基于5M1E 分析法的內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制研究

雷 楠

（蘭州財(cái)經(jīng)大學(xué)，蘭州 730030）

0 引言

內(nèi)部審計(jì)人員用系統(tǒng)規(guī)范的方法形成審計(jì)報(bào)告供管理層使用，以便加強(qiáng)對(duì)企業(yè)的管理，因此對(duì)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的控制也是企業(yè)應(yīng)該關(guān)注的重要內(nèi)容之一。5M1E分析法是一種在產(chǎn)品生產(chǎn)過程中對(duì)產(chǎn)品質(zhì)量進(jìn)行控制的方法，而內(nèi)部審計(jì)作為一種監(jiān)督活動(dòng)，其“產(chǎn)品”是內(nèi)部審計(jì)報(bào)告。本文提出將5M1E 分析法和內(nèi)部審計(jì)報(bào)告進(jìn)行結(jié)合，對(duì)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的過程進(jìn)行分析，發(fā)現(xiàn)缺陷，有針對(duì)性地提出改進(jìn)措施，從而促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的優(yōu)化，使內(nèi)部審計(jì)可以較好地發(fā)揮作用。

1 5M1E 分析法簡(jiǎn)介

5M1E 分析法是企業(yè)在產(chǎn)品生產(chǎn)過程中廣泛使用的一種產(chǎn)品質(zhì)量控制方法。第一，人是5M1E 的中心。操作人員對(duì)質(zhì)量的認(rèn)識(shí)、技術(shù)熟練程度、細(xì)心程度、對(duì)操作規(guī)程的遵守程度、身體狀況以及工作情緒等會(huì)引起產(chǎn)品質(zhì)量的波動(dòng)。第二，機(jī)器在產(chǎn)品生產(chǎn)過程中是必不可少的，它能在一定程度上減少人的工作量，提高工作效率。第三，材料的構(gòu)成成分以及材料的質(zhì)量，材料供應(yīng)的穩(wěn)定性、及時(shí)性會(huì)影響生產(chǎn)進(jìn)度和產(chǎn)品質(zhì)量。第四，方法是生產(chǎn)產(chǎn)品過程當(dāng)中強(qiáng)制性規(guī)定的，長(zhǎng)期以來都需要遵守的產(chǎn)品生產(chǎn)流程中的相關(guān)規(guī)章制度。第五，測(cè)量一般情況下是指在產(chǎn)品完工之時(shí)進(jìn)行的質(zhì)量檢驗(yàn)，產(chǎn)品要符合相關(guān)的質(zhì)量要求。當(dāng)然也可以在生產(chǎn)環(huán)節(jié)產(chǎn)品完工之前進(jìn)行檢驗(yàn)。第六，環(huán)境包括生產(chǎn)現(xiàn)場(chǎng)的衛(wèi)生狀況，生產(chǎn)時(shí)的濕度、溫度是否符合產(chǎn)品生產(chǎn)所需的條件，電力供應(yīng)是否充足，照明設(shè)施是否完備，后勤保障是否到位等。

2 采用5M1E 分析法研究?jī)?nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的必要性與合理性

2.1 采用5M1E 分析法研究?jī)?nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的必要性

近年來，全球經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)速度放緩，企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)壓力越來越大，盲目擴(kuò)張的粗放式發(fā)展方式已經(jīng)不能滿足企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)的需要，企業(yè)管理者逐漸意識(shí)到公司治理的重要性，企業(yè)要實(shí)現(xiàn)從向市場(chǎng)要效率到向管理要效率的轉(zhuǎn)變。公司治理離不開內(nèi)部審計(jì)，所有者與經(jīng)營(yíng)者的權(quán)力制衡需要內(nèi)部審計(jì)，由此可見，內(nèi)部審計(jì)企業(yè)管理過程中發(fā)揮著重要的作用。通過對(duì)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行適當(dāng)?shù)馁|(zhì)量控制，可以有效發(fā)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)部門在工作過程中存在的問題，從而幫助企業(yè)進(jìn)行糾正調(diào)整，達(dá)到企業(yè)的預(yù)期目標(biāo)。

2.2 采用5M1E 分析法研究?jī)?nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的合理性

為了確保企業(yè)進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)化的產(chǎn)品生產(chǎn)和規(guī)范化的管理，企業(yè)會(huì)采用5M1E 分析法對(duì)產(chǎn)品生產(chǎn)過程進(jìn)行分析與控制。內(nèi)部審計(jì)相當(dāng)于一個(gè)生產(chǎn)產(chǎn)品的過程，而審計(jì)報(bào)告、審計(jì)建議、審計(jì)意見等作為審計(jì)工作的成果，可以視為一種產(chǎn)品，其質(zhì)量波動(dòng)同樣受到相關(guān)因素的影響，也就是可以將上述5M1E 的六要素分別對(duì)應(yīng)到具體的內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)中，把制造企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)過程轉(zhuǎn)化為內(nèi)部審計(jì)的工作過程（審計(jì)流程），將生產(chǎn)產(chǎn)品轉(zhuǎn)化為形成內(nèi)部審計(jì)報(bào)告，分析內(nèi)部審計(jì)現(xiàn)存的缺陷，并且查找出關(guān)鍵質(zhì)量控制問題并有針對(duì)性地進(jìn)行整改。

把5M1E 分析法的六要素和內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制要素逐一對(duì)應(yīng)，依次為 “人”——內(nèi)部審計(jì)人員、“機(jī)器”——審計(jì)工具應(yīng)用、“材料”——審計(jì)人員收集的材料、“方法”——審計(jì)工作應(yīng)用的方法、“測(cè)量”——審計(jì)監(jiān)督評(píng)價(jià)、“環(huán)境”——審計(jì)環(huán)境?？梢钥闯觯瑑?nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制要素與5M1E 分析法的六個(gè)要素具有很好的兼容性，說明將二者結(jié)合是合理的。

3 基于5M1E 分析法分析內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制中存在的缺陷

3.1 “人”——內(nèi)部審計(jì)人員缺乏相應(yīng)的職業(yè)素質(zhì)

內(nèi)部審計(jì)的工作效率以及工作質(zhì)量會(huì)受到內(nèi)部審計(jì)人員及其負(fù)責(zé)人的職業(yè)判斷、職業(yè)能力、思想道德、職業(yè)經(jīng)驗(yàn)等專業(yè)能力和綜合素養(yǎng)的影響。在內(nèi)部審計(jì)工作變得更加復(fù)雜、審計(jì)的對(duì)象變得更加多元化的大背景下，內(nèi)部審計(jì)人員需要有更高的綜合素質(zhì)。部分內(nèi)部審計(jì)工作人員的責(zé)任心不強(qiáng)，工作態(tài)度不夠嚴(yán)謹(jǐn)，不嚴(yán)格按照規(guī)定的審計(jì)程序執(zhí)行，可能會(huì)出現(xiàn)為了減輕自己的工作量而省略部分審計(jì)內(nèi)容的情況，從而導(dǎo)致審計(jì)工作可能出現(xiàn)紕漏，遺漏了審計(jì)重點(diǎn)，對(duì)應(yīng)該引起關(guān)注的事項(xiàng)缺乏相應(yīng)的敏感度。一部分審計(jì)人員思想道德素質(zhì)比較低，容易受到利益誘惑，或者趨利避害，發(fā)現(xiàn)問題選擇隱瞞等，也會(huì)嚴(yán)重影響審計(jì)工作的質(zhì)量。

3.2 “機(jī)器”——內(nèi)部審計(jì)工具信息化程度不高

雖然計(jì)算機(jī)審計(jì)已經(jīng)被應(yīng)用到內(nèi)部審計(jì)的工作當(dāng)中，但由于部分企業(yè)管理者重視不足，信息化配套設(shè)施的建設(shè)進(jìn)度與內(nèi)部審計(jì)工作的需求不匹配，沒有配套設(shè)施的支持，審計(jì)信息系統(tǒng)就無法發(fā)揮作用。另外，企業(yè)仍然缺乏內(nèi)部審計(jì)人員，內(nèi)部審計(jì)人員的技術(shù)水平也較為有限，企業(yè)對(duì)內(nèi)部審計(jì)人才的培養(yǎng)是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的。

3.3 “材料”——審計(jì)證據(jù)不充分

內(nèi)部審計(jì)人員更多地關(guān)注固定資產(chǎn)、貨幣資金等實(shí)物證據(jù)與書面證據(jù)，也會(huì)取得一定的口頭證據(jù)和視聽證據(jù)，往往會(huì)忽視環(huán)境證據(jù)以及特殊情況下的鑒定證據(jù)，在獲取證據(jù)的形式上不夠全面。另外，內(nèi)部審計(jì)人員比較關(guān)注與審計(jì)事項(xiàng)有直接關(guān)聯(lián)的基本證據(jù)，忽視了輔助證據(jù)，顯然，只靠基本證據(jù)是不夠的。

3.4 “方法”——內(nèi)部審計(jì)方法落后

大部分企業(yè)目前選用的審計(jì)技術(shù)與方法都有一定的滯后性，可能會(huì)形成審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。內(nèi)部審計(jì)制度不夠規(guī)范與完整，執(zhí)行審計(jì)程序時(shí)不嚴(yán)謹(jǐn)，加上內(nèi)部審計(jì)人員專業(yè)素質(zhì)不夠，在開展審計(jì)工作時(shí)，事前計(jì)劃不夠完善，事后復(fù)核不夠仔細(xì)，一般只專注于企業(yè)內(nèi)部想審查的問題，很少對(duì)比同行業(yè)同類型企業(yè)普遍的財(cái)務(wù)情況和財(cái)務(wù)指標(biāo)，導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)工作不規(guī)范、不標(biāo)準(zhǔn)，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)因此增大。內(nèi)部審計(jì)人員大多以自己的經(jīng)驗(yàn)來確定樣本的范圍及規(guī)模，通過局部抽樣來概括整體特征，得出審計(jì)結(jié)論。在當(dāng)前企業(yè)內(nèi)外環(huán)境比較復(fù)雜的情況下，這樣選擇審計(jì)樣本容易出現(xiàn)誤差，總體特征誤差較大，極容易遺漏重大事項(xiàng)，從而影響內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的控制。

3.5 “測(cè)量”——審計(jì)問責(zé)制未能建立

企業(yè)管理層還沒有充分意識(shí)到內(nèi)部審計(jì)的重要性，沒有意識(shí)到建立審計(jì)問責(zé)機(jī)制的必要性與緊迫性。同時(shí)，員工綜合素質(zhì)也成為領(lǐng)導(dǎo)評(píng)判內(nèi)部審計(jì)結(jié)果的重要因素，內(nèi)部審計(jì)的權(quán)威性會(huì)因?yàn)椴徽鎸?shí)或不適當(dāng)?shù)脑u(píng)價(jià)受到質(zhì)疑。另外，由于對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的績(jī)效評(píng)價(jià)和追責(zé)機(jī)制還不夠完善，內(nèi)部審計(jì)結(jié)果不能全面真實(shí)地反映企業(yè)內(nèi)部審計(jì)現(xiàn)狀，公司內(nèi)部也沒有對(duì)違規(guī)審計(jì)人員給予嚴(yán)厲處罰，加劇了審計(jì)人員徇私舞弊、假公濟(jì)私等現(xiàn)象的發(fā)生。

3.6 “環(huán)境”——內(nèi)部審計(jì)法規(guī)體系不健全

目前，我國(guó)內(nèi)部審計(jì)的相關(guān)法律法規(guī)體系還不健全，內(nèi)部審計(jì)行為的規(guī)范、責(zé)任的明確、審計(jì)質(zhì)量的提高、風(fēng)險(xiǎn)的規(guī)避都有待完善。因此，內(nèi)部審計(jì)人員在日常工作時(shí)，無法規(guī)范地處理各類數(shù)據(jù)的關(guān)系，導(dǎo)致審計(jì)結(jié)果的準(zhǔn)確性大大降低，增大了內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，難以保證審計(jì)工作質(zhì)量；同時(shí)，內(nèi)部審計(jì)缺乏強(qiáng)有力的法律依據(jù)，會(huì)削弱內(nèi)部審計(jì)結(jié)論的可信度和權(quán)威性，從而降低其應(yīng)用效果。

4 強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的建議

4.1 加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的培養(yǎng)

要注重對(duì)內(nèi)審人員的素質(zhì)培養(yǎng)，一定的專業(yè)素質(zhì)和業(yè)務(wù)勝任能力固然是內(nèi)審人員不可或缺的，但同時(shí)還要注重對(duì)內(nèi)審人員職業(yè)道德的培養(yǎng)。當(dāng)然，內(nèi)審人員還要有防微杜漸的預(yù)警意識(shí)和把握審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的能力等。提高內(nèi)審人員綜合素質(zhì)和專業(yè)能力，有利于加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)工作的質(zhì)量控制。同時(shí)，應(yīng)該加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員業(yè)務(wù)能力的考核，可以在企業(yè)進(jìn)行人才選拔之初，就設(shè)定盡可能高的錄用門檻，篩選出高素質(zhì)的人員。對(duì)于內(nèi)部審計(jì)責(zé)任制，要通過一系列措施使其更加明確，使內(nèi)審部門成員不斷明確自己的工作職責(zé)，通過一定的獎(jiǎng)懲措施，對(duì)內(nèi)審人員做出警示，保證其能謹(jǐn)慎、客觀地執(zhí)行審計(jì)程序。企業(yè)可以采用崗位輪換制來減少徇私舞弊的情況，要重視對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的定期培訓(xùn)，以提高他們的專業(yè)素養(yǎng)。另外，要注重企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略與內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)相結(jié)合，根據(jù)企業(yè)實(shí)際發(fā)展需要，對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員構(gòu)成、數(shù)量和工作績(jī)效等進(jìn)行綜合分析。

4.2 構(gòu)建輔助審計(jì)系統(tǒng)

隨著內(nèi)部審計(jì)環(huán)境及企業(yè)業(yè)務(wù)日益復(fù)雜，近幾年，基于ERP 系統(tǒng)的輔助審計(jì)系統(tǒng)在企業(yè)內(nèi)部審計(jì)中得到了廣泛應(yīng)用。輔助審計(jì)系統(tǒng)的出現(xiàn)，一方面可以減少傳統(tǒng)審計(jì)底稿的編制工作，為審計(jì)人員開展審計(jì)業(yè)務(wù)提供便利；另一方面，由于輔助審計(jì)系統(tǒng)對(duì)接著各業(yè)務(wù)部門，這就幫助審計(jì)人員可以及時(shí)、準(zhǔn)確地獲取被審計(jì)部門（企業(yè)子公司）的信息。構(gòu)建輔助審計(jì)系統(tǒng)可以從三個(gè)方面入手。第一，要重視輔助審計(jì)系統(tǒng)的預(yù)警功能，通過了解被審計(jì)對(duì)象的財(cái)務(wù)報(bào)表、經(jīng)營(yíng)情況等，收集外部政策、環(huán)境信息，對(duì)被審計(jì)對(duì)象的各項(xiàng)活動(dòng)進(jìn)行分析測(cè)評(píng)，通過對(duì)比實(shí)際情況得出與預(yù)期目標(biāo)的差異。第二，輔助審計(jì)系統(tǒng)主要側(cè)重于系統(tǒng)的識(shí)別分析能力，通過輔助審計(jì)系統(tǒng)來識(shí)別可能存在的問題及風(fēng)險(xiǎn)，發(fā)現(xiàn)對(duì)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)產(chǎn)生不利影響的因素。在重要財(cái)務(wù)指標(biāo)出現(xiàn)異常時(shí)，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行識(shí)別、分析和評(píng)估，確定風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)。第三，輔助審計(jì)系統(tǒng)在數(shù)據(jù)處理等方面發(fā)揮著重要作用，由于系統(tǒng)與各業(yè)務(wù)部門相對(duì)接，通過與歷史數(shù)據(jù)的對(duì)比分析，可以及時(shí)準(zhǔn)確地發(fā)現(xiàn)各項(xiàng)數(shù)據(jù)的異常，并對(duì)被審計(jì)部門進(jìn)行實(shí)時(shí)監(jiān)督，同時(shí)向?qū)徲?jì)部門和管理層作出提示，督促被審計(jì)部門迅速制定整改措施。

4.3 增強(qiáng)審計(jì)證據(jù)的充分性與適當(dāng)性

審計(jì)證據(jù)要與審計(jì)目標(biāo)相關(guān)。審計(jì)人員在取證時(shí)需要對(duì)審計(jì)證據(jù)做相關(guān)性分析，舍棄與審計(jì)目標(biāo)無關(guān)的資料。從外部獲得的審計(jì)證據(jù)會(huì)比內(nèi)部審計(jì)證據(jù)的可靠性更高，紙質(zhì)證據(jù)、電子證據(jù)會(huì)比口頭證據(jù)更可靠。審計(jì)證據(jù)的充分性一般會(huì)通過數(shù)量來衡量，但這并不是說審計(jì)證據(jù)越多越好，還要考慮成本與效益原則。

4.4 創(chuàng)新審計(jì)手段與方法

一是創(chuàng)新技術(shù)手段。從傳統(tǒng)的“手工”技術(shù)轉(zhuǎn)向“信息化”技術(shù)，利用計(jì)算機(jī)的強(qiáng)大功能，對(duì)海量的數(shù)據(jù)進(jìn)行分析、對(duì)比，降低出錯(cuò)概率，提升審計(jì)工作效率。二是強(qiáng)化財(cái)務(wù)監(jiān)督管理?；A(chǔ)信息來源歸集于財(cái)務(wù)，因而將財(cái)務(wù)作為風(fēng)險(xiǎn)管控的第一道屏障。三是強(qiáng)化審計(jì)方法的創(chuàng)新。綜合運(yùn)用審計(jì)方法，用科學(xué)、發(fā)展的眼光分析和解決問題，加大創(chuàng)新實(shí)踐力度，推動(dòng)審計(jì)質(zhì)量提升。

4.5 強(qiáng)化審計(jì)問責(zé)制度

在產(chǎn)品制造企業(yè)，廠商為了最大程度地保證產(chǎn)品質(zhì)量，在實(shí)施產(chǎn)品質(zhì)量檢驗(yàn)的同時(shí)不斷強(qiáng)化企業(yè)責(zé)任制，這在企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制實(shí)施中也同樣適用。要使問責(zé)制度發(fā)揮應(yīng)有的作用，必須要明確每個(gè)內(nèi)部審計(jì)人員的責(zé)權(quán)，以崗定人定責(zé)，做到權(quán)責(zé)統(tǒng)一、獎(jiǎng)懲分明。這樣在執(zhí)行具體工作時(shí)，才能明確責(zé)任，有效落實(shí)考核與獎(jiǎng)懲措施。對(duì)于內(nèi)部審計(jì)過程中因?yàn)閮?nèi)部審計(jì)人員的個(gè)人主觀原因而造成的重大問題以及出現(xiàn)的不利于企業(yè)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的情況，要及時(shí)客觀地追究其責(zé)任。

4.6 完善內(nèi)部審計(jì)法規(guī)制度

在國(guó)家層面，建議建立健全內(nèi)部審計(jì)相關(guān)法規(guī)體系，統(tǒng)一職業(yè)規(guī)范及要求，制定標(biāo)準(zhǔn)工作流程，指導(dǎo)各企業(yè)規(guī)范內(nèi)部審計(jì)工作流程。有關(guān)部門要加強(qiáng)對(duì)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)法律法規(guī)執(zhí)行情況的監(jiān)管，加大對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作重要作用的宣傳。

對(duì)于企業(yè)而言，應(yīng)健全和完善內(nèi)部審計(jì)制度并嚴(yán)格執(zhí)行，使內(nèi)部審計(jì)工作人員更規(guī)范地執(zhí)行審計(jì)程序，使審計(jì)工作更加符合審計(jì)法律法規(guī)的要求，更加符合審計(jì)工作標(biāo)準(zhǔn)。提高內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量，有利于實(shí)現(xiàn)企業(yè)持續(xù)健康發(fā)展。