中小企業(yè)內(nèi)部審計外包存在的問題與對策

張雯怡

南京審計大學，江蘇 南京 211815

0 引言

內(nèi)部審計外包是指將企業(yè)的內(nèi)部審計職能委托給第三方會計師事務(wù)所（簡稱“會計所”）或者更為專業(yè)的人士來做。在20世紀90年代末期，就已經(jīng)有很多國家的企業(yè)選擇進行內(nèi)部審計外包，而國內(nèi)對于內(nèi)部審計外包的研究并不完善。但隨著社會的發(fā)展，內(nèi)部審計外包成為一種更優(yōu)的途徑，因為通過這種方式能實現(xiàn)成本降低、審計質(zhì)量提高、內(nèi)外部資源的配置優(yōu)化以及為企業(yè)增值的目的。

1 理論基礎(chǔ)

隨著我國經(jīng)濟發(fā)展的不斷深入，中小型企業(yè)的經(jīng)營活動也愈發(fā)復(fù)雜，單一專業(yè)人才無法完全勝任內(nèi)部審計工作，中小企業(yè)難以依靠自身力量構(gòu)建內(nèi)部審計部門。但內(nèi)部審計在中小企業(yè)的發(fā)展過程中至關(guān)重要，因此，內(nèi)部審計外包成為一種解決問題的方法。

1.1 內(nèi)部審計外包的動因

1.1.1 彌補中小企業(yè)內(nèi)部人力、物力等資源的不足

中小型企業(yè)在初創(chuàng)期，人手和資金都是有限的，大都會將資金運用到產(chǎn)品的采購、生產(chǎn)、銷售等核心環(huán)節(jié)，因此鮮有專門設(shè)立的內(nèi)部審計部門。即使是設(shè)置內(nèi)部審計部門，也可能不具備專業(yè)內(nèi)部審計能力。另外，內(nèi)部審計部門的設(shè)立還需招聘專業(yè)審計人才，內(nèi)部人員可能存在專業(yè)知識和技能不足的問題。

1.1.2 內(nèi)部審計外包符合成本效益原則

在企業(yè)資金受限的情況下，可以從以下兩種情況分析其成本效益。第一，若中小企業(yè)運營中缺少內(nèi)部審計環(huán)節(jié)，財務(wù)風險會加大，若在財務(wù)風險發(fā)生后才采取措施，那可能會遭受巨大的損失。第二，企業(yè)設(shè)立自己的內(nèi)部審計部門，需要經(jīng)過招聘、培訓、支付工資等過程，這些成本的投入未必能在短期內(nèi)有成效。因此，內(nèi)部審計外包不僅可以減少招聘、培訓、薪酬的成本，還可以幫助企業(yè)更客觀地評估經(jīng)濟活動。

1.1.3 內(nèi)部審計外包有利于優(yōu)化資源配置

根據(jù)邁克爾·波特競爭理論，在信息化時代，可充分利用外部資源來為自己增值。 一方面，合理利用外部資源，將內(nèi)部審計交由專業(yè)的第三方機構(gòu)來做，可以使資金的效用最大化，也有利于聽取外部意見。另一方面，內(nèi)部審計外包也可以使內(nèi)部人員擺脫一些重復(fù)性的工作，將更多時間花在企業(yè)的核心業(yè)務(wù)上。

1.2 內(nèi)部審計外包的模式

1.2.1 全部外包

全部外包是指中小企業(yè)內(nèi)部不設(shè)立內(nèi)部審計部門，將工作完全委托給第三方完成。這種模式適合初創(chuàng)型企業(yè)，將有限的資金運用于效益更高的方面，以便實現(xiàn)利益最大化。

1.2.2 補充式外包

與全部外包相比，補充式外包適用于企業(yè)有自己設(shè)立的內(nèi)部審計部門，同時也需要從外部聘請相關(guān)業(yè)務(wù)的專業(yè)人才來提供幫助，從而更好地為企業(yè)創(chuàng)造價值。

1.2.3 審計管理咨詢

審計管理咨詢在方式上有所不同。提供審計管理咨詢的審計人員不直接參與審計工作的具體實施，只是提供相關(guān)的指導和咨詢，如在企業(yè)建立內(nèi)部控制體系的過程中提出建議、提供指導，并且?guī)椭晟茖徲嬘媱澮约霸u估主要的風險領(lǐng)域。

1.2.4 內(nèi)外部成員結(jié)合審計

內(nèi)外部成員結(jié)合審計是一個項目組中同時包括內(nèi)部人員和外部人員。它彌補了補充式外包中信息泄露的缺陷，在內(nèi)外部成員結(jié)合審計的情況下可以將涉及內(nèi)部關(guān)鍵信息的內(nèi)容交由內(nèi)部人員來負責。

內(nèi)部審計外包的動因及其模式的特殊性在帶來好處的同時也使內(nèi)部審計在實施外包的過程中存在許多的問題。

2 內(nèi)部審計外包存在的問題

本文將從3個方面分析存在的問題。第一，國家層面相關(guān)的法律法規(guī)和整體的內(nèi)部審計體系；第二，企業(yè)層面自身的發(fā)展和內(nèi)部管理層對內(nèi)部審計的認知；第三，供應(yīng)商層面執(zhí)行內(nèi)部審計外包時對審計質(zhì)量的影響。

2.1 內(nèi)部審計外包相關(guān)的法律法規(guī)、整體體系不夠完善

我國內(nèi)部審計外包處于早期發(fā)展階段，在實踐中缺乏相關(guān)的法律法規(guī)的約束。首先，對于審計主體并沒有相關(guān)的限制，如對于注冊會計師的尋租行為沒有相關(guān)的預(yù)防、懲罰或披露措施。其次，雖然《第2309號內(nèi)部審計具體準則—內(nèi)部審計業(yè)務(wù)外包管理》文件中對于質(zhì)量控制和評價中介機構(gòu)工作質(zhì)量做出了相關(guān)規(guī)定，但應(yīng)用到實踐中還需要更久的時間，大多中小企業(yè)相應(yīng)的風險評估和質(zhì)量控制體系并不完善，部分甚至存在諸多缺陷。

2.2 管理層對于內(nèi)部審計重要性的認識不足

由于中小企業(yè)規(guī)模較小，核心會放在重點的項目上。管理層大都關(guān)注短期高回報投資項目，而內(nèi)部審計能帶來的是長期的增值而非短期的利潤。因此，管理層可能會不重視內(nèi)部審計。這種情況下，管理層考慮到的僅僅是成本的降低，對于外包能夠帶來多少效益并不真正關(guān)心。因此，即使外部審計人員在審計報告中闡明了企業(yè)的內(nèi)控缺陷和解決措施，管理層可能也未必會充分利用并解決問題。

2.3 內(nèi)部審計外包不利于企業(yè)發(fā)揮自身的資源優(yōu)勢

長期選擇內(nèi)部審計外包不利于企業(yè)更好地掌握自身的運營情況和存在的漏洞，會限制自身優(yōu)勢的發(fā)揮。第一，外部審計人員并非企業(yè)員工，對運作細節(jié)不夠了解，只能通過企業(yè)提供的資料來做出評估判斷。企業(yè)內(nèi)部人員負責內(nèi)部審計，對于企業(yè)的風險評估和控制有深入把握，有利于向管理層提供長期的戰(zhàn)略規(guī)劃建議。第二，企業(yè)的內(nèi)部審計人員更具忠誠度。企業(yè)的發(fā)展關(guān)系到他們自身的利益，企業(yè)的良好發(fā)展對于他們的升職加薪有積極影響，所以他們的工作積極性和投入程度會更高。

2.4 外包供應(yīng)商價格競爭影響審計質(zhì)量

首先，內(nèi)部審計外包的供應(yīng)商大部分是會計師事務(wù)所，但如今會計師事務(wù)所的數(shù)量很多。為了搶占市場獲得更多的客戶，一些會計所可能會選擇降低收費門檻來提高自身的競爭力。但這一做法也存在弊端，為了彌補降低收費造成的損失，會計所很可能會減少審計人員的專業(yè)培訓和壓縮工作時長。壓縮工作時長不利于審計人員對企業(yè)的整個運作情況進行深入完整的了解，內(nèi)部審計服務(wù)質(zhì)量可能受到影響。

2.5 存在信息不對稱的情況以及信息泄露的風險

無論是采取哪種模式的外包，外部審計人員都需要獲取企業(yè)內(nèi)部信息，這可能帶來兩個方面的問題。首先，企業(yè)雖然選擇內(nèi)部審計外包，但未必完全信任會計所，可能會刻意隱瞞信息。這就會帶來信息不對稱問題，加大了取證工作的難度。其次，外部審計人員在審計過程中能夠接觸到涉及企業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃等核心關(guān)鍵的信息，若審計人員沒有嚴格遵守保密性原則，可能泄露客戶的關(guān)鍵信息。若這些關(guān)鍵信息被競爭對手從某些渠道獲取到，那么將會對企業(yè)產(chǎn)生極為不利的影響。

3 對策和建議

3.1 加強對內(nèi)部審計外包的監(jiān)管，完善相關(guān)法律法規(guī)

新領(lǐng)域的產(chǎn)生是社會需求造成的，但只有在健全的法律的規(guī)范之下才能促進新興領(lǐng)域的穩(wěn)步發(fā)展。對于內(nèi)部審計外包來說亦是如此，法律應(yīng)明確規(guī)定審計人員和企業(yè)的具體職責，在審計人員保持獨立性方面提出嚴格要求，保護企業(yè)的機密信息不被泄露。同時也應(yīng)對那些損害獨立性、泄露企業(yè)機密的行為做出懲罰。這不僅能增強企業(yè)與審計人員間的信任，也可以使雙方在發(fā)生問題的時候有據(jù)可依，起到保護雙方利益的作用。

3.2 提高管理層對內(nèi)部審計重要性的理解

我國很多中小型企業(yè)是民營家族企業(yè)，管理層之間、所有者和管理層之間都有親屬關(guān)系，企業(yè)的組織架構(gòu)不夠合理，這也給審計人員進行內(nèi)部審計造成了很大的困難。企業(yè)的整體組織架構(gòu)的調(diào)整需要管理層意識到內(nèi)部控制的重要性。管理層應(yīng)該定期參加專業(yè)的培訓，聽取大型企業(yè)成功的經(jīng)驗以及關(guān)于內(nèi)部審計機構(gòu)建設(shè)方面的意見和建議。內(nèi)部控制的有效性和風險的識別評估對于企業(yè)的長遠發(fā)展起到至關(guān)重要的作用。

3.3 根據(jù)企業(yè)所處的不同階段慎重選擇內(nèi)部審計外包模式，發(fā)揮自身資源優(yōu)勢

企業(yè)在發(fā)展的不同階段，不能僅使用一種外包模式一以貫之。初創(chuàng)期由于資金緊張，能夠承受的風險程度較低，在這種情況下適用全部外包。處于生長期的中小企業(yè)，總體利潤呈上升的態(tài)勢，通過前期的努力已經(jīng)擁有一些知名度，占據(jù)了一定的市場份額，并且形成了自己的業(yè)務(wù)流程和內(nèi)部管理體系。這種情況下，可以設(shè)立專門的內(nèi)部審計部門，再通過內(nèi)外部成員結(jié)合審計或者是審計管理咨詢的方式來進行外包。此階段企業(yè)應(yīng)加強對內(nèi)部審計人才的專業(yè)培養(yǎng)，不再是完全依賴外包。進入成熟期的企業(yè)，需要有效的內(nèi)部控制來使其增值，因此企業(yè)應(yīng)擁有專門的內(nèi)部審計部門，利用自身資源優(yōu)勢，對風險領(lǐng)域進行評估，對內(nèi)部控制的有效性和合理性進行分析并提出完善方案。當然也可以通過補充式外包的方式來協(xié)助審計部門實現(xiàn)企業(yè)的審計。

3.4 謹慎合理選擇內(nèi)部審計外包的會計師事務(wù)所

企業(yè)在選擇會計所時，一是要關(guān)注該會計所的專業(yè)水平和業(yè)內(nèi)評價，在關(guān)注客戶數(shù)量的同時更應(yīng)考察會計所提供的審計服務(wù)質(zhì)量。二是企業(yè)不應(yīng)選擇同一家會計所既負責外部審計又承擔內(nèi)部審計外包的職責。由于所有人都無法客觀地評價自己的審計假設(shè)，所以在自己的審計結(jié)論的基礎(chǔ)上對企業(yè)的內(nèi)部控制進行評估是有損獨立性的，無法保證對內(nèi)部控制風險做出的評估和建議是客觀的。三是，根據(jù)《第2309號內(nèi)部審計具體準則—內(nèi)部審計業(yè)務(wù)外包管理》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)建立自己的中介機構(gòu)備選庫，根據(jù)自身情況，選擇一定數(shù)量的中介機構(gòu)，再通過公開招標、詢價、定向談判等流程來最終確定實施內(nèi)部審計外包的中介機構(gòu)。

3.5 加強審計人員的專業(yè)素養(yǎng)和職業(yè)道德

內(nèi)部審計外包的發(fā)展也需要外部審計人員提升專業(yè)水平的職業(yè)素養(yǎng)。如果會計所的審計人員缺乏內(nèi)部審計的專業(yè)知識，那么就不具備內(nèi)部審計能力，審計質(zhì)量也無法得到保證。因此，會計所在招聘審計人員時應(yīng)該重點考察其專業(yè)水平，并對其進行專業(yè)培訓和后期能力評估。審計人員的專業(yè)水平和工作成果應(yīng)與其薪酬績效掛鉤，以此提升審計人員工作的積極性。此外，審計人員應(yīng)該嚴格遵守保密性的原則，恪守職業(yè)道德。

4 結(jié)論

中小企業(yè)由于自身資金、規(guī)模等因素的限制，難以建立完善的內(nèi)部審計機制，所以內(nèi)部審計外包成為更優(yōu)的選擇。然而，在內(nèi)部審計外包的發(fā)展過程中也有許多問題。從國家層面，我國的內(nèi)部審計外包發(fā)展較晚，相關(guān)法律建設(shè)不完善；從企業(yè)層面，管理層的認識水平、選擇何種內(nèi)部審計外包模式是關(guān)鍵所在，中小企業(yè)應(yīng)結(jié)合自身情況，具體問題具體分析；從供應(yīng)商方面，會計所應(yīng)提升專業(yè)能力，同時保持獨立性。因此，內(nèi)部審計外包的發(fā)展需要三方的共同努力，只有這樣才有利于揭示和解決內(nèi)部審計存在的缺陷，完善內(nèi)部審計機制。