淺議項(xiàng)目成本預(yù)算績效分析工作

劉瑞乾

（北京市農(nóng)村經(jīng)濟(jì)研究中心，北京 100101）

開展項(xiàng)目成本預(yù)算績效分析工作是深化成本績效管理改革，促進(jìn)預(yù)算單位提高成本績效意識，牢固樹立“過緊日子”思想，落實(shí)《國務(wù)院關(guān)于進(jìn)一步深化預(yù)算管理制度改革的意見》要求，推進(jìn)預(yù)算管理精細(xì)化，財(cái)政支出標(biāo)準(zhǔn)化，預(yù)算編制科學(xué)化，費(fèi)用核算成本化。

一、開展項(xiàng)目成本預(yù)算績效分析工作的重要性

（一）是落實(shí)“過緊日子”的需要。開展成本預(yù)算績效分析工作，是踐行財(cái)政管理精細(xì)化、費(fèi)用支出標(biāo)準(zhǔn)化的重要舉措，對項(xiàng)目實(shí)施每一個(gè)環(huán)節(jié)、流程、步驟、細(xì)節(jié)開展精細(xì)管控、精準(zhǔn)管理，注重加強(qiáng)資源統(tǒng)籌整合，充分利用現(xiàn)有資產(chǎn)資源，實(shí)現(xiàn)集中共享、經(jīng)濟(jì)節(jié)約、高效利用。各預(yù)算單位要在“過緊日子”上動(dòng)真格，在支出管理上打好“鐵算盤”，在項(xiàng)目實(shí)施上算好“成本賬”，在經(jīng)費(fèi)報(bào)銷上當(dāng)好“黑包公”，通過全成本分析，厘清項(xiàng)目成本內(nèi)容、成本結(jié)構(gòu)和歷史成本、固定成本、變動(dòng)成本、市場成本，剔除無效成本和低效成本，算清必要成本和有效成本，以此來計(jì)算出項(xiàng)目定額成本或單位成本。

（二）是健全財(cái)政支出標(biāo)準(zhǔn)體系的需要。開展成本績效分析，逐步建立分類分檔的財(cái)政支出標(biāo)準(zhǔn)體系，將支出標(biāo)準(zhǔn)作為預(yù)算編制的基本依據(jù)，徹底打破項(xiàng)目預(yù)算“基數(shù)＋增長率”的固化慣性模式和同一預(yù)算項(xiàng)目不同預(yù)算部門采取不同支出標(biāo)準(zhǔn)的做法，逐步實(shí)現(xiàn)不同單位相同類型項(xiàng)目同一支出標(biāo)準(zhǔn)和“無標(biāo)準(zhǔn)不安排預(yù)算項(xiàng)目”，增強(qiáng)預(yù)算控制力和約束力，不斷提升財(cái)政資金科學(xué)化精細(xì)化管理水平。

（三）是提高財(cái)政資金使用效能的需要。開展成本績效分析，實(shí)現(xiàn)預(yù)算控制與預(yù)算目標(biāo)的“無縫銜接”。預(yù)算項(xiàng)目成本支出標(biāo)準(zhǔn)，要與基本公共服務(wù)標(biāo)準(zhǔn)、績效指標(biāo)和支出標(biāo)準(zhǔn)相匹配，注重結(jié)果導(dǎo)向，突出項(xiàng)目支出的精準(zhǔn)有效。通過成本績效分析，充分掌握和運(yùn)用成本變動(dòng)的規(guī)律，尋找有效降低成本的途徑和方法，實(shí)現(xiàn)降本增效的目的，讓有限的財(cái)政資金發(fā)揮出最大的效益，確保財(cái)力有效轉(zhuǎn)變?yōu)楸Ｕ狭Α?zhàn)斗力，進(jìn)一步提升保障能力和保障水平。

（四）是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)向管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型的需要。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)是現(xiàn)代會(huì)計(jì)的兩個(gè)分支，兩者之間既相互聯(lián)系，又有明顯區(qū)別。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)以財(cái)務(wù)核算為主，側(cè)重與核算和監(jiān)督單位發(fā)生的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，屬于“報(bào)賬型”會(huì)計(jì)。管理會(huì)計(jì)側(cè)重于預(yù)測前景、參與決策、規(guī)劃未來、控制和評價(jià)單位發(fā)生的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，屬于“經(jīng)營型”會(huì)計(jì)，其前身就是成本會(huì)計(jì)。對項(xiàng)目成本預(yù)算進(jìn)行績效分析就是對財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的項(xiàng)目歷史成本費(fèi)用數(shù)據(jù)進(jìn)行科學(xué)加工與整理，保留有效成本，剔除無效成本，計(jì)算出單位標(biāo)準(zhǔn)成本，通過標(biāo)準(zhǔn)成本控制預(yù)算編制，以達(dá)到最大限度地節(jié)約費(fèi)用、降低成本、增加效益的目的。

二、項(xiàng)目成本預(yù)算績效分析的具體實(shí)施

（一）分析程序

項(xiàng)目成本預(yù)算績效分析工作程序主要包括準(zhǔn)備階段、實(shí)施階段、總結(jié)應(yīng)用三個(gè)階段。

1.準(zhǔn)備階段

單位綜合考慮財(cái)政部門要求及項(xiàng)目實(shí)際情況，確定成本預(yù)算績效分析對象。成立成本預(yù)算績效分析工作小組，制定總體工作方案，明確成本預(yù)算績效分析目的、主要內(nèi)容、方式方法、分析程序、責(zé)任分工及時(shí)間安排等，向業(yè)務(wù)處室傳達(dá)成本預(yù)算績效分析安排，進(jìn)行工作布置，提出具體要求。

2.實(shí)施階段

（1）審核資料，現(xiàn)場溝通調(diào)研。成本預(yù)算績效分析工作小組初次了解項(xiàng)目概況，查看項(xiàng)目處室初步提交的項(xiàng)目資料后，與項(xiàng)目處室負(fù)責(zé)人員進(jìn)行現(xiàn)場溝通交流，進(jìn)一步了解項(xiàng)目具體內(nèi)容、歷年實(shí)際支出情況、項(xiàng)目實(shí)施的具體做法、效益情況等。成本預(yù)算績效分析工作小組將現(xiàn)場溝通訪談情況與提交的項(xiàng)目資料進(jìn)行對比，對項(xiàng)目疑點(diǎn)問題進(jìn)行詢問，聽取并記錄項(xiàng)目負(fù)責(zé)人對有關(guān)問題的解釋和答復(fù)后，提出補(bǔ)充資料要求。

（2）多方獲取項(xiàng)目信息。通過調(diào)閱會(huì)計(jì)憑證、咨詢相關(guān)專家、查看補(bǔ)充資料、電話采訪等方式，多渠道獲取項(xiàng)目信息。

（3）因素分析與論證。對項(xiàng)目具體內(nèi)容進(jìn)行梳理，通過咨詢專家、對比分析等形式對該項(xiàng)目開展具體成本分析，正確劃分固定成本和變動(dòng)成本、有效成本和無效成本、直接費(fèi)用和間接費(fèi)用的界限，制定成本預(yù)算績效分析指標(biāo)體系和標(biāo)準(zhǔn)體系。成本預(yù)算績效分析支出定額標(biāo)準(zhǔn)表（表1）和成本預(yù)算績效項(xiàng)目預(yù)算安排表（表2）向項(xiàng)目處室征求意見后，形成成本預(yù)算績效分析結(jié)果。

表1 成本預(yù)算績效分析支出定額標(biāo)準(zhǔn)表

表2 成本預(yù)算績效項(xiàng)目預(yù)算安排表

3.總結(jié)及應(yīng)用階段

成本預(yù)算績效分析工作小組，根據(jù)成本分析結(jié)果，按照規(guī)定的文本格式和要求，撰寫《××項(xiàng)目支出成本預(yù)算績效分析報(bào)告》初稿。報(bào)告初稿征求項(xiàng)目處室意見后，出具正式的《××項(xiàng)目支出成本預(yù)算績效分析報(bào)告》。成本預(yù)算績效分析報(bào)告是在科學(xué)分析和調(diào)查研究的基礎(chǔ)上，廣泛吸收專家組及相關(guān)專業(yè)部門、處室意見，做出的帶有相關(guān)結(jié)論的報(bào)告文本。內(nèi)容主要包括項(xiàng)目背景、分析對象概況、分析的方式方法、成本效益分析、成本核算分析、問題及建議等。

（二）論證思路及方法

1.論證思路

成本預(yù)算績效分析論證思路是先對項(xiàng)目支出的歷史成本數(shù)據(jù)進(jìn)行梳理加工，分析項(xiàng)目內(nèi)容（費(fèi)用）構(gòu)成，找出影響成本的關(guān)鍵因素和成本變動(dòng)趨勢。以項(xiàng)目要達(dá)到的績效目標(biāo)為基礎(chǔ)，按照投入成本、產(chǎn)出質(zhì)量與效益匹配對應(yīng)的原則，全面衡量各項(xiàng)內(nèi)容投入成本，利用作業(yè)成本法等成本預(yù)算績效分析方法，形成項(xiàng)目定額標(biāo)準(zhǔn)，測算出各項(xiàng)構(gòu)成內(nèi)容成本，從而得出該項(xiàng)目單位成本。

2.核算方法

成本預(yù)算績效分析方法應(yīng)廣泛運(yùn)用成本核算、成本效益分析，以及成本管理和質(zhì)量管理中使用的多種合理方法。按照績效目標(biāo)、投入成本、產(chǎn)出質(zhì)量與效益匹配的原則，科學(xué)測算、全面衡量投入成本，在成本定額標(biāo)準(zhǔn)、財(cái)政支出標(biāo)準(zhǔn)和公共服務(wù)標(biāo)準(zhǔn)相統(tǒng)一的基礎(chǔ)上安排預(yù)算，并設(shè)置成本、質(zhì)量和效益等方面的績效目標(biāo)和監(jiān)督考核指標(biāo)，以實(shí)現(xiàn)預(yù)算安排核成本、資金使用講成本、過程管理控成本、綜合考評算成本的預(yù)算管理模式。具體分析方法有以下幾種：

（1）成本效益分析法是通過比較該項(xiàng)目的全部成本和效益來分析項(xiàng)目價(jià)值的一種方法。主要是結(jié)合以前年度預(yù)算支出確定的績效目標(biāo)，計(jì)算出各具體內(nèi)容的成本和效益，達(dá)到選擇最小成本取得最大效益目標(biāo)。

（2）作業(yè)成本法是基于資源耗用的因果關(guān)系進(jìn)行成本分配，根據(jù)作業(yè)活動(dòng)耗用資源的情況，將資源耗費(fèi)分配給作業(yè)；再依照成本對象消耗作業(yè)的情況，把作業(yè)成本分配給成本對象。

（3）因素分析法是通過綜合分析影響該項(xiàng)目績效目標(biāo)實(shí)現(xiàn)、實(shí)施效果的內(nèi)外因素，如達(dá)到效益數(shù)量應(yīng)匹配的投入成本等，對項(xiàng)目進(jìn)行因素分析。

（4）最低成本法是指對預(yù)期效益不易計(jì)量的項(xiàng)目，通過綜合分析測算其最低實(shí)施成本，對項(xiàng)目進(jìn)行分析。

（5）凈現(xiàn)值法是指利用凈現(xiàn)金效益量的總現(xiàn)值與凈現(xiàn)金投資量算出凈現(xiàn)值，然后根據(jù)凈現(xiàn)值的大小來分析項(xiàng)目是否可行。凈現(xiàn)值越大，項(xiàng)目方案越好。

（6）比較法是指通過對績效目標(biāo)與預(yù)期實(shí)施效果、歷史情況、不同部門和地區(qū)同類預(yù)算支出（項(xiàng)目）安排的比較，對項(xiàng)目進(jìn)行分析。

（三）分析方式

進(jìn)行成本預(yù)算績效的分析主要通過溝通訪談、現(xiàn)場調(diào)研、數(shù)據(jù)收集、網(wǎng)絡(luò)調(diào)查、召開溝通會(huì)等方式。

三、項(xiàng)目成本預(yù)算績效分析應(yīng)把握的重點(diǎn)

（一）突出項(xiàng)目成本預(yù)算績效分析的目的，提高分析的針對性。

項(xiàng)目成本預(yù)算績效分析應(yīng)做到有的放矢，重點(diǎn)突出。一是核定成本。成本績效分析的目的就是對項(xiàng)目發(fā)生的成本進(jìn)行分類歸集和科學(xué)加工，從全成本口徑出發(fā)，運(yùn)用科學(xué)合理可行的成本核算方法，對項(xiàng)目支出的歷史成本進(jìn)行分析，摸清成本核算與分?jǐn)偡椒?，分析影響成本的關(guān)鍵因素和成本變動(dòng)趨勢，以此來計(jì)算出與項(xiàng)目實(shí)施有關(guān)的成本。二是評價(jià)績效。從投入成本、產(chǎn)出質(zhì)量、效益效果三個(gè)維度，建立項(xiàng)目成本預(yù)算績效分析指標(biāo)體系和標(biāo)準(zhǔn)體系，對項(xiàng)目進(jìn)行成本效益分析，開展事前評估、事中監(jiān)控考核和事后績效評價(jià)。三是出臺(tái)定額。通過成本分析和趨勢分析，剔除歷史成本中不合理因素和與項(xiàng)目實(shí)施無關(guān)的支出，形成該項(xiàng)目支出成本定額，經(jīng)運(yùn)行調(diào)試后推廣使用。四是調(diào)整機(jī)制。結(jié)合成本定額和成本效益分析指標(biāo)體系及分析結(jié)果，明確費(fèi)用支出定額，完善預(yù)算編制標(biāo)準(zhǔn)，建立合理有效的財(cái)政政策保障機(jī)制，使預(yù)算編制由人員控制變?yōu)槎~標(biāo)準(zhǔn)控制，減少人為自由裁量權(quán)的空間。五是促進(jìn)管理。通過項(xiàng)目成本績效分析，計(jì)算出項(xiàng)目定額標(biāo)準(zhǔn)，為預(yù)算編制提供依據(jù)，進(jìn)一步規(guī)范預(yù)算編制程序，提高預(yù)算編制質(zhì)量，全面提升單位綜合管理水平。

（二）嚴(yán)格劃清固定成本和變動(dòng)成本的界限，提高分析結(jié)果的準(zhǔn)確性。

固定成本是指成本總額在一定時(shí)期和一定業(yè)務(wù)量范圍內(nèi)，不受業(yè)務(wù)量增減變動(dòng)影響而能保持不變的成本。變動(dòng)成本是指隨著產(chǎn)品產(chǎn)量或商品流轉(zhuǎn)量的變化而按比例增減的那部分費(fèi)用。兩者之間必須劃清界限，否則計(jì)算出的定額成本就不準(zhǔn)確。一是預(yù)算編制要規(guī)范。預(yù)算編制時(shí)設(shè)定的費(fèi)用項(xiàng)目一定要保持連續(xù)性，尤其是占比較大的費(fèi)用，這樣才便于不同年度之間的對比匯總。二是賬務(wù)處理要規(guī)范。對發(fā)生的費(fèi)用支出，一定要按照會(huì)計(jì)制度的要求進(jìn)行賬務(wù)處理，且年度設(shè)置的一級會(huì)計(jì)科目與明細(xì)科目必須保持一致，核算內(nèi)容也必須相同，這樣便于匯總分析。三是費(fèi)用歸集要規(guī)范。賬務(wù)處理結(jié)束后，就是對發(fā)生的費(fèi)用進(jìn)行歸集，尤其是發(fā)生的固定成本，要采取合理的分配方法，在不同的成本項(xiàng)目之間進(jìn)行分配，分配方法要科學(xué)合理，且年度之間必須保持一致，對與項(xiàng)目無關(guān)的費(fèi)用必須予以剔除，這樣計(jì)算出來的定額成本才能更加科學(xué)合理，接近實(shí)際，具有推廣使用價(jià)值。

（三）采取合理有效的方式，推動(dòng)項(xiàng)目預(yù)算成本績效分析工作落實(shí)見效。

成本績效改革對行政事業(yè)單位來說是一項(xiàng)新生事物，可借鑒的模式不多，需要去探索創(chuàng)新，任重而道遠(yuǎn)，需要常態(tài)化推進(jìn)。各預(yù)算單位開展成本預(yù)算績效分析，制定支出標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，需要對標(biāo)準(zhǔn)制定行為進(jìn)行合理的規(guī)范。一是可采取先易后難、先簡單后復(fù)雜和逐步攻破的方式。在當(dāng)前較多項(xiàng)目都暫時(shí)沒有具體支出標(biāo)準(zhǔn)，部分項(xiàng)目綜合性強(qiáng)、涵蓋面廣、內(nèi)容復(fù)雜的情況下，構(gòu)建支出標(biāo)準(zhǔn)，各單位可優(yōu)先選擇以較為常用成熟與本部門職責(zé)密切相關(guān)、有一定歷史數(shù)據(jù)、市場或相關(guān)行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)數(shù)據(jù)的延續(xù)性項(xiàng)目作為試點(diǎn)項(xiàng)目，經(jīng)過試點(diǎn)，總結(jié)經(jīng)驗(yàn)，全面推廣。二是堅(jiān)持注重?cái)?shù)據(jù)整合集成、動(dòng)態(tài)管理的原則檢測監(jiān)測。各預(yù)算單位可運(yùn)用信息化管理手段，提高使用數(shù)據(jù)的數(shù)量及質(zhì)量，注重日常項(xiàng)目支出歷史數(shù)據(jù)的收集、整理、加工和分析，運(yùn)用歷史成本等數(shù)據(jù)，科學(xué)規(guī)范地構(gòu)建支出標(biāo)準(zhǔn)。同時(shí)，建立動(dòng)態(tài)調(diào)整機(jī)制，對支出標(biāo)準(zhǔn)實(shí)行動(dòng)態(tài)管理，在日常工作中，各預(yù)算單位可根據(jù)地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、財(cái)政收入、單位事業(yè)發(fā)展、工作實(shí)際需要以及數(shù)據(jù)整合等情況，及時(shí)動(dòng)態(tài)檢測監(jiān)測和調(diào)整相關(guān)支出標(biāo)準(zhǔn)，報(bào)財(cái)政部門審核同意后適時(shí)進(jìn)行調(diào)整，常態(tài)化推進(jìn)成本預(yù)算績效分析工作，始終保證定額成本最新可行。三是要改變會(huì)計(jì)核算方式。各預(yù)算單位在進(jìn)行成本費(fèi)用核算時(shí)，按項(xiàng)目成本預(yù)算績效要求，從有利于減輕分析工作量的角度出發(fā)，對成本費(fèi)用明細(xì)科目核算內(nèi)容進(jìn)行統(tǒng)一規(guī)范，統(tǒng)一核算，分類歸集，使分析數(shù)據(jù)一次成型，避免進(jìn)行二次拆分。

（四）強(qiáng)化責(zé)任落實(shí)，樹立全過程成本績效意識和全員成本核算意識。

推行成本預(yù)算績效分析工作是實(shí)現(xiàn)預(yù)算績效管理一體化的重要手段，是優(yōu)化財(cái)政資源配置和提升公共服務(wù)質(zhì)量的關(guān)鍵舉措，是實(shí)現(xiàn)政府治理體系和治理能力現(xiàn)代化的有效手段，是提升單位綜合管理水平的有力抓手。一是各預(yù)算單位一定要高度重視此項(xiàng)工作，將成本績效理念貫穿于單位管理工作的全過程、全方位，把具體內(nèi)容要求傳達(dá)至負(fù)責(zé)單位項(xiàng)目決策和實(shí)施的每一位領(lǐng)導(dǎo)干部，力爭將成本績效分析方法培養(yǎng)成領(lǐng)導(dǎo)干部的一項(xiàng)基本功，熟練掌握并充分運(yùn)用。二是各級財(cái)務(wù)部門要增強(qiáng)成本績效意識，積極發(fā)揮主體責(zé)任，有效組織實(shí)施本單位的成本預(yù)算績效分析工作，不斷完善成本預(yù)算績效分析指標(biāo)、標(biāo)準(zhǔn)和方法。在開展工作的過程中要當(dāng)好本單位成本績效分析的探路者、排頭兵，加強(qiáng)科學(xué)謀劃、系統(tǒng)規(guī)劃、頂層設(shè)計(jì)，厘清政府和市場邊界，借鑒成功經(jīng)營做法，充分利用現(xiàn)有資源和資產(chǎn)，進(jìn)一步拓展管理半徑，通過算法、成本數(shù)據(jù)驅(qū)動(dòng)現(xiàn)有資源和資產(chǎn)科學(xué)配置、有機(jī)整合、全面融合，嚴(yán)格控制財(cái)政資金資源消耗，嚴(yán)防資金低效使用、閑置沉淀、損失浪費(fèi)等現(xiàn)象發(fā)生，用科學(xué)治理提升管理效能，用標(biāo)準(zhǔn)制度規(guī)范管理行為，實(shí)現(xiàn)項(xiàng)目全生命周期的成本管控和成本分析，做到預(yù)算編制核成本、預(yù)算執(zhí)行看成本、預(yù)算評價(jià)考成本。三是各項(xiàng)目處室在編制預(yù)算時(shí)要把項(xiàng)目成本指標(biāo)、質(zhì)量指標(biāo)、數(shù)量指標(biāo)、進(jìn)度指標(biāo)、效益指標(biāo)、可持續(xù)發(fā)展指標(biāo)等指標(biāo)設(shè)置科學(xué)合理，便于操作、記錄、核算、對比和分析。平時(shí)要注意項(xiàng)目成本支出資料的搜集整理，加強(qiáng)項(xiàng)目過程管控，把成本費(fèi)用歸集準(zhǔn)確，把數(shù)字核實(shí)清楚，把基本功作扎實(shí)，為項(xiàng)目預(yù)算成本績效考評提供第一手資料。四是要樹立全過程成本績效意識，提升全員成本核算意識，加強(qiáng)項(xiàng)目效果的跟蹤分析，注重項(xiàng)目效益效果的運(yùn)用，從多方面、多層次、多維度、多角度加大宣傳力度，充分展現(xiàn)項(xiàng)目成本績效成果，達(dá)到項(xiàng)目費(fèi)用支出最低化，財(cái)政資金使用效益最優(yōu)化。

（五）做好人才培訓(xùn)，為項(xiàng)目成本預(yù)算績效分析工作順利實(shí)施奠定基礎(chǔ)。

目前，行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員對會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)知識比較熟悉，管理會(huì)計(jì)和成本會(huì)計(jì)知識相對欠缺，多數(shù)預(yù)算單位的項(xiàng)目成本預(yù)算績效分析工作都是委托第三方中介機(jī)構(gòu)完成的，不僅浪費(fèi)了財(cái)政資金，現(xiàn)有財(cái)務(wù)人員的業(yè)務(wù)技能也沒有得到鍛煉提高。一是各預(yù)算單位廣大財(cái)務(wù)人員要充分認(rèn)識實(shí)施項(xiàng)目成本預(yù)算績效分析工作的重要性和必要性，克服畏難情緒，把上級的文件精神吃透，把相關(guān)要求向單位領(lǐng)導(dǎo)和業(yè)務(wù)處室傳達(dá)清楚，取得領(lǐng)導(dǎo)的支持和業(yè)務(wù)部門的配合。二是各級財(cái)務(wù)人員要積極參加項(xiàng)目成本預(yù)算績效分析知識的培訓(xùn)，把項(xiàng)目成本預(yù)算績效分析的相關(guān)知識學(xué)通弄懂，掌握分析方法、操作步驟和分析報(bào)告的撰寫，把基礎(chǔ)工作做實(shí)。三是要做好對項(xiàng)目處室業(yè)務(wù)人員的再培訓(xùn)工作。項(xiàng)目成本預(yù)算績效分析工作，不是財(cái)務(wù)部門一家的事情，還需要業(yè)務(wù)部門的密切配合。這就需要加強(qiáng)對項(xiàng)目處室業(yè)務(wù)人員的培訓(xùn)，使其掌握成本項(xiàng)目預(yù)算績效分析的基本知識和操作要領(lǐng)，做好日常資料的收集整理，按要求配合財(cái)務(wù)部門共同完成分析工作。