005）

借：非財(cái)政撥款結(jié)余分配 3600（1005）

非財(cái)政撥款結(jié)余

——項(xiàng)目間接費(fèi)用或管理費(fèi)10（1007）

（間接經(jīng)費(fèi)項(xiàng)目 1007）

貸：非財(cái)政撥款結(jié)余——累計(jì)結(jié)余3600（1005）

非財(cái)政撥款結(jié)余——累計(jì)結(jié)余10（1007）

（5）事項(xiàng)④以前年度盈余調(diào)整事項(xiàng)，并進(jìn)行年末結(jié)轉(zhuǎn)

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：

借：銀行存款 5

貸：以前年度盈余調(diào)整 5（X 10041）

借：以前年度盈余調(diào)整 5（X 10041）

貸：累計(jì)盈余——項(xiàng)目盈余 5（X 10041）

預(yù)算會(huì)計(jì)：

借：資金結(jié)存——銀行存款 5

貸：非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)

——年初余額調(diào)整 5（X 10041）

借：非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)——年初余額調(diào)整5（X 10041）

貸：非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)——累計(jì)結(jié)轉(zhuǎn)

5（X 10041）

結(jié)轉(zhuǎn)后，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)下M 項(xiàng)目余額為：990 萬(wàn)元，掛在“累計(jì)盈余——項(xiàng)目盈余”科目；預(yù)算會(huì)計(jì)下M 項(xiàng)目余額亦為990 萬(wàn)元，結(jié)轉(zhuǎn)科目為“財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)——累計(jì)結(jié)轉(zhuǎn)”。N 項(xiàng)目財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)余額為1000萬(wàn)元，亦掛在“累計(jì)盈余——項(xiàng)目盈余”科目；預(yù)算會(huì)計(jì)N 項(xiàng)目余額為1000 萬(wàn)元，反映在“非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)——累計(jì)結(jié)轉(zhuǎn)”科目。

（6）分析校內(nèi)預(yù)算D 項(xiàng)目

分配指標(biāo)時(shí)

借：預(yù)算收入 12

貸：預(yù)算分配 12（D）

年末結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)5注：高校為差額撥款單位，校內(nèi)部門(mén)運(yùn)轉(zhuǎn)經(jīng)費(fèi)使用時(shí)可從財(cái)政撥款支出，亦可從學(xué)校統(tǒng)籌性質(zhì)資金列支，為簡(jiǎn)化假設(shè)D 項(xiàng)目從財(cái)政預(yù)算資金支出5 萬(wàn)元，從其他資金支出4 萬(wàn)元。（列示財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)結(jié)轉(zhuǎn)）

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：

借：本期盈余——基本盈余 4（1005）5（1001）

貸：?jiǎn)挝还芾碣M(fèi)用 4（D 1005）

5（D 1001）

借：累計(jì)盈余——基本盈余 4（1005）5（1001）

貸：本期盈余——基本盈余 4（1005）5（1001）

預(yù)算指標(biāo)收回

借：預(yù)算分配 12（D）

貸：預(yù)算收入 12

指標(biāo)余額結(jié)轉(zhuǎn)下年

借：預(yù)算結(jié)余——預(yù)算總結(jié)余 3

貸：預(yù)算結(jié)余——項(xiàng)目結(jié)余 3（D）

校內(nèi)D 項(xiàng)目余額為3 萬(wàn)元，掛在“預(yù)算結(jié)余——項(xiàng)目結(jié)余”科目。

D 項(xiàng)目指標(biāo)是通過(guò)預(yù)算控制類科目下達(dá)，余額結(jié)轉(zhuǎn)在“累計(jì)盈余——基本盈余”科目，項(xiàng)目余額反映在預(yù)算結(jié)余科目。該資金來(lái)源大類為財(cái)政基本、其他性質(zhì)資金等，收入納入單位內(nèi)部預(yù)算口徑后經(jīng)預(yù)算分配的形式下達(dá)給校內(nèi)項(xiàng)目。操作上應(yīng)先將年初D 預(yù)算分配額度反向收回，再對(duì)其余額指標(biāo)結(jié)轉(zhuǎn)下年。

總結(jié)：上例涉及財(cái)政撥款資金結(jié)轉(zhuǎn)（含專項(xiàng)、非專項(xiàng)）、非財(cái)政撥款資金結(jié)轉(zhuǎn)（專項(xiàng)項(xiàng)目、非專項(xiàng)）及其他資金結(jié)轉(zhuǎn)流程；并列示了財(cái)政資金歸集調(diào)入、以前年度調(diào)整事項(xiàng)、從結(jié)余資金中計(jì)提專用基金以及科研經(jīng)費(fèi)預(yù)提間接經(jīng)費(fèi)或管理費(fèi)等業(yè)務(wù)，基本上涵蓋常見(jiàn)的年末結(jié)轉(zhuǎn)操作流程。但實(shí)務(wù)中應(yīng)注意下例問(wèn)題：(1)財(cái)政撥款基本收入、教育事業(yè)收入、其他收入等非專項(xiàng)核算資金來(lái)源按收入科目結(jié)轉(zhuǎn)后，通過(guò)預(yù)算分配方式下達(dá)校內(nèi)項(xiàng)目指標(biāo)，費(fèi)用結(jié)轉(zhuǎn)在“累計(jì)盈余——基本盈余”科目，項(xiàng)目指標(biāo)余額反映在預(yù)算結(jié)余科目。(2)財(cái)政撥款專項(xiàng)、非財(cái)政專項(xiàng)項(xiàng)目資金來(lái)源的收入、費(fèi)用結(jié)轉(zhuǎn)在“累計(jì)盈余——項(xiàng)目盈余”科目，項(xiàng)目指標(biāo)余額亦反映在該科目，專賬專用。(3)“非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)——累計(jì)結(jié)轉(zhuǎn)”科目核算單位滾存的非同級(jí)財(cái)政撥款的專項(xiàng)項(xiàng)目結(jié)轉(zhuǎn)資金，反映項(xiàng)目指標(biāo)的預(yù)算會(huì)計(jì)科余額。(4)“非財(cái)政撥款結(jié)余——累計(jì)結(jié)余”科目核算高校滾存的由單位統(tǒng)籌調(diào)配使用的非限定用途的非財(cái)政性、非專項(xiàng)的結(jié)余資金，建議無(wú)需關(guān)聯(lián)項(xiàng)目核算。(5)“以前年度盈余調(diào)整”科目核算本年度發(fā)生的重要前期差錯(cuò)更正及調(diào)整以前年度盈余的事項(xiàng)；涉及發(fā)生會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正調(diào)整以前年度資金，或因購(gòu)貨退回等發(fā)生以前年度支出又收回的資金，根據(jù)資金來(lái)源的類型分別對(duì)應(yīng)“財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”“非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”“非財(cái)政撥款結(jié)余”科目下的“年初余額調(diào)整”明細(xì)子科目。（6）科研經(jīng)費(fèi)間接費(fèi)用由項(xiàng)目單位統(tǒng)籌管理和使用，對(duì)高校而言本質(zhì)上是一種具有補(bǔ)償性的“專項(xiàng)”資金收入[5]。計(jì)提時(shí)雖未造成該項(xiàng)資金實(shí)際流出，但從“來(lái)源核算”上理解，將專項(xiàng)項(xiàng)目資金轉(zhuǎn)變?yōu)閱挝豢山y(tǒng)籌使用的資金，預(yù)算會(huì)計(jì)也須做一筆資金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余的調(diào)整。為方便管理與核算，實(shí)務(wù)中可專門(mén)設(shè)置一個(gè)“間接經(jīng)費(fèi)項(xiàng)目”，并為其設(shè)置來(lái)源（見(jiàn)表1）。同時(shí)由于同級(jí)財(cái)政經(jīng)費(fèi)一般通過(guò)國(guó)庫(kù)撥付，預(yù)提間接經(jīng)費(fèi)或管理費(fèi)時(shí)將財(cái)政專項(xiàng)資金轉(zhuǎn)變?yōu)榻y(tǒng)籌資金時(shí)，應(yīng)做一筆零余額賬戶向基本賬戶申請(qǐng)資金的分錄。(7)按規(guī)定從非財(cái)政撥款結(jié)余或經(jīng)營(yíng)結(jié)余資金中提取職工福利基金，管理上相當(dāng)于從結(jié)余性的凈資產(chǎn)中單獨(dú)區(qū)分出來(lái)用作專門(mén)用途的資金，與預(yù)提間接經(jīng)費(fèi)或管理費(fèi)類似，通常也應(yīng)為項(xiàng)目核算。同時(shí)，盡管不涉及預(yù)算資金收支，但其實(shí)質(zhì)是預(yù)算結(jié)余資金的重分類，應(yīng)需做一筆資金屬性轉(zhuǎn)變的預(yù)算會(huì)計(jì)調(diào)整。核算時(shí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)借記“本期盈余分配”，貸記“專用基金”科目，同時(shí)預(yù)算會(huì)計(jì)借記“非財(cái)政撥款結(jié)余分配”，貸記“專用結(jié)余”科目。使用專用基金時(shí)，預(yù)算會(huì)計(jì)再確認(rèn)為預(yù)算資金的支出。(8)核算結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)要保持財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)在雙體系下的項(xiàng)目余額增減的“平行”，而不能理解成他們同時(shí)影響項(xiàng)目余額。實(shí)務(wù)中由于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)的范圍及內(nèi)容更廣泛，系統(tǒng)通常設(shè)置財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)關(guān)聯(lián)方式生成預(yù)算會(huì)計(jì)，因此自動(dòng)生成的預(yù)算會(huì)計(jì)不重復(fù)影響項(xiàng)目余額。

四、結(jié)論

高校財(cái)務(wù)體量大、業(yè)務(wù)類型多元，核算流程復(fù)雜等特點(diǎn)，需要進(jìn)行眾多部門(mén)、多元資金及各類項(xiàng)目的多維度會(huì)計(jì)核算。將高校會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)與《政府會(huì)計(jì)制度》理論、財(cái)務(wù)軟件有機(jī)融合往往存在諸多問(wèn)題。尤其年末結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)，綜合考驗(yàn)高校財(cái)務(wù)處管理能力和管理水平。

本文基于新制度下的“平行記賬”規(guī)則，通過(guò)對(duì)高校各類資金來(lái)源的設(shè)定和分類，以“來(lái)源核算”為結(jié)轉(zhuǎn)分配的基礎(chǔ)，緊扣運(yùn)用“項(xiàng)目核算”為重要依托，增設(shè)預(yù)算控制類科目用于校內(nèi)項(xiàng)目科目結(jié)轉(zhuǎn)，結(jié)合實(shí)例透析厘清了高校財(cái)務(wù)年末結(jié)轉(zhuǎn)的整體流程。同時(shí)，基于“雙重核算”的年末結(jié)賬完成后，通過(guò)編制“本年盈余和預(yù)算結(jié)余差異變動(dòng)調(diào)節(jié)表”，反映財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)因核算基礎(chǔ)和核算范圍不同產(chǎn)生的差異，建立它們之間的勾稽關(guān)系，同時(shí)亦是檢驗(yàn)“平行記賬”規(guī)則下會(huì)計(jì)核算與年末結(jié)轉(zhuǎn)正確與否的重要手段。本文對(duì)政府會(huì)計(jì)制度下高校財(cái)務(wù)工作具有指導(dǎo)意義，尤其對(duì)年末結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)提供了經(jīng)驗(yàn)性參考。