作業(yè)成本法在企業(yè)成本控制中的應(yīng)用

靳紅旺 首鋼控股有限責(zé)任公司

引言

現(xiàn)代化企業(yè)想要在激烈的市場(chǎng)競爭中占據(jù)不敗之地，需要具備競爭優(yōu)勢(shì)。成本控制在企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略當(dāng)中占據(jù)了十分重要的位置，傳統(tǒng)的成本控制是針對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)過程進(jìn)行嚴(yán)格的監(jiān)督控制，通過差異分析獲得的數(shù)據(jù)，作為反饋信息進(jìn)行糾正，能夠讓企業(yè)生產(chǎn)活動(dòng)正常進(jìn)行。但是這種成本管理模式已經(jīng)無法滿足當(dāng)前企業(yè)的發(fā)展需求。因此企業(yè)需要進(jìn)行財(cái)務(wù)決策創(chuàng)新，推出核算更加精確地成本控制措施，也就是作業(yè)成本控制方式，用來彌補(bǔ)傳統(tǒng)成本控制工作中的不足之處。

一、作業(yè)成本法的概述

作業(yè)成本法屬于一種新型的成本管理方式，是以作業(yè)為中心，形成更加具有邏輯性、嚴(yán)密性的管理體系。作業(yè)成本法管理工作開展需要遵守可行性、相關(guān)性、真實(shí)性原則[1]。作業(yè)成本法的應(yīng)用增加了大量的作業(yè)分析確認(rèn)工作，需要進(jìn)行成本動(dòng)因的選擇以及作業(yè)成本的分配工作，能夠有效實(shí)現(xiàn)成本管理質(zhì)量的提升。在作業(yè)成本法貫徹落實(shí)過程中，企業(yè)需要根據(jù)自身實(shí)際工作情況，按照步驟開展成本管理工作。首先通過作業(yè)調(diào)研了解當(dāng)前企業(yè)的真實(shí)運(yùn)作情況，收集作業(yè)信息，掌握企業(yè)真實(shí)的經(jīng)營和作業(yè)過程，理清楚企業(yè)在發(fā)展過程中的成本流動(dòng)次序，對(duì)于成本管理造成影響的主要因素，明確各工作部門對(duì)于成本的管理責(zé)任，為接下來作業(yè)設(shè)計(jì)以及責(zé)任控制體系的建設(shè)打下基礎(chǔ)（如圖1）。

例如：公司成立于2013年，產(chǎn)能規(guī)劃為年產(chǎn)2萬噸輕合金汽車鑄件，主要產(chǎn)品是動(dòng)力總成相關(guān)部件、底盤模塊化零件及車身零部件等。公司產(chǎn)品全部為鋁合金鑄件，分為高壓產(chǎn)品和差壓產(chǎn)品。高壓產(chǎn)品主要是氣缸罩蓋，差壓產(chǎn)品主要是轉(zhuǎn)向節(jié)。產(chǎn)品生產(chǎn)整體分為熱工段和機(jī)加段（機(jī)械加工）。下面以差壓產(chǎn)品為例，對(duì)公司的組織架構(gòu)、生產(chǎn)流程進(jìn)行介紹。公司部門設(shè)置：財(cái)務(wù)部、人力資源部、辦公室、生產(chǎn)一部、生產(chǎn)二部、質(zhì)保部。其中，生產(chǎn)一部負(fù)責(zé)熱工段的生產(chǎn)、設(shè)備維修、產(chǎn)品倒運(yùn)、毛坯成品的包裝、銷售發(fā)貨等工作；生產(chǎn)二部負(fù)責(zé)機(jī)加段的生產(chǎn)、設(shè)備維修、產(chǎn)品倒運(yùn)、機(jī)加后產(chǎn)成品的包裝、銷售發(fā)貨等工作；質(zhì)保部負(fù)責(zé)全工廠各工序產(chǎn)品的檢驗(yàn)檢測(cè)等工作。

需要詳細(xì)掌握作業(yè)工作流程并把作業(yè)分解到企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)中之后，需要進(jìn)行作業(yè)認(rèn)定。要繪制出企業(yè)的生產(chǎn)流程圖，通過網(wǎng)絡(luò)的形式把企業(yè)經(jīng)營過程展現(xiàn)出來，每一個(gè)流程都分解出幾項(xiàng)作業(yè)，最終把相關(guān)或者是相類似的作業(yè)規(guī)定在一起。例如熔煉——壓鑄——鋸切（去澆口）——熱處理——機(jī)加（機(jī)械加工）——包裝入庫。熔煉工序有兩座熔煉爐，將外采鋁錠融化，并根據(jù)產(chǎn)品要求，加入相關(guān)合金，產(chǎn)出鋁液，提供給壓鑄工序。

1.壓鑄工序共有8臺(tái)差壓鑄造機(jī)，從熔煉工序接受鋁液后，使用產(chǎn)品模具生產(chǎn)差壓鑄件。按照產(chǎn)品設(shè)計(jì)形狀、重量等情況，模具也有不同，分為一模四腔、一模六腔，即一次壓鑄生產(chǎn)四件或六件。鋸切工序共有6臺(tái)鋸切設(shè)備，將壓鑄產(chǎn)出鑄件的澆口鋸掉，并對(duì)澆口進(jìn)行初步的機(jī)械加工。

2.熱處理工序有一座回火爐和一座淬火爐，對(duì)差壓鑄件進(jìn)行熱處理，調(diào)節(jié)產(chǎn)品的硬度和延展性，增加物理和機(jī)械性能。還有一條熒光處理線，通過將產(chǎn)品在熒光液中浸泡后，利用檢查工具對(duì)產(chǎn)品進(jìn)行檢查，用來檢查產(chǎn)品是否夾雜、有針孔等內(nèi)部質(zhì)量。

3.機(jī)加工序主要是對(duì)熱處理后的產(chǎn)品進(jìn)行機(jī)械加工，不同產(chǎn)品由于形狀不同，需要不同的夾具、刀具，加工時(shí)間差異非常大。不同產(chǎn)品可以用共用設(shè)備生產(chǎn)，也可以使用專用設(shè)備進(jìn)行加工。包裝工序?qū)C(jī)加后的產(chǎn)成品進(jìn)行包裝。包裝材料有紙箱、鐵框、塑料周轉(zhuǎn)箱等，并且不同產(chǎn)品，單箱的數(shù)量也不同。

要詳細(xì)匯集和分析相關(guān)成本以及成本動(dòng)因，尋找屬于各項(xiàng)作業(yè)相關(guān)的資源成本，并結(jié)合當(dāng)前的計(jì)量指標(biāo)直接進(jìn)行資源分配。通過作業(yè)的類型以及資源的成本性質(zhì)，明確成本動(dòng)因，建立起成本庫，能夠按照相同類型的成本動(dòng)因把相關(guān)的成本入庫。例如人工費(fèi)用、材料費(fèi)用、機(jī)械設(shè)備費(fèi)用、管理性費(fèi)用等，建立出不同的成本庫，并按照不同的分配標(biāo)準(zhǔn)分配制造費(fèi)用，這是作業(yè)成本計(jì)算相比傳統(tǒng)成本計(jì)算更有效果的原因[2]。在充分了解企業(yè)運(yùn)作的情況之后，需要設(shè)計(jì)模型，建立出作業(yè)成本核算模型，明確出企業(yè)資源、作業(yè)和成本對(duì)象、作業(yè)和成本的分類、各個(gè)組織層次的關(guān)系、各個(gè)計(jì)算對(duì)象的責(zé)任主體、資源作業(yè)分配的成本動(dòng)因等。作業(yè)成本管理的貫徹落實(shí)離不開軟件工具的應(yīng)用，軟件工具可以完成更加復(fù)雜的核算工作，詳細(xì)分析各項(xiàng)數(shù)據(jù)信息，幫助建立作業(yè)成本核算體系并進(jìn)行有效的管理，輔助作業(yè)成本核算的高質(zhì)量完成。

二、作業(yè)成本法在企業(yè)核算中的重要價(jià)值

（一）有助于精確體現(xiàn)出成本信息

按照傳統(tǒng)的成本計(jì)算方法，企業(yè)提供生產(chǎn)產(chǎn)品的成本信息，由于傳統(tǒng)的成本管理中制造費(fèi)用的計(jì)算比較籠統(tǒng)，因此容易在成本制造費(fèi)用方面帶來較大的誤差，成本信息的利用價(jià)值并不高。通過利用作業(yè)成本法，能夠不斷地提升成本的計(jì)算范圍，針對(duì)產(chǎn)品成本進(jìn)行有效計(jì)算，也能夠?yàn)槌杀居?jì)算提供作業(yè)成本等相關(guān)信息。在成本管理中應(yīng)用作業(yè)成本法，還能夠詳細(xì)跟蹤其他的作業(yè)活動(dòng)開展情況，把成本管理范疇更好地體現(xiàn)出來。

（二）有助于提升產(chǎn)品核心競爭力

在企業(yè)傳統(tǒng)成本管理當(dāng)中，管理的重點(diǎn)主要放在產(chǎn)后與生產(chǎn)過程的成本管理上，忽視了投產(chǎn)之前以及產(chǎn)品設(shè)計(jì)過程當(dāng)中的成本管理控制工作開展。這樣并不符合社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展需求，同時(shí)也會(huì)在一定程度上降低企業(yè)商品的競爭力[3]。貫徹落實(shí)作品成本法，能夠滿足企業(yè)的發(fā)展需求，幫助企業(yè)提升競爭優(yōu)勢(shì)，從一開始就對(duì)商品設(shè)計(jì)和成本管理加強(qiáng)重視，能夠把有限的資源科學(xué)合理的應(yīng)用起來，不斷地優(yōu)化商品設(shè)計(jì)質(zhì)量，提升商品在市場(chǎng)上的競爭力。

（三）有助于企業(yè)績效考核工作的開展

在貫徹落實(shí)作業(yè)成本法的過程中，需要嚴(yán)格按照作業(yè)的要求設(shè)置出責(zé)任中心，這樣才能夠更好地分配各項(xiàng)工作任務(wù)，減少在成本管理中的主觀元素影響。作業(yè)成本法的應(yīng)用，能夠把成本管理重點(diǎn)放在作業(yè)的發(fā)生和產(chǎn)品的設(shè)計(jì)中，以產(chǎn)品的各項(xiàng)作業(yè)作為自身的重要控制中心，這樣才能夠詳細(xì)的開展成本管理工作，達(dá)到成本管控目標(biāo)[4]。在企業(yè)各個(gè)作業(yè)層面中，都包含有不同利用價(jià)值的成本信息，通過收集這些信息可以明確增值作業(yè)和非增值作業(yè)的開展，并針對(duì)高效作業(yè)和績效作業(yè)進(jìn)行有效評(píng)價(jià)，有助于企業(yè)績效考核工作的開展。

三、作業(yè)成本法在企業(yè)成本管理中的應(yīng)用研究

為了能夠更好地提升企業(yè)成本管理質(zhì)量，需要在企業(yè)成本管理當(dāng)中貫徹落實(shí)作業(yè)成本法，根據(jù)企業(yè)當(dāng)前發(fā)展現(xiàn)狀，具體采用各種有效措施。

（一）建立起科學(xué)合理的管理制度，提升企業(yè)成本管理水平

現(xiàn)代化企業(yè)在發(fā)展過程中需要積極推動(dòng)企業(yè)成本管理工作的開展，科學(xué)合理地針對(duì)費(fèi)用產(chǎn)生的區(qū)域進(jìn)行劃分，精準(zhǔn)地了解不同費(fèi)用產(chǎn)生的原因[5]。只有企業(yè)實(shí)現(xiàn)了現(xiàn)代化、精準(zhǔn)化管理，才能夠提升成本管理控制質(zhì)量，更好地開展成本管理活動(dòng)，在企業(yè)的成本管理工作當(dāng)中貫徹落實(shí)作業(yè)成本法。

（二）提升領(lǐng)導(dǎo)管理層的支持力度

在企業(yè)發(fā)展中應(yīng)用作業(yè)成本法負(fù)責(zé)的工作內(nèi)容，需要企業(yè)的全體員工能夠參與其中，獲得企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者、管理層的重視[6]。通過獲得企業(yè)高層領(lǐng)導(dǎo)和管理層的重視，能夠獲得各方面的資源，例如時(shí)間投入、人力投入、資金投入等。

（三）結(jié)合現(xiàn)代化信息技術(shù)的應(yīng)用

結(jié)合現(xiàn)代化信息技術(shù)的應(yīng)用，能夠?qū)崿F(xiàn)信息的網(wǎng)絡(luò)化、數(shù)據(jù)化管理，確保信息能夠進(jìn)行有效的傳遞[7]。企業(yè)需要根據(jù)自身的資源計(jì)劃，更加系統(tǒng)的做好成本管理工作，通過使用ERP系統(tǒng)，實(shí)現(xiàn)成本管理的現(xiàn)代化，能夠把信息流、數(shù)據(jù)流相互結(jié)合在一起，并在該系統(tǒng)的管理當(dāng)中融入作業(yè)成本法的相關(guān)管理概念，讓企業(yè)各個(gè)部門都能夠利用該系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)傳遞，提升成本管理的共享性。例如本公司產(chǎn)品的財(cái)務(wù)核算軟件是用友U8。成本核算為分工序分產(chǎn)品的核算方式。成本中心按照生產(chǎn)工藝流程，設(shè)置6個(gè)生產(chǎn)成本中心，即為熔煉、壓鑄、鋸切、熱處理、機(jī)加、包裝，用于收集生產(chǎn)工序的材料、維修等費(fèi)用；另設(shè)置生產(chǎn)一部、生產(chǎn)二部、質(zhì)保部三個(gè)費(fèi)用收集成本中心，用來收集部門公共費(fèi)用。

（四）建立有助于作業(yè)成本法貫徹落實(shí)的內(nèi)外部企業(yè)環(huán)境

作業(yè)成本法能夠?yàn)槠髽I(yè)的成本管理提供更加詳細(xì)準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)信息，避免出現(xiàn)會(huì)計(jì)信息失誤的情況[8]。但是工作人員要認(rèn)識(shí)到會(huì)計(jì)信息失誤并不僅僅是會(huì)計(jì)核算方面出現(xiàn)問題，同時(shí)也會(huì)受到經(jīng)濟(jì)體制、內(nèi)部控制制度、人員素質(zhì)和文化背景等因素的影響。想要解決會(huì)計(jì)信息失誤的問題，需要采用更加準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)核算方法，并做好企業(yè)內(nèi)部、外部環(huán)境控制工作。企業(yè)需要形成更加科學(xué)合理的生產(chǎn)組織和管理制度，在規(guī)定的時(shí)間內(nèi)把原材料送到規(guī)定的地點(diǎn)。要建立制造單元，把機(jī)器按照產(chǎn)品組織在一起，并將機(jī)器按照工序進(jìn)行有效排列，以從事不同的作業(yè)，讓每一種產(chǎn)品全部作業(yè)能夠在同一個(gè)單元內(nèi)完成。這樣全員都可以參與到質(zhì)量管理當(dāng)中，幫助提升質(zhì)量管理效果。政府以及相關(guān)機(jī)構(gòu)要加大支持力度，制定出與會(huì)計(jì)和稅收相關(guān)的法律法規(guī)，并加強(qiáng)法律法規(guī)的普及、宣傳力度，針對(duì)企業(yè)提供政策和資金的支持，推動(dòng)作業(yè)成本法的貫徹落實(shí)。

（五）嚴(yán)格遵守作業(yè)成本法的開展原則

作業(yè)成本法的應(yīng)用，需要對(duì)大量的作業(yè)完成分析、確認(rèn)、記錄和計(jì)量工作，在其中增加了很多額外的工作量，例如確定成本動(dòng)因、選擇作業(yè)成本庫、分配作業(yè)成本等，工作貫徹落實(shí)的成本是比較高的[9]。通過研究國內(nèi)外作業(yè)成本法的運(yùn)行經(jīng)驗(yàn)可知，并不是所有的企業(yè)都適合采用作業(yè)成本法，如果一個(gè)企業(yè)制造費(fèi)用只占用了一小部分，或者是企業(yè)的產(chǎn)品過于單一，那么作業(yè)成本法反而不如傳統(tǒng)的成本計(jì)算手段更加簡潔方便。在作業(yè)成本法的開展過程中需要循序漸進(jìn)、按部就班地進(jìn)行，根據(jù)企業(yè)自身成本特點(diǎn)和工藝特點(diǎn)，不斷地完善作業(yè)成本法系統(tǒng)，不能過度的追求一步到位。企業(yè)如果是初次嘗試使用作業(yè)成本法，可以保持兩套不同的成本核算方法共同使用。通過使用傳統(tǒng)的成本會(huì)計(jì)方法，披露出會(huì)計(jì)信息，同時(shí)貫徹落實(shí)作業(yè)成本法，用來明確管理目標(biāo)，雖然這樣不能把作業(yè)成本法的功能充分發(fā)揮出來，但是能夠在一定程度上彌補(bǔ)傳統(tǒng)成本法的不足之處。

本公司費(fèi)用分?jǐn)傉w采用生產(chǎn)工時(shí)進(jìn)行分?jǐn)?。熔煉工序按照重量進(jìn)行分?jǐn)?，重量來源為月度分產(chǎn)品數(shù)量與單品毛重的乘積，然后按照不同產(chǎn)品重量占比，對(duì)熔煉工序各項(xiàng)費(fèi)用分?jǐn)偟讲煌漠a(chǎn)品。

其他各個(gè)生產(chǎn)工序均按照不同產(chǎn)品的生產(chǎn)工時(shí)進(jìn)行分?jǐn)偂Ｉa(chǎn)工時(shí)為不同工序的產(chǎn)品生產(chǎn)節(jié)拍，按照生產(chǎn)數(shù)量與單品生產(chǎn)節(jié)拍的乘積，計(jì)算本工序的生產(chǎn)總工時(shí)，然后按照不同產(chǎn)品生產(chǎn)工時(shí)占總工時(shí)的比例，將各工序費(fèi)用分?jǐn)偟讲煌漠a(chǎn)品。

生產(chǎn)一部、生產(chǎn)二部、質(zhì)保部等部門的公共費(fèi)用，按照不同邏輯進(jìn)行分?jǐn)偂Ｉa(chǎn)一部下轄熔煉、壓鑄、鋸切、熱處理四個(gè)工序，首先，按照四個(gè)工序的生產(chǎn)工時(shí)占四個(gè)工序工時(shí)合計(jì)的比例，分?jǐn)偟剿膫€(gè)工序；然后將分?jǐn)偟馁M(fèi)用與工序自身費(fèi)用合并后，按照工序的分?jǐn)傔壿嫹謹(jǐn)偟讲煌漠a(chǎn)品中。

生產(chǎn)二部下轄機(jī)加工序和包裝工序，具體的費(fèi)用分?jǐn)傔壿嬇c生產(chǎn)一部相同。質(zhì)保部費(fèi)用，按照手工統(tǒng)計(jì)的不同工序的檢測(cè)數(shù)量占比，將費(fèi)用分?jǐn)偟讲煌纳a(chǎn)工序。另外，包裝工序的包裝箱等包裝材料，可以具體對(duì)應(yīng)到不同產(chǎn)品，按照當(dāng)月消耗的包裝材料，直接分?jǐn)偟讲煌漠a(chǎn)品。

（六）加強(qiáng)計(jì)算機(jī)技術(shù)培訓(xùn)

結(jié)合作業(yè)成本法系統(tǒng)的應(yīng)用，能夠提升企業(yè)成本管理效果。但是僅僅只具備先進(jìn)的會(huì)計(jì)系統(tǒng)還不夠，還需要提升會(huì)計(jì)團(tuán)隊(duì)的綜合素質(zhì)水平，針對(duì)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行業(yè)務(wù)能力、計(jì)算機(jī)技術(shù)培訓(xùn)教育工作，讓會(huì)計(jì)管理人員能夠掌握會(huì)計(jì)知識(shí)，同時(shí)也能夠了解相應(yīng)的管理知識(shí)，具備計(jì)算機(jī)應(yīng)用能力，為企業(yè)提供更多復(fù)合型人才，確保數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性、數(shù)據(jù)信息處理的高效性以及作業(yè)成本管理法貫徹落實(shí)的嚴(yán)格性[10]。想要把作業(yè)成本法發(fā)揮出理想的效果，需要企業(yè)全員都具備成本意識(shí)，主動(dòng)參與到成本控制當(dāng)中。所以成本法屬于全員參與其中、全過程、全方位的成本核算方法，因此企業(yè)的決策層、操作層、職能部門、工作班組都需要參與其中，為作業(yè)成本法的貫徹落實(shí)創(chuàng)造出良好的工作環(huán)境。

結(jié)語

綜上所述，在現(xiàn)代化企業(yè)的發(fā)展中把作業(yè)成本法融入成本管理工作中，需要企業(yè)能夠建立起科學(xué)合理的管理制度，企業(yè)高層管理人員需要具備正確的認(rèn)知，制定出詳細(xì)的工作規(guī)劃和貫徹落實(shí)方案，形成優(yōu)質(zhì)的企業(yè)內(nèi)外部發(fā)展環(huán)境，明確作業(yè)成本法的開展原則，通過培訓(xùn)教育活動(dòng)開展提升會(huì)計(jì)管理人員的工作能力和職業(yè)素養(yǎng)，確保作業(yè)成本法的順利實(shí)施。