審計取證技術(shù)在經(jīng)濟(jì)案件偵查中的應(yīng)用研究

藍(lán) 莎 景 瞻

西北政法大學(xué)管理學(xué)院，陜西 西安 710063

近年來，隨著社會經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，我國經(jīng)濟(jì)犯罪案件數(shù)量和犯罪形式日益增多，從早期的“非法集資”到后來的“網(wǎng)絡(luò)賭博”“電信詐騙”，各種方式花樣翻新，層出不窮，涉案金額少則百萬，多則動輒上億，不僅給偵查人員帶來嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)，同時也使國家和社會造成了巨大的經(jīng)濟(jì)損失。在實際經(jīng)濟(jì)案件的偵查工作中，經(jīng)偵人員處理的每個案件涉及的資金數(shù)據(jù)幾乎都在數(shù)十萬條，甚至多達(dá)百萬條，在繁雜的數(shù)據(jù)面前，經(jīng)偵人員取證十分困難。而在經(jīng)濟(jì)辦案的過程中，最重要的就是講證據(jù)，為了在經(jīng)濟(jì)偵查中快速并且高效地取證，公安機(jī)關(guān)高度重視審計取證在經(jīng)濟(jì)偵查中的應(yīng)用，因此如何在經(jīng)濟(jì)偵查中利用審計技術(shù)取證就成為理論研究和現(xiàn)實運(yùn)用的迫切需求。

一、文獻(xiàn)綜述

有相關(guān)學(xué)者通過審計抽查技術(shù)和構(gòu)建審計證據(jù)鏈等技術(shù)，來提高經(jīng)濟(jì)案件犯罪的辦案效率。楊平波、李亞婷（2021）研究了審計證據(jù)鏈在經(jīng)濟(jì)犯罪案件中的司法應(yīng)用，從審計證據(jù)鏈的相關(guān)概念及構(gòu)成要素關(guān)系出發(fā)，認(rèn)為審計證據(jù)鏈可以強(qiáng)化司法的證明力度，也可以實現(xiàn)審計證據(jù)與司法證據(jù)的轉(zhuǎn)換，有效減少重復(fù)取證的發(fā)生，降低辦案成本；［1］楊平波、陳琦（2016）研究了審計證據(jù)在貪污案件中的司法應(yīng)用，在貪污賄賂案件中運(yùn)用審計證據(jù)，可以為腐敗案件的偵查提供犯罪線索，從而提高辦案效率和節(jié)省訴訟成本；［2］滕萌（2008）在闡述經(jīng)濟(jì)犯罪概念和載體的基礎(chǔ)上，通過案例研究總結(jié)了經(jīng)濟(jì)犯罪的常見手段和經(jīng)濟(jì)犯罪案件審計的常見技術(shù)方法；［3］白曉紅（2021）認(rèn)為審計專業(yè)雖然劃歸管理學(xué)范疇，但實質(zhì)上有偵查屬性，屬于經(jīng)濟(jì)偵查學(xué)學(xué)科，通過完善審計證據(jù)的理論體系，可以提高司法機(jī)關(guān)的訴訟效率。［4］

現(xiàn)有文獻(xiàn)中多是對經(jīng)濟(jì)偵查和審計的獨(dú)立研究，大量文獻(xiàn)研究經(jīng)濟(jì)案件如何識別、取證和鑒定，部分文獻(xiàn)雖涉及了審計技術(shù)如何在經(jīng)濟(jì)偵查中的應(yīng)用研究，但是，缺少經(jīng)濟(jì)偵查與審計聯(lián)動關(guān)系的系統(tǒng)化理論框架。本文擬從經(jīng)濟(jì)案件的特征出發(fā)，分析經(jīng)濟(jì)案件中搜尋證據(jù)的困難，進(jìn)而探討如何運(yùn)用審計的技術(shù)和思維進(jìn)行取證，以提高經(jīng)濟(jì)案件偵查的效率。

二、經(jīng)濟(jì)案件中審計取證的困境

（一）被取證數(shù)據(jù)達(dá)不到研判的要求

在搜集證據(jù)時，由于電子支付系統(tǒng)和交易平臺的多樣化，不同平臺反饋的資金交易數(shù)據(jù)格式五花八門，極大地增加了辦案難度。目前偵查人員在辦案的過程中遇到的普遍困難就是查詢的資金數(shù)據(jù)質(zhì)量存在問題，首先，由于各種金融機(jī)構(gòu)與國家稅務(wù)機(jī)關(guān)反饋的數(shù)據(jù)字段不一致，偵查人員通常手工輸入Excel電子表格，將反饋的數(shù)據(jù)進(jìn)行數(shù)據(jù)清洗，清洗后通常逐一偵查某筆資金的來龍去脈，因而耗費(fèi)了大量的精力，非常不利于偵查人員的辦案效率；其次，銀行查詢的時間和查詢的數(shù)量有限制，只提供嫌疑賬戶最近3個月的明細(xì)數(shù)據(jù)或只能查詢1500個人賬戶和500個對公賬戶的賬戶信息，而經(jīng)濟(jì)犯罪的周期都比較長且涉案人員廣泛，如此限制非常不利于取證。

（二）偵查人員的專業(yè)技能有所欠缺

首先，由于經(jīng)濟(jì)犯罪案件涉及大量的財會金融專業(yè)知識，而傳統(tǒng)經(jīng)偵工作多注重法務(wù)，忽略了審計和會計等財務(wù)技術(shù)，尤其是基層經(jīng)偵人員，更加沒有涉及財會等專業(yè)，缺少審計思維和財務(wù)知識；其次，傳統(tǒng)經(jīng)偵工作也容易忽視信息化技術(shù)，隨著經(jīng)濟(jì)犯罪手段的多樣化，辦案人員很多不懂辦案的深層次需求，無法靈活用于信息化技術(shù)。

（三）缺乏預(yù)警機(jī)制

打擊違法犯罪有兩種機(jī)制，一種是對已經(jīng)發(fā)生的違法犯罪進(jìn)行分析研判，另一種是針對預(yù)警、預(yù)測、預(yù)防而設(shè)置的監(jiān)測系統(tǒng)。將犯罪行為提前扼殺到搖籃中，以減少損失。目前的經(jīng)偵部門通常只是事后打擊，這就導(dǎo)致了案件越來越多，經(jīng)偵人員疲于應(yīng)付各種案件，破案效率低下。

三、審計取證協(xié)同經(jīng)濟(jì)偵查聯(lián)動破案的機(jī)制

審計取證，是在審計理論的指導(dǎo)下，在實際工作中運(yùn)用一定的程序和方法，搜集出一些財務(wù)信息與非財務(wù)信息，通過分析整合形成審計證據(jù)，審計證據(jù)是形成審計結(jié)論的基礎(chǔ)。在經(jīng)濟(jì)案件偵查中，審計取證對案件偵破具有重大的意義。

（一）為經(jīng)濟(jì)案件的偵查提供犯罪證據(jù)

經(jīng)濟(jì)犯罪案件大多會涉及財務(wù)會計問題，而這些財務(wù)活動最直接的方式就是通過資金進(jìn)行往來，其次就是通過會計記錄反映出來。在經(jīng)濟(jì)案件中，由于財務(wù)信息繁雜，涉及到會計、審計、稅法等專業(yè)，而經(jīng)偵人員缺乏相應(yīng)的財務(wù)知識，很難從龐大的數(shù)據(jù)資料中提取到核心的犯罪信息，因此將審計取證運(yùn)用到案件偵破中，可以提供比較權(quán)威、價值較高的證據(jù)。

在經(jīng)濟(jì)案件偵查中，偵查人員可以運(yùn)用審計技術(shù)，從不同角度將會計信息和財務(wù)信息結(jié)合起來去使用。針對規(guī)模較小、業(yè)務(wù)簡單的嫌疑單位，可以通過順查法，即從嫌疑單位的原始單據(jù)和會計憑證出發(fā)，核查其經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動的真實合法性；針對規(guī)模較大或業(yè)務(wù)繁多的單位，可以通過逆查法，即在了解嫌疑單位經(jīng)營活動的基礎(chǔ)上，確定問題點(diǎn)，再審查核對嫌疑公司的會計賬簿和原始單據(jù)。此外，偵查人員還可以通過分析進(jìn)銷項發(fā)票金額比率、與同行業(yè)的財務(wù)數(shù)據(jù)和非財務(wù)數(shù)據(jù)比較、查閱實物資產(chǎn)等方式來取得輔助證據(jù)。

（二）提高辦案效率，節(jié)省辦案成本

隨著電子支付的普及，經(jīng)濟(jì)犯罪手段發(fā)生了巨大變化，且涉案的交易時間跨度大，犯罪嫌疑人很可能在舉報到案發(fā)期間進(jìn)行更大規(guī)模的犯罪，甚至掩蓋銷毀證據(jù)，因此迅速搜集證據(jù)就顯得十分重要。

審計證據(jù)的特征，一是證據(jù)的充分性，即數(shù)量的衡量，二是證據(jù)的適當(dāng)性，即質(zhì)量的衡量。質(zhì)量的高低影響數(shù)量的多少，在經(jīng)濟(jì)案件偵查中，涉案的交易記錄數(shù)十萬條，如果逐一追蹤會浪費(fèi)大量的精力。因此在案件偵破中，偵查人員需要保持審計思維，根據(jù)不同的案件性質(zhì)，快速搜尋證據(jù)。例如，在偵破案件時，抽取其最容易犯罪的時間的銀行交易記錄，再抽取該時間段的會計記錄，通常就可以快速確定該犯罪行為，進(jìn)而進(jìn)行更詳細(xì)的取證，大大提高辦案效率。

四、審計取證在經(jīng)濟(jì)案件偵破中的運(yùn)用

（一）線下財務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行審計取證

經(jīng)濟(jì)案件與其他類型案件的最大不同點(diǎn)在于其涉及的內(nèi)容大多是金融財務(wù)方面，例如合同詐騙案涉及了大量經(jīng)濟(jì)法的知識，虛開發(fā)票案涉及會計專業(yè)和稅法專業(yè)的知識。這些案件搜集證據(jù)本身就是一件非常困難的事情，而且還要對這些財務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行分析就更是難上加難。如果偵查人員利用審計技術(shù)進(jìn)行分析取證，那么這些困難將大大降低。

以虛開增值稅專用發(fā)票犯罪為例，虛開發(fā)票的活動主要是生產(chǎn)企業(yè)真票無貨虛開，針對此類案件取證方法如下：首先，獲取可疑的空殼公司，可從稅務(wù)機(jī)關(guān)獲取嫌疑公司的稅務(wù)登記情況以及公司辦稅人等信息判斷是否為空殼公司，必要時，偵查人員可以親自前往嫌疑公司，通過觀察、詢問等方式獲取證據(jù)；其次，確定開票和受票公司，利用分析程序，分析公司的進(jìn)項稅和銷項稅的發(fā)票金額是否正常；再次，偵查人員可以借鑒審計方法中的穿行測試，通過一筆或幾筆大額或異常的資金確定嫌疑公司的中間人，即資金交易中即進(jìn)即出的賬戶；最后，尋找資金流的閉環(huán)，因為虛開企業(yè)收到虛開發(fā)票的全額資金后，往往會開設(shè)多個私人賬戶或使用中間賬戶，以借出款或往來款的名義將資金打入售票單位的中間公司或個人賬戶，從而形成資金回流。最后這一環(huán)節(jié)類似于審計中的關(guān)聯(lián)方審計，針對這一難點(diǎn)，偵查人員可以檢查虛開雙方是否簽署銷售合同，合同是否真實，交易的出入庫單是否真實，從而判斷是否為制造真實交易的假象。

（二）線上資金數(shù)據(jù)進(jìn)行證據(jù)轉(zhuǎn)化

在實踐中，資金流動是經(jīng)濟(jì)犯罪案件中特有的現(xiàn)象，因為通常情況下經(jīng)濟(jì)犯罪的資金最終都會流入到犯罪人的賬戶中。隨著《刑事訴訟法》規(guī)定電子數(shù)據(jù)成為新的證據(jù)類型后，越來越多的線上資金數(shù)據(jù)正以提取與固定的形式代替書證形式。因此，加快線上資金數(shù)據(jù)的證據(jù)轉(zhuǎn)換已經(jīng)刻不容緩。線上數(shù)據(jù)要成為證據(jù)，首先，要保證經(jīng)偵人員采集數(shù)據(jù)的完整性；其次，要通過一定的審查和篩選保證數(shù)據(jù)與案件是有關(guān)聯(lián)的；最后就是數(shù)據(jù)的使用，將資金數(shù)據(jù)的證據(jù)轉(zhuǎn)換形成案件證據(jù)。

以網(wǎng)絡(luò)賭博案為例：通常情況下，從網(wǎng)絡(luò)賭博公司到賭客之間的組織結(jié)構(gòu)呈“金字塔”型（見圖1）。頂級為賭博網(wǎng)站，下面是一級代理，二級代理……，底層是會員（賭徒）。針對這種類型的案件偵查人員采集數(shù)據(jù)必須完整。第一步，獲取嫌疑人的賬戶；第二步，獲取組織架構(gòu)，經(jīng)偵人員可借鑒審計技術(shù)中的賬戶分析法，（對賬戶本期發(fā)生額和余額進(jìn)行分析），即低級代理人的貸方為高等級代理人的借方，通過方法可確定代理人之間的層級關(guān)系；第三步，查資金走向，分析某一案發(fā)時間段嫌疑賬戶的期末金額和期初金額來查找資金走向，如果賬戶金額是快進(jìn)快出，且期末與期初金額相差不大，則該賬戶為中間過渡賬戶，如果該賬戶的期末金額數(shù)遠(yuǎn)高于期初，有兩種情況，一種是這就是賭博網(wǎng)站的資金池，另一種大概率是案發(fā)時間段選取過短，據(jù)此可以確定下一步的調(diào)單對象，追查至資金去向賬戶（見圖2）。

五、對審計取證運(yùn)用到經(jīng)濟(jì)案件偵查中的建議

（一）提高研判數(shù)據(jù)質(zhì)量

一方面，公安部應(yīng)當(dāng)根據(jù)目前的情況與銀行建立更深層次的交流協(xié)作機(jī)制，從頂層規(guī)范數(shù)據(jù)質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)。另一方面，公安機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)與市場合作，根據(jù)需求進(jìn)行招標(biāo)，采購數(shù)據(jù)清洗和分析的軟件，例如IBM2、火眼金睛、中科金審等智能研判工具，完成審計數(shù)據(jù)查詢、分析等全方位研判工作。

（二）推進(jìn)專業(yè)隊伍建設(shè)

隨著犯罪手段的日益增多，地方經(jīng)偵部門和人員的挑戰(zhàn)也不斷增加，為此各地經(jīng)偵部門可以采取外派培訓(xùn)、跟班作業(yè)等形式來提高經(jīng)偵隊伍的專業(yè)素質(zhì)；通過組織案件剖析、典型案例偵破學(xué)習(xí)等手段來增強(qiáng)經(jīng)偵人員的審計思維和能力；也可以打破局限，積極開展與高校合作模式，建設(shè)審計專業(yè)研究生實訓(xùn)基地，提升經(jīng)偵人員的理論知識。

（三）建立互聯(lián)網(wǎng)審計預(yù)警系統(tǒng)

審計不僅能夠查錯糾弊，警示預(yù)險也是其重要功能。在互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)犯罪頻發(fā)的時代，可以將各種互聯(lián)網(wǎng)收集的數(shù)據(jù)和公安內(nèi)網(wǎng)聚集的大量數(shù)據(jù)實施比對、分析，通過算法設(shè)定某些閾值進(jìn)行數(shù)值監(jiān)控，進(jìn)而預(yù)警防范涉各類型的犯罪?？傊?，通過審計技術(shù)甚至可以對各行業(yè)資金流動特征和行業(yè)運(yùn)行發(fā)展特征進(jìn)行揭示，對社會經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定產(chǎn)生更大的作用。

六、結(jié)語

經(jīng)濟(jì)犯罪案件與其他類型的案件不同，其涉案金額巨大，涉嫌人員龐雜，因此取證也比較困難。在經(jīng)濟(jì)案件中，針對不同的案件可以采取審計技術(shù)，通過線下獲取財務(wù)數(shù)據(jù)和非財務(wù)數(shù)據(jù)，線上獲取資金流向數(shù)據(jù)，進(jìn)行審計分析，從而幫助經(jīng)偵人員獲取證據(jù)，大大提高案件偵查的工作效率?？傊?，審計取證應(yīng)用到經(jīng)濟(jì)偵查工作當(dāng)中是一項與時俱進(jìn)的系統(tǒng)工程，通過加快審計數(shù)據(jù)質(zhì)量和專業(yè)人才的建設(shè)和拓展，審計取證不僅在理論層面會得到完善，在實務(wù)層面也會得到充分的應(yīng)用，相信不久之后，這項技術(shù)將會在我國經(jīng)濟(jì)犯罪偵破中充分得到應(yīng)用。