基于行政事業(yè)單位視角的管理會計應(yīng)用的探討

○青島市市北區(qū)市場建設(shè)服務(wù)二中心 劉 群

隨著財政改革的不斷深化和政府會計準(zhǔn)則制度、預(yù)算績效管理的全面實施，行政事業(yè)單位財務(wù)管理工作面臨的組織運行、監(jiān)管環(huán)境、能力要求等都發(fā)生了顯著不同于以往的變化，亟需跟上時代發(fā)展大勢，大力推進(jìn)管理會計實施。

2014年財政部印發(fā)《關(guān)于全面推進(jìn)管理會計體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》(財會[2014]27號)，拉開了企業(yè)和行政事業(yè)單位管理會計應(yīng)用的序幕。2018年財政部又發(fā)布了《管理會計應(yīng)用指引第803號——行政事業(yè)單位》(財會[2018]38號)，此后，各地行政事業(yè)單位審時度勢，紛紛結(jié)合單位自身現(xiàn)狀開展了形式多樣的管理會計活動，一時間管理會計在行政事業(yè)單位中的應(yīng)用蔚然成風(fēng)。經(jīng)過近幾年的努力，管理會計在行政事業(yè)單位預(yù)算編制、執(zhí)行、決策分析和評價等工作中取得了一系列成果，切實提升了財務(wù)管理能力。然而，在實務(wù)工作中，行政事業(yè)單位的管理會計應(yīng)用與財政部全面推進(jìn)管理會計體系建設(shè)的意見和目標(biāo)還有較大的差距。因此，有必要對當(dāng)前行政事業(yè)單位應(yīng)用管理會計過程中遇到的問題予以抽絲剝繭地剖析，并對標(biāo)對表管理會計體系框架，有的放矢地拿出有效措施，提升管理會計應(yīng)用能力和水平，力促財務(wù)管理轉(zhuǎn)型。

一、行政事業(yè)單位應(yīng)用管理會計掣肘問題分析

(一)管理會計應(yīng)用的文化軟環(huán)境建設(shè)不足

管理會計應(yīng)用的文化軟環(huán)境主要包括管理會計理念、管理會計應(yīng)用意識、全員參與和支持管理會計的應(yīng)用等。在當(dāng)前的行政事業(yè)單位財務(wù)管理中還普遍存在著缺乏管理會計理念的情形，認(rèn)為管理會計應(yīng)用是企業(yè)的事，管理會計的應(yīng)用是為了進(jìn)一步降低企業(yè)生產(chǎn)成本和費用、最大限度地攫取經(jīng)營利潤，與行政事業(yè)單位的組織定位和功能設(shè)置目的不匹配，難以在思想上引起足夠的重視。行政事業(yè)單位應(yīng)用管理會計的意識也存在一定程度上的不足，主要表現(xiàn)在不能主動地選擇和使用管理會計工具，或者即使有現(xiàn)成的管理會計工具也難以結(jié)合實務(wù)工作因地制宜、因時制宜地靈活運用，工作受傳統(tǒng)思維的束縛尚無法脫離預(yù)算會計業(yè)務(wù)處理模式的窠臼。各行政事業(yè)單位職能不同，不同領(lǐng)域的單位業(yè)務(wù)處理難有相似之處，不像企業(yè)內(nèi)部組成部門和員工都是始終圍繞盈利開展業(yè)務(wù)活動，導(dǎo)致行政事業(yè)單位的工作人員很難自發(fā)地全員參與管理會計開展，本能地以單位賦予的工作崗位職責(zé)為限開展工作，甚至對單位財務(wù)部門主導(dǎo)的管理會計推動不能全力支持。管理會計應(yīng)用的文化軟環(huán)境建設(shè)不足直接阻礙了行政事業(yè)單位管理會計工作的有效開展。

(二)管理會計應(yīng)用的組織體系建設(shè)滯后

管理會計應(yīng)用的組織體系包括組織架構(gòu)的設(shè)置、責(zé)任主體的確定、責(zé)任權(quán)限的劃分以及實施方案的落地。在當(dāng)前行政事業(yè)單位中，即使是在管理會計工作開展發(fā)展勢頭良好的單位也普遍存在組織體系建設(shè)滯后的情況。具體表現(xiàn)在，沒有完整的管理會計組織架構(gòu)和明確的責(zé)任主體設(shè)置，很多行政事業(yè)單位甚至直接把管理會計的組織和主體責(zé)任強行安排在財務(wù)管理部門，人為割裂業(yè)務(wù)部門或其他輔助支撐部門與管理會計活動開展的關(guān)系；在管理會計的責(zé)任設(shè)定上不清晰，混崗混用，管理會計工作的承接開啟隨機(jī)模式，主要以財務(wù)管理人員為主，業(yè)務(wù)部門的人員鮮少參與，且根本不考慮具體實施人員的財務(wù)專業(yè)水準(zhǔn)和協(xié)調(diào)能力水平，難以有效保障管理會計實施的效果；在管理會計的方案實施上更是缺乏全局性謀劃，沒有相對規(guī)范的組織程序、明晰的既定目標(biāo)和實施的“時間線”、“規(guī)劃圖”，一般都是邊走邊看，甚至隨行隨改，缺乏管理會計實施的嚴(yán)肅性，以致后續(xù)管理會計責(zé)任難以落實，效果亦難以得到有效保障。

(三)管理會計應(yīng)用的實施力度存在欠缺

管理會計的實施主要包括內(nèi)部管理制度的建立健全、方法和工具的選擇以及成果的應(yīng)用。從當(dāng)前行政事業(yè)單位管理會計的組織實施看，這些方面尚不同程度地存在一些欠缺。管理會計內(nèi)部管理制度包括預(yù)決算制度、資產(chǎn)管理制度、財務(wù)管理制度、績效管理制度等，在很多行政事業(yè)單位這些內(nèi)部管理制度的制定都是參照上級單位政策執(zhí)行，沒有結(jié)合本單位實際情況進(jìn)行本土化或本地化的落地，制度的條款大都以普適性、通用性為主，鮮少能充分反映本單位的管理特色和實際；在管理會計的適用方法和工具選擇上，不少行政事業(yè)單位也是照搬照抄同行業(yè)或者上級單位指令性的管理會計方法和工具，在創(chuàng)新性上沒有突破，多是亦步亦趨地被動執(zhí)行，以完成上級交代或者考核為己任，沒有從切實提升自身單位管理能力和水平出發(fā)，管理會計工具應(yīng)用的立足點和出發(fā)點出現(xiàn)偏頗；在管理會計成果的應(yīng)用上，更是沒有對本單位組織的管理會計活動和案例進(jìn)行充分、細(xì)致、及時地總結(jié)，沒有亮點，沒有可借鑒性，普遍缺乏推廣的價值和意義。

(四)管理會計應(yīng)用的人才隊伍建設(shè)薄弱

管理會計的人才隊伍建設(shè)主要包括練好“本腦”和用好“外腦”兩部分。練好“本腦”主要是指對現(xiàn)有財務(wù)管理人員能力框架及知識儲備的內(nèi)部培養(yǎng)。當(dāng)前，行政事業(yè)單位在政府會計準(zhǔn)則制度和預(yù)算績效管理全面實施的背景下，業(yè)務(wù)處理的復(fù)雜度較之以往有了大幅度的提升，對財務(wù)管理人員的能力提出了更高的要求，然而行政事業(yè)單位尤其是基層的行政事業(yè)單位財務(wù)管理人員還普遍存在學(xué)歷低、職稱低、年齡高的“兩低一高”現(xiàn)象，加之受編制約束進(jìn)出壁壘較高導(dǎo)致財務(wù)人員新知識獲取和學(xué)習(xí)意愿不足，知識體系難以實現(xiàn)升級迭代，造成整體上人員專業(yè)素養(yǎng)不是很高，能獨立開展管理會計活動的人才較少，不能滿足當(dāng)前單位管理會計實施的總體要求。用好“外腦”主要是指暢通人才引進(jìn)渠道和充分借助事務(wù)所專業(yè)優(yōu)勢。目前行政事業(yè)單位還沒有形成直接從高等院校引進(jìn)管理會計人才的專屬渠道，在面臨復(fù)雜管理會計業(yè)務(wù)開展時，尚不能實現(xiàn)與會計師事務(wù)所或注冊會計師的有效對接，實務(wù)工作不能及時借助“外腦”、“外智”，外力作用的發(fā)揮有限。

(五)管理會計應(yīng)用的信息技術(shù)手段落后

管理會計信息技術(shù)的應(yīng)用主要包括系統(tǒng)的建設(shè)和大數(shù)據(jù)的使用分析兩部分。目前，管理會計在行政事業(yè)單位中的推進(jìn)對信息化提出了更高的使用要求，很多行政事業(yè)單位的信息化建設(shè)難以有效支撐管理會計活動的開展，主要表現(xiàn)在以下幾個方面：一是行政事業(yè)單位的管理會計信息化需求沒有納入管理會計信息化規(guī)劃，業(yè)務(wù)部門的信息系統(tǒng)與財務(wù)部門的信息系統(tǒng)處于相互隔離的狀態(tài)，沒有實現(xiàn)數(shù)據(jù)接口的串聯(lián)，難以真正從源頭上防止“信息孤島”情況的出現(xiàn)；二是具備信息技術(shù)研發(fā)能力的特定或大型行政事業(yè)單位沒有充分發(fā)揮自身現(xiàn)有專業(yè)化分工和信息技術(shù)優(yōu)勢，具備條件的單位沒有組建財務(wù)共享中心，大數(shù)據(jù)匯集難以形成；三是對大數(shù)據(jù)的使用分析力度不足，對業(yè)務(wù)部門產(chǎn)生的大量業(yè)務(wù)管理運營數(shù)據(jù)不能做到精準(zhǔn)地提取、篩選，不能實現(xiàn)數(shù)據(jù)間的有效整合，導(dǎo)致行政事業(yè)單位會計職能依然處于重核算的階段，管理決策的職能拓展力度不足，無法對管理層提供有效的決策支撐；四是部分行政事業(yè)單位與會計軟件公司和有關(guān)中介服務(wù)機(jī)構(gòu)在拓展管理會計信息化服務(wù)領(lǐng)域的合作方面聯(lián)系不緊密，導(dǎo)致管理會計信息技術(shù)手段落后。

二、行政事業(yè)單位深入應(yīng)用管理會計的對策建議

(一)提升文化軟環(huán)境，營造管理會計應(yīng)用良好氛圍

文化軟環(huán)境建設(shè)是管理會計有效推行的根基，行政事業(yè)單位在管理會計應(yīng)用文化環(huán)境建設(shè)上要堅持多措并舉、多管齊下，一是切實樹立管理會計理念。要深刻認(rèn)識到管理會計不是企業(yè)實施的“專利”，管理會計的職能定位在于價值創(chuàng)造，是在基于解析過去、控制現(xiàn)在與籌劃未來的基礎(chǔ)上通過提供數(shù)據(jù)支撐的方式輔助管理決策，是行政事業(yè)單位管理效能提升的重要手段，必須在思想意識上達(dá)成共識、引起重視；二是培養(yǎng)管理會計應(yīng)用意識。管理會計應(yīng)用意識不僅包含使用主體和使用領(lǐng)域的選擇，更要包含管理會計方法和工具的選擇，不拘泥于固定程序，各行政事業(yè)單位可根據(jù)自身管理環(huán)境的特殊性采用靈活多變的形式在特定管理環(huán)節(jié)或特定階段推進(jìn)管理會計開展，凡是科學(xué)的、經(jīng)驗證有效的管理會計方法和工具都可以拿來為我所用；三是發(fā)動全員參與并積極支持管理會計實施。要加大管理會計應(yīng)用在單位內(nèi)部的宣傳，不讓任何部門、任何個人游離于管理會計應(yīng)用體系之外，形成人人重視、人人參與的良好氛圍，對財務(wù)部門或者特定業(yè)務(wù)部門、職能部門開展的管理會計，相關(guān)部門和人員都要主動參與、積極支撐，群策群力做好本單位管理會計實施工作。

(二)完善組織體系，打造管理會計應(yīng)用堅強后盾

完善的組織體系建設(shè)是管理會計有效實施的保障，行政事業(yè)單位在組織體系建設(shè)上要確保密織建強。一是要充分盤點行政事業(yè)單位自身的組織架構(gòu)特點，成立以單位主要領(lǐng)導(dǎo)為組長，涵蓋黨組成員、各部門主要負(fù)責(zé)人和能夠滿足管理會計活動所需的財務(wù)、業(yè)務(wù)等相關(guān)人員組成的管理會計領(lǐng)導(dǎo)小組，形成常態(tài)化辦公機(jī)制，有條件的單位可以嘗試設(shè)置自己的管理會計機(jī)構(gòu)，組織開展管理會計工作；二是及時明確管理會計的應(yīng)用主體和責(zé)任權(quán)限，應(yīng)用主體以管理決策主體和決策事由確定，可以是單位整體，可以是單位內(nèi)部的責(zé)任中心，也可以因地制宜、因時制宜實施隨時轉(zhuǎn)換，對管理會計責(zé)任權(quán)限的界定要充分予以明確，不能將責(zé)任全部放置于財務(wù)管理部門和財務(wù)管理人員，要視管理會計活動開展的不同賦予財務(wù)部門和業(yè)務(wù)部門不同的職責(zé)權(quán)限，堅持權(quán)、責(zé)、利相互對等的原則，充分調(diào)動全員實施管理會計的積極性和主動性；三是在管理會計的具體方案制定和實施上，更要做足做好前期調(diào)研，及時制定好“時間線”和“規(guī)劃圖”，不能“腳踩西瓜皮”滑到哪算哪，提前規(guī)劃好實施細(xì)則，確保管理會計實施和運行始終在既定的框架內(nèi)穩(wěn)步推進(jìn)。

(三)選擇恰當(dāng)?shù)姆椒ê凸ぞ?，靈活開展管理會計應(yīng)用

管理會計的應(yīng)用方法和工具有其較大的靈活性，不像財務(wù)會計那樣有填制憑證、登記賬簿、編制報表等較為固定的程序與方法。在行政事業(yè)單位管理會計的組織開展實施中，首先是要充分考量本單位管理環(huán)境，以適配性和靈活性為原則，以有用性和有效性為目的，梳理管理會計相關(guān)的內(nèi)部管理制度，進(jìn)行必要的查漏補缺，對不適應(yīng)管理環(huán)境的及時進(jìn)行修補完善，構(gòu)建起以預(yù)決算制度、資產(chǎn)管理制度、財務(wù)管理制度、績效管理制度為主體的制度體系和框架，確保單位管理會計活動穩(wěn)健開展；其次是在《管理會計基本指引》和《管理會計應(yīng)用指引第803號——行政事業(yè)單位》文件規(guī)范的管理會計工具中結(jié)合自身單位的管理特色和實際選擇最佳管理會計方法和工具，條件允許、能力具備的情況下可適度開展創(chuàng)新，切實提升自身單位的管理能力和管理水平；最后對管理會計活動開展中積累的案例及時進(jìn)行充分、細(xì)致地經(jīng)驗總結(jié)，形成內(nèi)容豐富、示范性強、實踐性強的案例庫，幫助其他行政事業(yè)單位更好地理解和應(yīng)用管理會計，以期達(dá)到共同提升單位管理會計價值創(chuàng)造能力的最終目標(biāo)。

(四)推進(jìn)人才隊伍建設(shè)，帶動管理會計應(yīng)用有序發(fā)展

人才隊伍建設(shè)是驅(qū)動管理會計應(yīng)用的關(guān)鍵因素，行政事業(yè)單位要牢牢抓住管理會計人才匱乏這一關(guān)鍵問題，通過改進(jìn)和加強會計人才隊伍建設(shè)的方式，培養(yǎng)一批適應(yīng)需要的管理會計人才，帶動管理會計發(fā)展。在具體的措施上，一是可以針對政府會計準(zhǔn)則制度和預(yù)算績效管理實施中的難點問題和重點問題進(jìn)行廣泛培訓(xùn)，掃除業(yè)務(wù)處理上的操作障礙；二是鼓勵現(xiàn)有財務(wù)管理人員積極通過繼續(xù)教育和職稱評審提高綜合專業(yè)素養(yǎng)，創(chuàng)造條件推薦青年業(yè)務(wù)骨干參加各種類型的高端會計人才培養(yǎng)項目，多措并舉提升專業(yè)技能；三是加強與高等院?；蚩蒲性核拿芮新?lián)系，采用委培的方式定向培養(yǎng)專業(yè)人才，或在本單位建立高等院?；蚩蒲性核墓芾頃嬋瞬艑嵺`培訓(xùn)基地，不斷優(yōu)化管理會計人才培養(yǎng)模式；四是加強與會計師事務(wù)所、稅務(wù)師事務(wù)所和評估師事務(wù)所的密切合作，對復(fù)雜的、難度較大的把握不準(zhǔn)的管理會計業(yè)務(wù)，積極與中介機(jī)構(gòu)對接，充分借助其專業(yè)能力和優(yōu)勢，破除技術(shù)障礙，推動單位管理會計實施總體效能的提升。

(五)抓牢信息系統(tǒng)建設(shè)，推動管理會計功能有效發(fā)揮

現(xiàn)代化的信息系統(tǒng)是推進(jìn)管理會計有效發(fā)揮的重要工具?！按笾且圃啤毙畔⒓夹g(shù)的快速迭代，讓行政事業(yè)單位的信息系統(tǒng)建設(shè)成為可能。對行政事業(yè)單位信息系統(tǒng)的建設(shè)一定要充分依托財務(wù)與業(yè)務(wù)的有機(jī)融合，一是梳理盤點各自單位管理會計信息化需求，從整體上做好規(guī)劃，通過新建、整合或改造現(xiàn)有系統(tǒng)等的方式，將財務(wù)管理信息系統(tǒng)、預(yù)算管理信息系統(tǒng)、業(yè)務(wù)管理信息系統(tǒng)等進(jìn)行對接，實現(xiàn)數(shù)據(jù)接口的串聯(lián)暢通，從源頭防止出現(xiàn)“信息孤島”；二是具備信息技術(shù)研發(fā)能力的特定或大型行政事業(yè)單位可探索組建財務(wù)共享中心，發(fā)揮專業(yè)分工和信息技術(shù)的優(yōu)勢匯集大數(shù)據(jù)，利用大數(shù)據(jù)實現(xiàn)會計職能從重核算向重管理決策拓展轉(zhuǎn)變；三是結(jié)合業(yè)務(wù)部門常態(tài)化開展經(jīng)營分析活動，選擇恰當(dāng)?shù)墓芾頃嫻ぞ邔νㄟ^信息系統(tǒng)建設(shè)形成的各項財務(wù)數(shù)據(jù)和業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行精準(zhǔn)地提取、篩選，以管理層的決策有用性為導(dǎo)向，形成管理決策支撐建議，實現(xiàn)行政事業(yè)單位管理會計應(yīng)用的價值創(chuàng)造；四是保持與會計軟件公司和有關(guān)中介服務(wù)機(jī)構(gòu)的密切聯(lián)系，加強信息化建設(shè)領(lǐng)域的合作，在提升管理會計信息技術(shù)水平的同時實現(xiàn)管理會計功能的有效發(fā)揮，更好地服務(wù)于行政事業(yè)單位的運營管理。

三、結(jié)束語

行政事業(yè)單位管理會計的順利實施和功能的有效發(fā)揮不是一朝一夕的事情，既要提升文化軟環(huán)境，營造管理會計應(yīng)用良好氛圍；又要完善組織體系，打造管理會計應(yīng)用堅強后盾；也要選擇恰當(dāng)?shù)姆椒ê凸ぞ?，靈活開展管理會計應(yīng)用；還要推進(jìn)人才隊伍建設(shè)，帶動管理會計應(yīng)用有序發(fā)展；更要抓牢信息系統(tǒng)建設(shè)，推動管理會計功能有效發(fā)揮，只有多措并舉、多管齊下才能實現(xiàn)管理會計在行政事業(yè)單位中的深入應(yīng)用。