企業(yè)智能化下“會計學(xué)原理”課程變革邏輯和途徑
——基于實際業(yè)務(wù)的設(shè)計方案

李志堅（副教授），耿建新（博士生導(dǎo)師）

一、引言

我國會計基礎(chǔ)理論應(yīng)該得到進一步發(fā)展，會計基礎(chǔ)理論教育有必要進行改革。

首先，這是新時代科學(xué)技術(shù)環(huán)境的變化對會計基礎(chǔ)學(xué)科提出的必然要求。會計基礎(chǔ)理論研究應(yīng)“解放思想、實事求是、與時俱進、求真務(wù)實”[1]，認真評估大數(shù)據(jù)、互聯(lián)網(wǎng)和人工智能等新技術(shù)對會計基礎(chǔ)理論的推動與沖擊。在這些新技術(shù)的影響下，可以預(yù)見，在不久的未來，前輩們留給我們的手工會計理論與方法有很大一部分將會被淘汰。如果不從會計基礎(chǔ)理論著眼，完成對會計學(xué)專業(yè)教學(xué)體系的變革，現(xiàn)有以手工為基礎(chǔ)的會計理論指導(dǎo)下的會計工作就有可能被大數(shù)據(jù)分析或人工智能結(jié)合下的某種工作程序所替代。

其次，這是促進我國會計基礎(chǔ)教育的有力措施。當(dāng)前我國會計基礎(chǔ)理論教育所面臨的矛盾可以被描述為：以傳統(tǒng)的手工操作會計教材為基礎(chǔ)，使學(xué)生們停留在已成為過去的非計算機時代，以至于學(xué)生們在專業(yè)實習(xí)后才真正地認識現(xiàn)實世界，在畢業(yè)后“惡補”實際工作中所要掌握的工作技巧。這樣，社會工作崗位對高層次人才愈加迫切的需要，與人才培養(yǎng)方向不配套、不協(xié)調(diào)之間的矛盾已經(jīng)在慢慢地形成并不斷激化。

最后，這還是提高我國會計基礎(chǔ)教育效果的必然途徑。會計基礎(chǔ)理論的深入研究與會計學(xué)教育改革有助于將會計人員從重復(fù)、繁瑣、低水平的記賬、算賬、過賬、編表工作中解放出來，使其轉(zhuǎn)向信息系統(tǒng)設(shè)計、專業(yè)判斷和數(shù)據(jù)分析等腦力、智力工作，從而大大提高會計工作效率，使會計工作在業(yè)務(wù)實踐中發(fā)揮出更大的作用。

二、基于實際業(yè)務(wù)的設(shè)計——從一份會計學(xué)作業(yè)開始的考慮

筆者最近參與完成了國家開放大學(xué)《會計學(xué)概論》的編著。該教材中有一份會計學(xué)作業(yè)①，需對二十多筆業(yè)務(wù)會計分錄，分別登記日記賬、明細賬和總賬，編制會計主體期末的資產(chǎn)負債表、利潤表、所有者權(quán)益變動表、現(xiàn)金流量表，計算相關(guān)財務(wù)指標(biāo)；以此為線索，本作業(yè)要求在Excel中錄入會計分錄，并實現(xiàn)在Excel表中的自動過賬、自動結(jié)賬、自動稽核、自動編表、自動計算財務(wù)指標(biāo)。筆者從這份新穎的會計學(xué)作業(yè)中，感覺到了《會計學(xué)原理》課程改革的必要性和緊迫性，亟需建立新教材、新教學(xué)方式。

這份作業(yè)是這樣設(shè)計并完成的②：

第一，設(shè)置如下工作表：工作表1（分錄與數(shù)據(jù)表）的前7列每列名稱分別是“序號”“日期”“摘要”“一級科目”“明細科目”“借方金額”“貸方金額”；其后空1列，從第9列開始，每列名稱依次設(shè)計為現(xiàn)金標(biāo)記、資產(chǎn)類科目、負債類科目、所有者權(quán)益類科目、收入和費用類科目、本年利潤科目，一共設(shè)置了54列，這些一級科目依次按照資產(chǎn)負債表和利潤表的項目順序展開。工作表2至工作表6分別是資產(chǎn)負債表、利潤表、所有者權(quán)益變動表、現(xiàn)金流量表和指標(biāo)分析表。

第二，編制和登記會計分錄：針對每項業(yè)務(wù)，完成工作表1前7列的登記，即完成編制會計分錄工作。該項工作完成后，在工作表1的第9列至第62列中即可實現(xiàn)自動過賬、自動稽核與核對、發(fā)生額與余額的實時試算平衡，在工作表2至工作表6中分別實現(xiàn)報表自動生成、財務(wù)指標(biāo)自動計算的功能，依次形成四張財務(wù)會計報表（工作表2至工作表5）和指標(biāo)分析表（工作表6）。

需要說明的是，Excel表中的自動過賬功能是通過簡單的if邏輯函數(shù)來實現(xiàn)的，這使得手工記賬方式下的過賬符號一欄毫無意義。這是因為，在工作表1中，當(dāng)?shù)?列所編制會計分錄中的一級科目名稱與第8列之后的一級科目列名稱一致時，就會在相應(yīng)行列交叉所定位的單元格中顯示會計分錄的金額。

第三，對貨幣資金業(yè)務(wù)進行特殊標(biāo)記：工作表1中第9列是現(xiàn)金標(biāo)記，將此列設(shè)置為主要用于對涉及現(xiàn)金流的業(yè)務(wù)進行現(xiàn)金流量表項目的直接標(biāo)記。為方便起見，作業(yè)中對數(shù)據(jù)有效性進行了設(shè)計，并采用下拉菜單形式進行現(xiàn)金流量表項目的選擇。如此，就為自動生成現(xiàn)金流量表奠定了基礎(chǔ)。

第四，留出一定的擴展區(qū)間：在工作表1中第8列以及資產(chǎn)類科目、負債類科目、所有者權(quán)益類科目、收入和費用類科目列之間設(shè)置了空白列作為擴展區(qū)，以方便進行更多科目或項目的添加設(shè)置，具有較好的擴展和容錯功能。

第五，設(shè)置提醒和預(yù)警功能：在工作表中設(shè)計分錄錯誤提醒與相關(guān)賬簿預(yù)警功能。分錄錯誤提醒功能是通過發(fā)生額和余額的試算平衡設(shè)計來完成的，如當(dāng)會計分錄借貸金額不等時，會在左上角表頭位置出現(xiàn)黃色警示“不平衡，錯啦！”；相關(guān)賬簿預(yù)警功能是在現(xiàn)金、銀行存款、存貨等賬戶出現(xiàn)負數(shù)等情況時，通過if邏輯函數(shù)進行判斷，從而在相應(yīng)賬戶上方出現(xiàn)黃色警示“余額為負，錯啦！”。當(dāng)然，對于存貨項目，還可以進行存貨的最低庫存量等方面的預(yù)警設(shè)計，此處不再一一列出。

第六，完成報表的自動實時生成。四張報表之間遵循如圖1所示的數(shù)據(jù)關(guān)系。

圖1 四張報表之間的數(shù)據(jù)關(guān)系

這樣的數(shù)據(jù)關(guān)系有其固有的根據(jù)。從《企業(yè)會計準(zhǔn)則第30號——財務(wù)報表列報》和報表項目間的勾稽關(guān)系來看，可以發(fā)現(xiàn)：其一，資產(chǎn)負債表是其他三張報表的主表；其二，所有者權(quán)益變動表是資產(chǎn)負債表中所有者權(quán)益項目的明細報表；其三，現(xiàn)金流量表是資產(chǎn)負債表中貨幣資金項目的明細報表；其四，利潤表是所有者權(quán)益變動表中凈利潤和其他綜合收益兩個項目的明細報表。

這樣的會計作業(yè)引發(fā)了筆者對會計核算程序的思考。

三、企業(yè)智能化背景下傳統(tǒng)會計核算程序的表現(xiàn)及其演進

1.傳統(tǒng)會計核算程序及其在“會計學(xué)原理”課程中的地位?！皶媽W(xué)原理”課程內(nèi)容主要由兩大模塊構(gòu)成：一是以會計等式為中心的復(fù)式記賬規(guī)則及其應(yīng)用；二是以會計核算程序為核心、以“證—賬—表”為載體的信息加工程序。

傳統(tǒng)的會計核算程序以交易或事項發(fā)生為起點，在取得或填制原始憑證或原始憑證匯總表后，會計人員根據(jù)審核無誤的原始憑證（或原始憑證匯總表）編制記賬憑證；根據(jù)收款和付款憑證登記現(xiàn)金或銀行存款日記賬；根據(jù)原始憑證、原始憑證匯總表和轉(zhuǎn)賬憑證登記明細分類賬；對于總賬的登記，則有記賬憑證直接登記法、匯總記賬憑證法和科目余額表法三種方法?？傎~和明細分類賬要求按照平行登記規(guī)則進行登記。在期末要進行明細賬與總賬、日記賬與總賬之間的賬賬核對工作，核對無誤后，根據(jù)總賬、明細賬進行會計報表的編制工作。

整體來看，會計核算程序是聯(lián)結(jié)憑證（原始憑證、記賬憑證）、賬簿（明細賬、分類賬和日記賬）以及會計報表的會計工作流程，上下流程之間具有依次遞進、環(huán)環(huán)控制的特點。尤其應(yīng)該注意的是，在這樣的核算程序中，明細賬與總賬有著不同的數(shù)據(jù)來源渠道，這一方面是由于總賬和明細賬的信息詳細程度不同，另一方面則是因為總賬對明細賬有著統(tǒng)馭與控制作用，不同來源渠道的信息可以進行相互稽核與驗證。但必須看到，這樣的過賬、對賬工作耗費了會計人員大量的精力。

毋庸置疑，在手工簿記條件下，幾百年來的會計實踐與發(fā)展促成了傳統(tǒng)會計核算程序的最終形成，使得經(jīng)過此程序編制而成的財務(wù)會計報表具備了數(shù)字上的機械準(zhǔn)確性特征，并以此將會計與統(tǒng)計等學(xué)科區(qū)分開來；而財務(wù)會計報表綜合反映出的會計主體財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等信息，具備了可靠性、相關(guān)性、明晰性、可理解性等會計信息質(zhì)量特征，最終使得會計成為國際通用商業(yè)語言。

在傳統(tǒng)會計核算程序中，會計的確認、計量和報告過程分別在憑證、賬簿和報表三種載體中得以實現(xiàn)。具體而言，編制記賬憑證環(huán)節(jié)實現(xiàn)了對經(jīng)濟交易與事項的初次確認，是交易事項信息進入賬簿處理體系的第一個環(huán)節(jié)，而收款、付款與轉(zhuǎn)賬憑證的劃分，是在手工記賬方法下對會計人力的一種節(jié)省，以便會計人員更有效地登記相應(yīng)賬簿；登記賬簿環(huán)節(jié)是對“孤立”的憑證信息的連續(xù)、匯總反映，而日記賬、分類賬和總賬的劃分實現(xiàn)了會計崗位的勞動分工，以進一步節(jié)省會計人力、提高會計工作效率。因此，可以說，受制于手工簿記條件和低效的會計勞動生產(chǎn)力水平，會計人員出于提高工作效率的本能，對憑證和賬簿這兩類信息載體的改進逐漸成為我國《會計學(xué)原理》教材中所描述的那樣：將記賬憑證劃分為收付轉(zhuǎn)三種形式，將賬簿劃分為日記賬、明細賬和總賬三種形式。這一改進實現(xiàn)了對會計人員的勞動分工，極大地提高了會計工作效率。

2.企業(yè)智能化背景下傳統(tǒng)會計核算程序的演進。在傳統(tǒng)手工會計模式下，會計被視為一個信息系統(tǒng)，其實質(zhì)上是將零散的、雜亂無章的、沒有意義的交易或事項信息，通過憑證、賬簿等信息載體進行分類、匯總、分拆等信息加工和處理，最終將信息加工處理的結(jié)果呈現(xiàn)在財務(wù)會計報表這樣的載體之中。

然而當(dāng)前的情況是，新技術(shù)環(huán)境催生并塑造了新的會計環(huán)境，尤其是為傳統(tǒng)手工會計記賬方法提供了眾多改進技術(shù)選擇、路線和空間，使記賬過程變得更加高效。從信息生成的角度來分析傳統(tǒng)的會計核算程序，可以得到理解會計核算程序的新視角：在經(jīng)濟交易或事項發(fā)生后，取得或填制原始憑證、原始憑證匯總表的過程可看作是“信息輸入”過程；而編制記賬憑證，登記日記賬、明細賬和總賬的過程是“信息加工”過程；編制財務(wù)會計報表的過程是“信息輸出”過程。傳統(tǒng)會計核算程序的演進如圖2所示。

圖2 傳統(tǒng)會計核算程序的演進

3.演進后的記賬程序?qū)υ紤{證組織與記賬憑證組織變化的顛覆性驅(qū)使。在企業(yè)智能化背景下，在Excel這樣簡單的電子數(shù)據(jù)表格環(huán)境下，作為傳統(tǒng)手工記賬方法中重要環(huán)節(jié)的記賬憑證及其細分、賬簿及其細分，是否還有必要？相信上述會計學(xué)作業(yè)已經(jīng)給出了最直接的回答。這份學(xué)生作業(yè)也正是依照上述過程完成整個作業(yè)的模塊設(shè)計并實現(xiàn)自動過賬、自動結(jié)賬和自動編表等多個功能的。演進后的記賬程序的原理如圖3所示。

圖3 演進后的記賬程序

“世界的本源是信息”[2]。相較于原始憑證的交易信息、記賬憑證的會計分錄信息、分類賬的分類匯總期間信息以及報表信息，原始憑證、記賬憑證、分類賬和財務(wù)會計報表均可以被看作是相應(yīng)信息的載體。在這些載體之上，會計信息實質(zhì)上經(jīng)歷了“交易信息→分錄信息→分類和匯總信息→報表信息”的依次轉(zhuǎn)化與傳遞。如果將交易信息看作是信息輸入，報表信息為信息輸出，那么與傳統(tǒng)手工記賬不同的是，演進后的記賬程序?qū)嫹咒浶畔?、分類和匯總信息的加工處理過程是在電子表格形式下的工作表或數(shù)據(jù)庫中進行的。這個過程在上述學(xué)生作業(yè)中具體表現(xiàn)為第9列至第62列的Excel函數(shù)設(shè)置；在電算化環(huán)境下，則表現(xiàn)為更高層次的程序語言設(shè)計，也正是這樣的計算機程序?qū)嬓畔⒌奶幚碜優(yōu)樾畔⑻幚淼摹昂谙洹保@份學(xué)生作業(yè)通過Excel以可見的函數(shù)公式對會計處理程序進行了透明的展示。

必須承認，如上述學(xué)生作業(yè)所示，這樣的函數(shù)或者程序語言設(shè)計極大地減少了會計人員的工作量，將大量的記賬、算賬、過賬、編表等低水平、重復(fù)性工作在最初的函數(shù)或程序設(shè)計中予以消化消解，使得手工記賬方法下容易發(fā)生的串行、錯行等過賬、對賬錯誤根本沒有可能發(fā)生，從而實現(xiàn)了對傳統(tǒng)手工記賬方法的顛覆，更實現(xiàn)了對傳統(tǒng)憑證與賬簿體系下賬戶登記和報表編制過程的強制性舍棄。其結(jié)果是將會計工作，乃至?xí)媽W(xué)的學(xué)習(xí)過程從繁瑣、大量、低水平、重復(fù)性的記賬、算賬、過賬、編表工作中解放出來，使其轉(zhuǎn)向系統(tǒng)設(shè)計、專業(yè)判斷和數(shù)據(jù)分析等更高水平的腦力工作與職業(yè)分析判斷中。

現(xiàn)在已處于退休階段的教師們可以回想一下自身在學(xué)習(xí)“會計學(xué)原理”課程時，初始進入他們心靈的《會計學(xué)原理》教材是什么樣的結(jié)構(gòu)，而現(xiàn)在又有何變化。在他們離開教師崗位之時，“會計學(xué)原理”課程的格局并未伴隨已發(fā)生根本性改變的外部環(huán)境而嬗變。可以說，會計基礎(chǔ)教學(xué)沒有跟上時代變化的步伐。

四、“會計學(xué)原理”課程應(yīng)有的變革方向及途徑

大數(shù)據(jù)、移動互聯(lián)網(wǎng)、人工智能等新技術(shù)的迅猛發(fā)展給會計學(xué)帶來了全新的會計環(huán)境，也給會計學(xué)科的既有原理與成果帶來了眾多現(xiàn)實挑戰(zhàn)。對此，在研究的方法論上，應(yīng)緊盯新時代中國特色社會主義建設(shè)對會計學(xué)科的時代要求，堅持與時俱進、求真務(wù)實，以全新的視野深化對會計學(xué)科發(fā)展規(guī)律的認識，進行艱辛理論探索。感知、發(fā)現(xiàn)、抓住并掌握和應(yīng)用這種即將“要發(fā)展成為大量的普遍的東西”，是會計學(xué)者應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任。

1.“會計學(xué)原理”課程改革的趨勢——對證賬表信息載體的展望。上述會計學(xué)作業(yè)的成果實際上構(gòu)成了電算化記賬軟件，甚至是ERP軟件的雛形，因此記賬小程序的設(shè)計與作業(yè)練習(xí)，既有助于學(xué)生加深對《會計學(xué)原理》教材中會計核算程序的理解，更有助于學(xué)生對各類記賬軟件的數(shù)據(jù)處理原理的理解?？梢栽O(shè)想，在此基礎(chǔ)上，如果經(jīng)濟交易數(shù)據(jù)是通過交易端以條形碼、二維碼、傳感器或者感應(yīng)芯片等方式進行信息輸入的，則可以在掃描或感應(yīng)時自動形成原始憑證和記賬憑證，從而達到更高程度的自動化水平。實際上，這樣的設(shè)想在新技術(shù)和新交易形態(tài)（如電子商務(wù)）的影響下正由不可能變?yōu)橥耆赡?。?shù)字經(jīng)濟時代實現(xiàn)了互聯(lián)網(wǎng)公司給包括會計行業(yè)在內(nèi)的各行各業(yè)賦能，以解決傳統(tǒng)行業(yè)的“痛點”。正如馬化騰在第四屆世界互聯(lián)網(wǎng)大會上所說：“以互聯(lián)網(wǎng)為基礎(chǔ)的數(shù)字平臺，正在從‘多用戶’平臺，變成‘全用戶’平臺，它像水電設(shè)施一樣，成為今天人類社會所有個人和組織的基本需求?！?/p>

2.“會計學(xué)原理”課程改革的第一個環(huán)節(jié)——對會計憑證組織的評價與展望。會計的變化首先表現(xiàn)在會計憑證由紙質(zhì)向電子形式的改變上。從原始憑證的角度看，過去的外來原始憑證與企業(yè)內(nèi)部的原始憑證已經(jīng)發(fā)生了根本性變化，即：從企業(yè)內(nèi)部取得的原始憑證已基本演化為在企業(yè)智能化環(huán)境下由計算機系統(tǒng)自動生成的原始憑證；從企業(yè)外部取得的原始憑證也面臨著紙質(zhì)憑證與電子憑證的激烈“較量”。

以電子發(fā)票為例，該電子憑證由稅務(wù)局統(tǒng)一發(fā)放，采用全國統(tǒng)一編碼，附有電子稅務(wù)局的簽名機制，涉及賦碼、申領(lǐng)、開具、存證、交換、單位歸戶/個人歸集、核銷入賬等程序，包括納稅人登記、申報等功能，真正融合了電子商務(wù)發(fā)展與稅收征管業(yè)務(wù)要求。相較于傳統(tǒng)的紙質(zhì)原始憑證，其不僅可以大幅節(jié)省企業(yè)的發(fā)票領(lǐng)購成本、印制成本，更主要的是，電子發(fā)票系統(tǒng)可以與企業(yè)內(nèi)部自制的原始憑證，即ERP、CRM、SCS等信息系統(tǒng)相結(jié)合，實現(xiàn)內(nèi)部和外部憑證、發(fā)票等資料的全面電子化與集中處理。不言而喻，這非常有助于提高企業(yè)本身的賬務(wù)處理水平，大大提高企業(yè)內(nèi)部控制效率，并顯著增強會計信息的及時性和相關(guān)性。

此外，在企業(yè)管理實現(xiàn)信息化之后，記賬憑證發(fā)生的變化也應(yīng)為人所共知。具體而言，一部分記賬憑證由計算機系統(tǒng)自動生成，另一部分則仍需要從企業(yè)的外部與內(nèi)部收集資料手工生成。那么，結(jié)合上述外來的電子原始憑證來看，還有哪些記賬憑證必須通過手工形成呢？這是需要認真探討的重要問題。探討這一問題在實際管理活動中具有較為重要的意義，因為它是當(dāng)前研究與憑證組織相關(guān)問題的核心線索。然而，現(xiàn)階段的《會計學(xué)原理》教材在會計憑證部分的闡述對此類事項完全熟視無睹，以至于對會計憑證的新組織方式無能為力，甚至望塵莫及。

3.“會計學(xué)原理”課程改革的第二個環(huán)節(jié)——對會計賬簿組織的評價與展望?，F(xiàn)在即將退休的一代教師，都是先打著算盤、后來“敲”著計算器將每一筆會計分錄登記于會計賬簿中的；三欄式、多欄式、數(shù)量金額式、總賬式、明細分類賬式的賬簿形式，記賬所用的鋼筆、簽字筆，以及對文字、數(shù)字的書寫要求等，都已經(jīng)融入他們的腦海之中。

由上述會計學(xué)作業(yè)的設(shè)計方案可知：完成前幾欄輸入信息的數(shù)字化之后，如工作表1中第9列至第62列實現(xiàn)了在二維結(jié)構(gòu)表中對信息的結(jié)構(gòu)化處理，賬簿的形式則轉(zhuǎn)變?yōu)殡娮訑?shù)據(jù)表格或數(shù)據(jù)庫形式，換言之，賬簿形式已經(jīng)被結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)表格或數(shù)據(jù)庫所替代。那么，過去作為財務(wù)部門標(biāo)志的賬簿檔案庫（或箱、柜）將去向何處？是像某些會計人員所說，為了保持檔案的外在形式，再將各賬簿的頁卷打印一遍嗎？這樣的問題也會涉及對審計工作底稿的認識與保存。

筆者認為，需要研究的問題不僅限于此，更進一步地，在結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)表格中可以進行富有效率的數(shù)據(jù)提取、挖掘和重構(gòu)，使信息處理更高效、更有針對性。比如，《會計學(xué)原理》教材強調(diào)：在不同記賬程序（其實也可認為是保存會計憑證的方式）的要求下，會計人員要編制日記總賬（或憑單日記賬）、科目匯總表、匯總記賬憑證表等，形成了便于登記不同賬簿或以匯總表格為標(biāo)志的收付款憑證、轉(zhuǎn)賬憑證等。而在計算機系統(tǒng)下，所有這些賬表、憑證既可以全部混合，又可以個別專門裝配；如果我們潛心研究，就會組裝成更多形式的搭配與結(jié)合，完全“顛覆”過去證賬結(jié)合的格局。

4.“會計學(xué)原理”課程改革的第三個環(huán)節(jié)——對記賬程序的評價與展望。在現(xiàn)有的《會計學(xué)原理》教材中，記賬程序（或者說是會計核算形式）一般是專門的一章，依照會計主體規(guī)模的大小等，對與手工結(jié)合的不同記賬程序（記賬憑證、日記總賬、科目匯總表、匯總記賬憑證等）進行了介紹。由于“會計學(xué)原理”課程是為初學(xué)者設(shè)置的，因此，關(guān)于此章的內(nèi)容學(xué)生們往往是在畢業(yè)參加工作一兩年后才真正理解。不僅如此，對于《會計學(xué)原理》教材中所闡述的證證核對、證賬核對、賬賬核對、試算平衡、賬表核對、表表核對，當(dāng)使用智能機器人進行這些工作時，其形態(tài)都會發(fā)生改變或消失。

令人欣喜的是，在信息系統(tǒng)環(huán)境下，通過了解Excel電子表格的函數(shù)設(shè)計原理，再通過作業(yè)的演示，學(xué)生們便可以瞬間知悉證、賬的轉(zhuǎn)換道理和路徑?！昂闷鏍縿觿?chuàng)造”，采用這種方法教出來的學(xué)生在未來將會更具創(chuàng)造力。

5.“會計學(xué)原理”課程改革的第四個環(huán)節(jié)——對財務(wù)會計報表體系的評價與展望。當(dāng)輸入的交易信息在結(jié)構(gòu)化的數(shù)據(jù)表格和數(shù)據(jù)庫載體中進行了多種形式的數(shù)據(jù)挖掘、提取、組合、分配和重構(gòu)等數(shù)據(jù)加工和處理工作后，理論上可以輸出報表使用者所需要的各種形式的報表，報表信息的相關(guān)性會大大增強。并且，由于數(shù)據(jù)加工處理程序的預(yù)先設(shè)置，在“黑箱”中進行數(shù)據(jù)更改和操縱幾乎變成無可能之事，報表信息的可靠性亦大大提高。比如，若會計信息使用者不僅需要現(xiàn)金流量表，而且需要進一步的“銀行存款流量表”，那么在進行簡單的軟件調(diào)整后，輕按回車鍵，所需的表格就會馬上顯示出來。

當(dāng)然，我們可以更遠地設(shè)想，對于采用了分布式數(shù)據(jù)存儲、點對點傳輸、共識機制和加密算法等計算機技術(shù)的區(qū)塊鏈應(yīng)用模式，《會計學(xué)原理》教材中又該如何具體表現(xiàn)呢？但無論如何，從會計工作整體來看，會計工作的電子化、信息化和智能化已經(jīng)將會計人員從枯燥、繁瑣和重復(fù)的會計記賬工作中解放出來，賦予會計人員更重要、更高級的腦力思考與分析任務(wù)。只不過《會計學(xué)原理》教材還停留在“任爾東南西北風(fēng)，我自巋然不動”的狀態(tài)。

6.“會計學(xué)原理”課程改革的第五個環(huán)節(jié)——對課后作業(yè)等輔助教學(xué)工作的評價與展望。顯而易見，“會計學(xué)原理”課程的實踐模擬在很大程度上是依靠課后作業(yè)輔助完成的。本文是由一份會計學(xué)作業(yè)引入分析的，下面將對會計學(xué)作業(yè)的情況進行評價。

雖然上文的會計學(xué)作業(yè)只涉及二十幾筆分錄，但可以將這樣的例題擴張到二百幾十筆分錄，甚至更多；還可以就此將全部的財務(wù)信息分析、管理會計操作，乃至非財務(wù)信息都容納進來。以往曾在一些院校存在過的會計實驗室已消失殆盡，而這樣的作業(yè)應(yīng)當(dāng)隨著每一門會計課程的建立而發(fā)展，伴隨著會計學(xué)科的變革起到應(yīng)有的促進作用。

需要指出的是，會計人員無需對近年來記賬機器人、人工智能等新技術(shù)的出現(xiàn)而有過多的憂慮，正如馬云在第四屆世界互聯(lián)網(wǎng)大會上所說：“新技術(shù)不是讓人失業(yè)，而是讓人做更有價值的事情。我相信機器會讓人的工作更有尊嚴、更有價值、更有創(chuàng)造力?！蓖?，新技術(shù)、新環(huán)境所帶來的種種挑戰(zhàn)與機遇，會讓會計人員的工作更有尊嚴、更有價值。

五、“會計學(xué)原理”課程變革的相關(guān)建議

面對新時代中國特色社會主義建設(shè)的歷史潮流，“會計學(xué)原理”課程改革不能再是“這里黎明靜悄悄”了；進一步地，面對《會計學(xué)原理》教材中與會計實踐相脫節(jié)、與技術(shù)發(fā)展和環(huán)境變化相差較大的會計記賬程序等，不應(yīng)熟視無睹，更不可墨守成規(guī)、不思進取。對此，本文提出如下幾個方面的建議。

1.對各教學(xué)單位觀念調(diào)整的建議。在“會計學(xué)原理”課程的教學(xué)過程中，教學(xué)單位應(yīng)鼓勵教師將更多的精力投放于會計基礎(chǔ)理論研究與實踐探索中，積極地進行研究型教學(xué)，緊盯新技術(shù)、新變革和新任務(wù)帶給會計學(xué)的挑戰(zhàn)與沖擊，以使“會計學(xué)原理”課程煥發(fā)新的生命力。本文認為，在這個方面，各教學(xué)單位在布置課程、進行課程安排時，應(yīng)理清觀念，不能只關(guān)注教學(xué)過程的“功利”之處，即會計教學(xué)只為資格考試服務(wù)，對資格考試不考的內(nèi)容就不寫進教材、不在課堂上講授。講授好與資格考試相關(guān)的課程固然重要，但教學(xué)與實踐的脫節(jié)也不能被忽視。會計教學(xué)需要的是，教師放眼現(xiàn)在與未來，把身邊的、變化著的、有用的事物向?qū)W生講授清楚，教給學(xué)生真正可用的東西。進行這樣的教學(xué)改革是各會計學(xué)教學(xué)單位的分內(nèi)之事。

2.對課程設(shè)置方式、安排的建議。本文認為，“會計學(xué)原理”課程設(shè)置改革的第一點是將“會計學(xué)原理”課程與現(xiàn)階段的“電算化會計”或“會計信息化”課程結(jié)合在一起講授。因為現(xiàn)階段的大學(xué)生早在入學(xué)前就掌握了計算機的文字處理與Excel軟件的初步應(yīng)用，完全可以適應(yīng)這樣的安排；這樣，教師能從一開始就要求學(xué)生們樹立對會計科目設(shè)置等的“總括”觀，進而才能恰如其分地進行憑證組織與賬簿組織的合理安排，才能將過去繁雜的記賬程序變?yōu)椤昂闷妗钡挠嬎銠C數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換過程，才能將與價值管理相關(guān)的各種形式、方法有效地結(jié)合起來。若是像現(xiàn)在這樣到大三時才學(xué)習(xí)“電算化會計”或“會計信息化”課程，就會在現(xiàn)有基礎(chǔ)上再發(fā)生大的變革。

“會計學(xué)原理”課程設(shè)置改革的第二點是將現(xiàn)階段與各種數(shù)據(jù)計算相關(guān)的內(nèi)容，比如現(xiàn)值、終值、貼現(xiàn)、年金、實際利率法的攤余成本、折價溢價攤銷、內(nèi)部報酬率、審計抽樣等基礎(chǔ)計算方法，作為數(shù)據(jù)庫的補充因素，也作為理財中計算的基礎(chǔ)原理而展現(xiàn)在《會計學(xué)原理》教材中。將這樣的財務(wù)計算技巧（也可包括“加權(quán)平均法”等）放在前面教學(xué)，有利于學(xué)生們更深入地理解金融學(xué)、保險學(xué)、養(yǎng)老金、棄置費用等各種與財務(wù)會計學(xué)相關(guān)的內(nèi)容。

“會計學(xué)原理”課程設(shè)置改革的第三點是將課程講授的內(nèi)容與日?？吹靡?、摸得著的工作結(jié)合起來，為學(xué)生們早日介入工作場景提供便利。比如，觀察商場、超市等電子收銀系統(tǒng)，可以對各種掃描、監(jiān)測儀器等與貨幣資金往來之間的關(guān)系有更深入的了解和體會。所有這些都需要我們大膽探索，才能落筆成文，形成正式的課程設(shè)置與安排。

《美國翻譯標(biāo)準(zhǔn)質(zhì)量指南》明確規(guī)定,翻譯項目的各個階段應(yīng)由客戶與翻譯服務(wù)提供方共同實施,以得到符合商定規(guī)范的成品[5]。不論規(guī)模大小,所有的翻譯項目都要求客戶和項目經(jīng)理互動。有效的互動對項目成功十分必要。項目越復(fù)雜,涉及的人越多,溝通就變得更為重要。項目經(jīng)理,某些情況下與譯員是同一人,除與涉及的內(nèi)部或外部各方溝通進展之外,還主導(dǎo)整個項目,項目經(jīng)理的職責(zé)是保證規(guī)范得到實施。因此,在必要時分,客戶反過來也應(yīng)向項目經(jīng)理提供及時可靠的幫助。

3.對教材編寫內(nèi)容、章節(jié)的建議。這對于“會計學(xué)原理”這門課程的變革來說，無疑是最重要之處。本文對《會計學(xué)原理》教材各章的內(nèi)容提出了初步構(gòu)想，實屬“拋磚引玉”，希望各位同仁在爭論中“辯”出未來公認的會計學(xué)原理結(jié)構(gòu)體系。

第一章“概論”，內(nèi)容包括：會計、財務(wù)等的職能作用、內(nèi)涵外延、現(xiàn)象本質(zhì)、主體客體、特征目的、意義與應(yīng)用等。

第二章“會計的發(fā)展沿革與現(xiàn)狀描述”，內(nèi)容包括：管理思想的建立與業(yè)務(wù)實施，會計與其他有記錄功能管理活動之間的關(guān)系分析與比較，會計的產(chǎn)生、發(fā)展與變革，我國會計的近代變革，會計在企業(yè)、單位中的表現(xiàn)——管理活動，會計在社會經(jīng)濟中的作用——信息系統(tǒng)。

第三章“會計的確認、計量理論”，內(nèi)容包括：確認與計量、貨幣與實物、特征與表現(xiàn)、數(shù)據(jù)的總體與個體、數(shù)據(jù)的分類與集合、數(shù)據(jù)分類的標(biāo)志與集合的條件、資金總額與具體項目、各項目之間的相互關(guān)系、以管理現(xiàn)場為標(biāo)志物模擬企業(yè)資金運動過程的“沙盤演示”、幾種標(biāo)準(zhǔn)化計量方式之間的比較、會計要素的確立、財務(wù)會計報表等，對本章內(nèi)容的再思索。

第四章“會計要素的分類與組合及表達方式”，內(nèi)容包括：各會計要素與會計科目之間的關(guān)系、會計科目與數(shù)據(jù)庫的框架結(jié)構(gòu)、會計科目按照層次的分類、會計科目按照余額和發(fā)生額的分類，會計要素的結(jié)合與財務(wù)會計報表、會計要素的分拆和結(jié)合與資產(chǎn)負債表、會計要素的分拆和結(jié)合與利潤表、會計要素的分拆和結(jié)合與現(xiàn)金流量表、會計要素的分拆和結(jié)合與所有者權(quán)益變動表，數(shù)據(jù)庫的輸入、數(shù)據(jù)庫的輸出、數(shù)據(jù)庫中的轉(zhuǎn)換環(huán)節(jié)，對本章內(nèi)容的回顧與俯瞰。

第五章“會計科目內(nèi)容的確認標(biāo)準(zhǔn)”，內(nèi)容包括：發(fā)生與存在、增加與收入、減少與支出、支出與收入、費用與成本、轉(zhuǎn)移與支付、匯總與分拆等，對本章內(nèi)容的區(qū)分與聯(lián)想。

第六章“會計科目內(nèi)容的計量方式”，內(nèi)容包括：貨幣單位、歷史成本、公允價值、時間價值、折價與溢價、現(xiàn)值與終值、加權(quán)平均、攤余成本、永續(xù)年金等，對本章內(nèi)容的比較與選擇。

第八章“會計規(guī)范與會計工作、人員、組織等的相互關(guān)系”，內(nèi)容包括：《會計法》《注冊會計師法》《總會計師條例》《會計工作基礎(chǔ)規(guī)范》、會計準(zhǔn)則、關(guān)于會計工作人員的規(guī)范等，《公司法》《審計法》《稅法》《金融法》《證券法》等。

第九章“會計工作的未來發(fā)展眺望”，內(nèi)容包括：對電子憑證的適應(yīng)與運用，財務(wù)共享中心的條件、設(shè)置與管理方式，區(qū)塊鏈的原理、工作狀況及其未來發(fā)展，會計工作無紙化的要求與重要意義，會計工作的無貨幣（鈔票）化管理的目標(biāo)及要求，社會經(jīng)濟發(fā)展對各種會計工作要求的表現(xiàn)與未來發(fā)展設(shè)想。

4.對考試階段成績評價的建議。在“會計學(xué)原理”課程的全過程教學(xué)工作中，需要推陳出新，探索課堂教學(xué)的新方法、新手段和新模式，讓學(xué)生真正“觸摸”到會計工作程序中最為核心的“信息處理”環(huán)節(jié)；探索改變會計作業(yè)的新要求、新方式，打破傳統(tǒng)記賬方法對學(xué)生的束縛，真正激發(fā)學(xué)生的求知欲。

目前，我國高校的會計學(xué)實操環(huán)節(jié)要么采取純手工記賬模式，要么采取電算化軟件模式進行會計核算工作。在手工記賬模式下，學(xué)生的精力與時間被耗費于枯燥無味的記賬、過賬、對賬和編表之中，在從原始憑證到會計報表信息生成的“漫漫長路”上艱苦跋涉；而采取電算化軟件記賬，則由于信息處理均在程序這個“黑箱”中完成，讓學(xué)生感覺如“水中望月”。因此，利用Excel這樣的計算機程序“搭”出證、賬、表信息載體所承載信息之間的內(nèi)在關(guān)系，用函數(shù)公式或鏈接呈現(xiàn)數(shù)據(jù)間的勾稽關(guān)系，將“黑箱”中的數(shù)據(jù)加工與處理過程清楚地表現(xiàn)出來，將大大提高會計信息生成的透明度，有助于學(xué)生對會計學(xué)原理的應(yīng)用與理解。這是本文的寫作起點，我們也將加大對此進行探索的力度。

本文希望未來能夠建立一種可以體現(xiàn)會計職業(yè)道德理念，針對新事物在會計框架與工作軟件方面相結(jié)合的開拓能力和必要的需強化記憶的知識體系兩者各占一定比重的課程成績評定方式。

六、“會計學(xué)原理”課程變革需注意的其他關(guān)系

1.“會計學(xué)原理”課程變革與整個會計課程體系的關(guān)系。“會計學(xué)原理”課程是整個會計課程體系的基礎(chǔ)。會計課程體系是由會計模塊（包括會計學(xué)原理、中級財務(wù)會計、高級財務(wù)會計、管理會計、政府會計等）、審計、經(jīng)濟法（含稅法）、財務(wù)管理、電算化等課程構(gòu)成。單就由會計學(xué)原理、中級財務(wù)會計和高級財務(wù)會計所組成的財務(wù)會計模塊而言，會計學(xué)原理以記賬規(guī)則和會計核算程序為核心內(nèi)容進行展開；中級財務(wù)會計以會計要素的確認、計量以及財務(wù)報表的編制為核心內(nèi)容；高級財務(wù)會計是針對有關(guān)特殊交易或事項、特殊問題的確認、計量和披露展開的。可以說，中級財務(wù)會計與高級財務(wù)會計均圍繞著企業(yè)會計準(zhǔn)則（主要是具體準(zhǔn)則）展開，只不過中級財務(wù)會計所涉及的是一般業(yè)務(wù)或事項，而高級財務(wù)會計所涉及的是特殊交易或事項。但無論怎樣，“會計學(xué)原理”課程的變革都會直接影響后續(xù)的各會計課程，這需要引起高度注意。

本文認為，從“會計學(xué)原理”課程開始，就應(yīng)該讓學(xué)生努力建立起對經(jīng)濟交易與事項到財務(wù)會計報表項目之間的具體影響路徑和決策數(shù)據(jù)的取得方式的認知；也只有這樣，會計學(xué)教學(xué)過程中一直存在的學(xué)生對交易的理解僅僅處于“只見樹木不見森林”狀態(tài)的問題，才能被徹底解決。因此，在“會計學(xué)原理”課程變革時，要時刻關(guān)注后續(xù)課程，擴大基礎(chǔ)、留出“余地”，以使本課程充分發(fā)揮出在整個會計課程體系中的基礎(chǔ)作用。

2.“會計學(xué)原理”課程變革與整個會計職業(yè)工作環(huán)境的關(guān)系。“會計學(xué)原理”課程的修改首先與新技術(shù)帶來的新會計環(huán)境有關(guān)，決不能無視由于尚缺少與這樣的變化相適應(yīng)的外部環(huán)境而形成的負面挑戰(zhàn)與沖擊。這種負面作用主要表現(xiàn)為一些陳舊的會計工作規(guī)范、不能適應(yīng)新環(huán)境的落后的工作方法，以及教學(xué)過程中滯后于實際工作方面的情況等。

首先，“陳舊的會計工作規(guī)范”確實存在，這是前文所述“會計人員不得不為滿足會計規(guī)范的要求而將會計的電子文檔進行紙質(zhì)打印”的重要原因。不僅如此，網(wǎng)銀和其他電子支付方式難登會計的“大雅之堂”，對此，法規(guī)的陳舊難辭其咎。

其次，“不能適應(yīng)新環(huán)境的落后的工作方法”處處可見。比如，很多單位的財務(wù)部門迄今不接受電子憑證，致使很多經(jīng)辦人員在完成采購等任務(wù)時拒絕收取電子憑證，堅持使用紙質(zhì)憑證。這無疑也是會計技術(shù)前進道路上的障礙。

最后，“教學(xué)過程中滯后于實際工作方面的情況”更是比比皆是，不勝枚舉。所有要傳授的知識都隨著會計規(guī)范（或職稱考試教材）的變更而改變，所要考試的內(nèi)容都是經(jīng)抽象化后形成的解釋和結(jié)論，一旦上述規(guī)范等落后于實踐，會計學(xué)習(xí)就成了教條式的回憶。毋庸諱言，這也是造成會計學(xué)專業(yè)只是機械記憶、死記硬背課本，畢業(yè)后再應(yīng)對實際業(yè)務(wù)的真正原因。

上述現(xiàn)象是多年來會計教學(xué)與實踐脫節(jié)所遺留下來的，無法在短時間內(nèi)全面克服，但是絕對有必要在教材、講義、課堂、作業(yè)、考試中對學(xué)生講明其邏輯失當(dāng)之處，逐步形成適用于新環(huán)境的教學(xué)體系，以使學(xué)生在學(xué)習(xí)中存有質(zhì)疑的習(xí)慣與勇氣。

3.“會計學(xué)原理”課程變革應(yīng)提倡百花齊放，避免千篇一律。本文提倡各財經(jīng)院校在保持行業(yè)或地區(qū)特色的基礎(chǔ)上，在創(chuàng)新教育教學(xué)方式方法上多下功夫。其道理在于，“會計學(xué)原理”雖然是最重要的、必不可少的教學(xué)基礎(chǔ)課程，但它不是可比性會計原則，一般也沒有被包括在會計職業(yè)資格考試之中。應(yīng)正視同質(zhì)化教學(xué)及其競爭在我國會計學(xué)教育領(lǐng)域的正負效應(yīng)，在與企業(yè)、會計從業(yè)單位，甚至是軟件公司等的緊密結(jié)合下，促使“會計學(xué)原理”課程的教改工作有所突破、創(chuàng)新。

具體而言，會計學(xué)基礎(chǔ)理論教育應(yīng)大力提倡各財經(jīng)院校把握時代潮流，敢于嘗試，勇于實踐，在特色與創(chuàng)新教育教學(xué)方式與方法的探索之路上大膽邁進，這樣才有可能使會計在新時代中國特色社會主義建設(shè)中發(fā)揮更大的基礎(chǔ)性作用。在此理念的指引下，應(yīng)鼓勵會計學(xué)基礎(chǔ)理論教育與教學(xué)的多樣化與更高的自主性，激發(fā)學(xué)術(shù)研究與課堂教學(xué)實踐的創(chuàng)造力，期待有更多的更有影響力的研究成果出現(xiàn)。

七、結(jié)語

本文由一項會計學(xué)作業(yè)引入，對“會計學(xué)原理”課程幾十年來的“功過是非”進行了情真意切的評價與訴說。以此為基礎(chǔ)，本文著眼于我國會計實務(wù)工作發(fā)展的現(xiàn)狀，對我國應(yīng)進行的“會計學(xué)原理”課程改革及其方向、途徑進行了大膽的暢想和宣揚；還顧及了“會計學(xué)原理”課程改革應(yīng)注意的幾個關(guān)系，以會計教師之心道出了希望這樣的課程改革能夠成功的愿望。

本文有較多的不足之處，比如：對我國會計教育發(fā)展不平衡、實踐層次具有較大差異等的估計不夠；對國外“會計學(xué)原理”課程的改革情況缺少適當(dāng)?shù)目疾旌脱芯?；對會計電算化的了解未見深透；一些看法還缺少對企業(yè)等會計職業(yè)機構(gòu)以及廣大會計專業(yè)學(xué)生的調(diào)查研究等。所有這些，都將隨著我們對此問題研究的不斷深入而逐漸彌補。

【注 釋】

①《會計學(xué)原理》作業(yè)及要求鏈接：https://pan.baidu.com/s/1fQ3oto98Xqr7IOb8PlBfOA；提取碼：umg9。

②《會計學(xué)原理》Excel模板及參考答案鏈接：https://pan.baidu.com/s/1oiikUfkK4gpKqWvTANOieg；提取碼：cqtp。以該模板為核心內(nèi)容的“高透明度的會計核算教學(xué)系統(tǒng)”已獲得國家知識產(chǎn)權(quán)局專利（專利號：202110130284.6）。