探析“一帶一路”建設(shè)中國際稅收的風(fēng)險(xiǎn)和防控措施

陳祚揚(yáng) 劉 穎

（1.國家稅務(wù)總局大連長興島經(jīng)濟(jì)區(qū)稅務(wù)局，遼寧 大連 116317；2.遼寧省沈陽市鐵西區(qū)翟家街道辦事處，遼寧 沈陽 110020）

近十年來，國內(nèi)企業(yè)積極響應(yīng)國家的“一帶一路”倡議，走出去到沿線國家和地區(qū)進(jìn)行投資貿(mào)易合作。面對“一帶一路”倡議從最初開始的項(xiàng)目導(dǎo)向朝著制度導(dǎo)向發(fā)展的新要求，企業(yè)要借助“一帶一路”實(shí)現(xiàn)走出國門的新發(fā)展，必須高度重視國際稅收風(fēng)險(xiǎn)對企業(yè)持續(xù)發(fā)展的重要影響，要轉(zhuǎn)變規(guī)避稅收風(fēng)險(xiǎn)主要集中在歷史風(fēng)險(xiǎn)環(huán)節(jié)的傳統(tǒng)思維，立足大局、開闊眼界，以更為前瞻性、系統(tǒng)化的思維認(rèn)真研究企業(yè)在“一帶一路”沿線國家存在的各類稅收風(fēng)險(xiǎn)?；诖耍疚奶接懥恕耙粠б宦贰苯ㄔO(shè)中國際稅收存在的主要風(fēng)險(xiǎn)，提出了有效防控和降低風(fēng)險(xiǎn)的對策建議。

一、“一帶一路”和國際稅收風(fēng)險(xiǎn)概述

（一）“一帶一路”

2013年在國家進(jìn)入經(jīng)濟(jì)發(fā)展新階段的關(guān)鍵時期，習(xí)近平總書記發(fā)出了建設(shè)絲綢之路經(jīng)濟(jì)帶和二十一世紀(jì)海上絲綢之路的“一帶一路”合作倡議，提出與有關(guān)國家建立雙邊機(jī)制，搭建區(qū)域合作平臺，旨在聯(lián)合有關(guān)國家打造基于政治、經(jīng)濟(jì)、文化為主要內(nèi)容的利益、命運(yùn)和責(zé)任共同體。國家于2015年正式發(fā)布“一帶一路”的愿景和行動方案，拉開了“一帶一路”合作序幕，探索推進(jìn)我國和沿線國家以共商、共建、共享為目標(biāo)，實(shí)現(xiàn)沿線國家區(qū)域經(jīng)濟(jì)協(xié)調(diào)穩(wěn)健發(fā)展。截至2022年4月底，“一帶一路”開展中，我國已經(jīng)和149個國家、32個國際組織形成了合作關(guān)系，簽訂了經(jīng)濟(jì)合作文件。

“一帶一路”是在國內(nèi)經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)入新常態(tài)的關(guān)鍵時期提出的重要發(fā)展合作倡議，對我國和沿線國家的經(jīng)濟(jì)發(fā)展發(fā)揮了重要推動作用。對于我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展來說，“一帶一路”解決了國內(nèi)鋼鐵、水泥和基建等產(chǎn)業(yè)的產(chǎn)能過剩問題，在沿線國家開拓新市場，已經(jīng)成為中國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的新增長點(diǎn)。對于沿線國家來說，“一帶一路”解決了他們國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展比較落后，需要注入新生產(chǎn)要素，優(yōu)化配置資源等迫切問題，在促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展上具有重要的戰(zhàn)略價(jià)值。因此“一帶一路”是對雙方互惠互利、優(yōu)勢互補(bǔ)、供需支撐良好的合作模式。沿線國家都是和我國具有良好國際關(guān)系，良好合作協(xié)作關(guān)系的國家。因此“一帶一路”開展以來，沿線國家和地區(qū)都非常歡迎和支持，在雙方友好合作、共同努力下，已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了區(qū)域經(jīng)濟(jì)欣欣向榮發(fā)展的良好局面。但面向未來，“一帶一路”的深入推進(jìn)還面臨新問題和新挑戰(zhàn)。沿線國家基于國家利益，對推進(jìn)過程中對倡議內(nèi)容的修訂會提出不同意見，國際形勢不斷發(fā)展變化，經(jīng)濟(jì)政治局面不夠穩(wěn)定等都會給合作的推進(jìn)帶來新困難。其中國際稅收風(fēng)險(xiǎn)是自“一帶一路”倡議以來，國內(nèi)企業(yè)走出去發(fā)展中就一直面臨的重要因素。

（二）國際稅收風(fēng)險(xiǎn)

稅收風(fēng)險(xiǎn)是經(jīng)濟(jì)學(xué)研究領(lǐng)域的一個微觀概念，傳統(tǒng)的稅收風(fēng)險(xiǎn)包含兩個方面的內(nèi)容：一方面是指企業(yè)因?yàn)閷Χ愂照哒莆詹蝗?，沒有利用好稅收優(yōu)惠，導(dǎo)致多繳稅款，增加了企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。另一方面是企業(yè)在對各類稅收法律法規(guī)掌握不清晰的情況下，出現(xiàn)了應(yīng)繳稅而未全額繳納的情況，就需要補(bǔ)繳，還增加了繳納滯納金、罰款等處罰成本，導(dǎo)致企業(yè)承受額外成本負(fù)擔(dān)。在“一帶一路”推進(jìn)中，國內(nèi)企業(yè)在沿線國家的經(jīng)濟(jì)行為中，因?yàn)閷ν顿Y所在國家的稅收法律法規(guī)政策沒有充分了解和掌握，就會導(dǎo)致企業(yè)因?yàn)槎愂辗矫娴囊蛩卦黾映袚?dān)的稅收成本，導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益受到損失。

稅收風(fēng)險(xiǎn)管理是專門針對稅收成本增加進(jìn)行的管理工作，主要是對企業(yè)的稅務(wù)事項(xiàng)、稅收風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行提前識別、有效評估，從而采取針對性的措施應(yīng)對，有效防范稅收方面的各類風(fēng)險(xiǎn)。稅收風(fēng)險(xiǎn)管理對企業(yè)發(fā)展具有降低稅負(fù)、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)利益最大化等重要價(jià)值。國內(nèi)企業(yè)在“一帶一路”沿線國家發(fā)展時，會因?yàn)榭鐕?jīng)營面臨國際稅收問題。國際稅收風(fēng)險(xiǎn)是相關(guān)國家利用稅收關(guān)系而形成的企業(yè)繳納稅收方面的風(fēng)險(xiǎn)。國際稅收是專業(yè)性比較強(qiáng)，內(nèi)容比較豐富的研究內(nèi)容。一般主要包括：第一，稅收管轄權(quán)。這是指稅收的主權(quán)國家行使主權(quán)征收稅款的權(quán)利。目前國際上對稅收管轄權(quán)主要是遵循屬地主義和主人主義兩種原則。屬地主義就是以納稅企業(yè)的收入來源、經(jīng)濟(jì)活動所在地的稅收標(biāo)準(zhǔn)來界定稅收的國家管轄權(quán)。屬人主義是指納稅人的國際和居住地作為國家形式稅收管轄權(quán)的范圍和標(biāo)準(zhǔn)。第二，國際避稅和反避稅。納稅人利用不同國家稅收規(guī)定的差異，以各種手段鉆稅收的漏洞，或者用不法行為少繳或者不繳納國際稅負(fù)的行為就是國際避稅。反避稅就是采用國際多邊合作來加強(qiáng)稅收管理的工作。“一帶一路”的推進(jìn)促進(jìn)了國際稅收理論的不斷發(fā)展，催化了滲入型、楔入型國際稅收等新理論。國內(nèi)企業(yè)要適應(yīng)國際稅收的發(fā)展變化，積極管控稅收風(fēng)險(xiǎn)，促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)健康持續(xù)發(fā)展。國家稅務(wù)機(jī)構(gòu)要積極為國內(nèi)企業(yè)走出去提供國際稅收防范方面的服務(wù)，在網(wǎng)站上開辟公告專題，幫助國內(nèi)企業(yè)全面掌握沿線國家的稅收法律環(huán)境、稅收風(fēng)險(xiǎn)，采用一系列措施幫助企業(yè)規(guī)避投資中的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

二、“一帶一路”倡議下國內(nèi)企業(yè)面臨的主要國際稅收風(fēng)險(xiǎn)

（一）國內(nèi)外實(shí)行雙重征稅的風(fēng)險(xiǎn)

國內(nèi)企業(yè)在沿線國家進(jìn)行投資貿(mào)易產(chǎn)生雙重征稅現(xiàn)象的主要原因是：國內(nèi)和國外的稅制、稅率、征收方式、抵扣方法等存在一些差異；“一帶一路”沿線國家有的是實(shí)行居民和地域兩種結(jié)合起來的雙重管轄權(quán)標(biāo)準(zhǔn)，會讓國內(nèi)企業(yè)需要在國內(nèi)繳稅后，在沿線貿(mào)易國家重復(fù)進(jìn)行納稅。重復(fù)征稅帶來的風(fēng)險(xiǎn)主要是增加了企業(yè)的生產(chǎn)成本，導(dǎo)致企業(yè)的實(shí)體產(chǎn)品、虛擬產(chǎn)品或者服務(wù)產(chǎn)品，因?yàn)槎愗?fù)增加而提高銷售價(jià)格，降低了市場競爭力，在沿線國家難以實(shí)現(xiàn)良好的經(jīng)濟(jì)發(fā)展。這種雙重稅收負(fù)擔(dān)，對于一些小微企業(yè)的發(fā)展影響更為巨大，很可能導(dǎo)致企業(yè)因此難以繼續(xù)經(jīng)營下去。

（二）稅收差異的風(fēng)險(xiǎn)

“一帶一路”沿線國家和地區(qū)因?yàn)閲夜芾碇贫炔煌愂阵w系上有著很大區(qū)別，這種稅收方面的區(qū)別和差異，已經(jīng)對國內(nèi)企業(yè)到“一帶一路”沿線國家發(fā)展構(gòu)成了重要阻礙。如法國以增值稅作為主要稅種，德國的主體稅種是消費(fèi)稅，英聯(lián)邦國家的主體稅種是所得稅。因此國內(nèi)企業(yè)要高度重視對不同國家稅收政策的學(xué)習(xí)和研究，重點(diǎn)關(guān)注各國對所得稅的定位和征收范圍，研究不同國家的所得稅稅率，對稅收的常設(shè)機(jī)構(gòu)認(rèn)定、成本費(fèi)用扣除等具體實(shí)施內(nèi)容進(jìn)行仔細(xì)斟酌，避免雙重征稅造成企業(yè)發(fā)展的成本負(fù)擔(dān)。稅費(fèi)、稅制上的差異是難以消除的國際稅收風(fēng)險(xiǎn)，比如國內(nèi)企業(yè)就會遇到稅收差異導(dǎo)致的稅負(fù)風(fēng)險(xiǎn)。因此要高度重視、深入研究沿線國家稅收法律法規(guī)，借助國際稅收方面的專業(yè)機(jī)構(gòu)，盡可能減少稅收差異對企業(yè)發(fā)展帶來的影響。

（三）稅收爭議的風(fēng)險(xiǎn)

國內(nèi)企業(yè)在沿線國家投資經(jīng)營中，面對兩國甚至多個國家稅收制度的不同，會產(chǎn)生大量的稅收爭議問題。從稅收爭議主體角度分析，產(chǎn)生的原因主要是，企業(yè)在不同國家進(jìn)行經(jīng)營時，不同國家政府對于稅收協(xié)定的適用范圍和適用內(nèi)容等產(chǎn)生不同意見。國家政府和企業(yè)之間在征收稅款的范圍和內(nèi)容等發(fā)生爭議。如，國內(nèi)居民個人或者是企業(yè)在挪威進(jìn)行技術(shù)服務(wù)貿(mào)易時，如果向客戶提供技術(shù)服務(wù)，收取的相關(guān)費(fèi)用就屬于稅收協(xié)定的營業(yè)利潤范圍，不需要繳納所得稅。但是如果國內(nèi)居民的技術(shù)行為具有技術(shù)轉(zhuǎn)讓的特點(diǎn)，就會讓挪威的稅務(wù)機(jī)構(gòu)認(rèn)定為是技術(shù)轉(zhuǎn)讓行為，此時就需要繳納所得稅。因此國內(nèi)的居民或者企業(yè)如果不能將技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入和技術(shù)服務(wù)收入分開核算，就會導(dǎo)致稅收成本增加。

（四）資本弱化的風(fēng)險(xiǎn)

目前國際上通用的企業(yè)所得稅法律中，對貸款利息是允許在稅前進(jìn)行扣除的，但是企業(yè)分配的紅利、股息等是不得進(jìn)行稅前扣除的內(nèi)容，這就導(dǎo)致資本出現(xiàn)了被弱化的情況。企業(yè)如果為減少稅收負(fù)擔(dān)選擇用貸款進(jìn)行投資經(jīng)營，就會減少對股本投資資金的使用量。針對資本弱化的現(xiàn)象，國際上大部分國家和地區(qū)規(guī)定，如果企業(yè)的債務(wù)占到股本的比例超過了稅法的相應(yīng)規(guī)定比例，對于超出比例部分的貸款利息，不能作為企業(yè)的財(cái)務(wù)費(fèi)用進(jìn)行扣除。因此國內(nèi)企業(yè)在“一帶一路”沿線國家進(jìn)行投資經(jīng)營時，要對所在國家的稅收法律中采用資本弱化的方式來規(guī)避一些稅負(fù)的行為加以重視，因?yàn)檫@種行為很有可能導(dǎo)致所在國采取針對這一問題的納稅額調(diào)整，反而增加企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。因此，國內(nèi)企業(yè)要高度重視資本弱化帶來的稅收風(fēng)險(xiǎn)。

（五）國際轉(zhuǎn)讓定價(jià)風(fēng)險(xiǎn)

國內(nèi)企業(yè)實(shí)行跨國經(jīng)營時，母公司和子公司、所屬子公司之間，在產(chǎn)品轉(zhuǎn)讓、勞務(wù)輸出等方面所采用的內(nèi)部定價(jià)方式就是國家轉(zhuǎn)讓定價(jià)。因?yàn)榭鐕髽I(yè)的關(guān)聯(lián)企業(yè)之間實(shí)行的內(nèi)部價(jià)格，一般都會和國際市場價(jià)格存在一定差距，就會存在因采用國際轉(zhuǎn)讓定價(jià)而避稅的情況發(fā)生。這是企業(yè)投資國家很可能因?yàn)槠髽I(yè)的國際轉(zhuǎn)讓定價(jià)，基于其國家的獨(dú)立交易原則進(jìn)行納稅調(diào)整，反而影響企業(yè)的整體稅負(fù)成本支出。從目前來看，“一帶一路”沿線國家的投資環(huán)境比較復(fù)雜，稅收政策相對多變，因此國內(nèi)企業(yè)必須樹立強(qiáng)烈的涉稅風(fēng)險(xiǎn)意識，避免因?yàn)閲H轉(zhuǎn)讓定價(jià)產(chǎn)生的避稅行所導(dǎo)致的經(jīng)濟(jì)、法律方面的處罰。

三、防范化解“一帶一路”建設(shè)中國際稅收風(fēng)險(xiǎn)的建議

（一）進(jìn)一步強(qiáng)化企業(yè)對國際稅收風(fēng)險(xiǎn)的管控意識

深入推進(jìn)“一帶一路”過程中，國內(nèi)企業(yè)要提高站位，站在戰(zhàn)略發(fā)展高度，開展經(jīng)營項(xiàng)目的可研，謹(jǐn)慎決策合作的國家和地區(qū)。企業(yè)管理層要提高國際稅收風(fēng)險(xiǎn)的管控意識，增加對國際稅收風(fēng)險(xiǎn)管控工作的前瞻思考、監(jiān)督預(yù)警和有效控制。面對不同國家的投資環(huán)境和稅收制度，要引入或聘任精通國內(nèi)外稅收法律的專業(yè)機(jī)構(gòu)、專業(yè)人士開展國際稅收風(fēng)險(xiǎn)專項(xiàng)管理，特別是跨國企業(yè)要重視企業(yè)總部和所屬分公司、子公司的溝通管理，采用合法合規(guī)的資產(chǎn)配置、稅收籌劃來有效減少涉外稅收的風(fēng)險(xiǎn)。在企業(yè)內(nèi)部管理中，要重點(diǎn)圍繞國際稅收風(fēng)險(xiǎn)開展事前、事中和事后的監(jiān)督控制，更好地應(yīng)對“一帶一路”沿線國家的投資環(huán)境變化，進(jìn)一步降低國際稅收的風(fēng)險(xiǎn)。

（二）進(jìn)一步結(jié)合沿線國家稅制差異提高稅收籌劃方案針對性

“一帶一路”沿線國家和地區(qū)的國情不同，稅收法律法規(guī)也有很大區(qū)別，在稅制、稅種、稅率和抵扣政策方面存在變化的情況。因此國內(nèi)企業(yè)在進(jìn)行經(jīng)營決策之前就對投資所在地的國家稅收法律進(jìn)行研究，提高項(xiàng)目預(yù)算、可研方面的科學(xué)性和針對性。國家稅收管理機(jī)構(gòu)要在專業(yè)網(wǎng)站上及時公告關(guān)于沿線國家的稅種變化情況，供企業(yè)下載使用。針對國內(nèi)企業(yè)對國際稅收風(fēng)險(xiǎn)管理的薄弱環(huán)節(jié)，建議利用國際稅收專業(yè)中介機(jī)構(gòu)來獲取稅收風(fēng)險(xiǎn)管控能力。在掌握沿線國家的稅收風(fēng)險(xiǎn)和稅收要求之后，要考慮企業(yè)內(nèi)外部的多種因素，制定具有針對性的稅收籌劃方案。借助專業(yè)的會計(jì)師、稅務(wù)師、律師事務(wù)所的優(yōu)勢，開展投資所在國的稅收風(fēng)險(xiǎn)專項(xiàng)調(diào)查評估，在國家稅收的專業(yè)機(jī)構(gòu)指導(dǎo)下，制定不同國家的稅收籌劃方案，盡可能降低企業(yè)的國際稅收風(fēng)險(xiǎn)。

（三）進(jìn)一步科學(xué)優(yōu)化企業(yè)投資區(qū)域和組織形式

國內(nèi)企業(yè)在“一帶一路”沿線國家和地區(qū)進(jìn)行投資經(jīng)營中，一定要在全方位多角度掌握所在地稅收協(xié)定、稅收法律法規(guī)的基礎(chǔ)上，提高項(xiàng)目投資的區(qū)域選定和組織形式優(yōu)化。投資區(qū)域盡量選擇和我國具有良好經(jīng)貿(mào)合作關(guān)系的國家，優(yōu)先選取對境外投資者給予稅收優(yōu)惠的地區(qū)。在企業(yè)組織形式上，要重視不同國家對母公司和子公司之間的持股比例規(guī)定，提高企業(yè)享受間抵扣、減免優(yōu)惠的比例。國家稅收機(jī)關(guān)要定期為企業(yè)開展國際稅收方面專業(yè)知識的宣傳講座，特別是對企業(yè)容易忽視的環(huán)節(jié)進(jìn)行細(xì)化講解，如我國稅法規(guī)定，外國稅收的間接抵免范圍只能是三層以內(nèi)的持股關(guān)系。幫助國內(nèi)企業(yè)合理進(jìn)行組織結(jié)構(gòu)優(yōu)化，避免雙重征稅的風(fēng)險(xiǎn)影響企業(yè)效益。

（四）進(jìn)一步合理防控國外反避稅調(diào)查風(fēng)險(xiǎn)

BEPS多邊公約的推行，大大增加了國外反避稅調(diào)查風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生。國內(nèi)企業(yè)在“一帶一路”沿線國家投資貿(mào)易過程中，要高度重視國際稅收環(huán)境的變化，結(jié)合企業(yè)實(shí)際對利潤轉(zhuǎn)移等方面的要求、行動內(nèi)容進(jìn)行深入研究，全面梳理企業(yè)可能面臨的反避稅調(diào)查中關(guān)于轉(zhuǎn)讓定價(jià)、資本弱化等方面的內(nèi)容?？鐕髽I(yè)要盡快成立針對國際稅收風(fēng)險(xiǎn)的專項(xiàng)工作小組，正確掌握各國稅收政策變化，及時排查和重點(diǎn)識別企業(yè)可能存在的此類業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。國內(nèi)稅務(wù)管理單位要針對企業(yè)的業(yè)務(wù)特點(diǎn)和產(chǎn)業(yè)合作范疇，幫助企業(yè)做好無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)、成本分?jǐn)偟确矫娴膰H稅收風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對措施。

（五）進(jìn)一步建立健全國際稅收風(fēng)險(xiǎn)防范管理機(jī)制

國家稅收管理單位要加快國際稅收風(fēng)險(xiǎn)防范管理機(jī)制建設(shè)，引進(jìn)現(xiàn)代先進(jìn)的大數(shù)據(jù)、云計(jì)算和數(shù)據(jù)挖掘分析技術(shù)，匯總國內(nèi)“一帶一路”沿線國家的稅收信息，采用橫向、縱向綜合對比風(fēng)險(xiǎn)、對國內(nèi)企業(yè)基于業(yè)務(wù)特點(diǎn)實(shí)行分類分級管理、建立國際稅收風(fēng)險(xiǎn)模型和預(yù)警指標(biāo)等措施，幫助國內(nèi)企業(yè)有效防范和化解國際稅收風(fēng)險(xiǎn)?？梢蕴剿鏖_發(fā)面向“一帶一路”沿線國家和地區(qū)的跨境稅源管理系統(tǒng)，針對不同業(yè)務(wù)和經(jīng)營特點(diǎn)的跨境經(jīng)營企業(yè)，進(jìn)行國際稅收風(fēng)險(xiǎn)的常態(tài)化監(jiān)控、精準(zhǔn)化管控，及時為企業(yè)發(fā)送涉稅風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警，幫助企業(yè)在第一時間掌握沿線國家的稅收風(fēng)險(xiǎn)來源。

四、結(jié)束語

從“一帶一路”的深入推進(jìn)要求來看，國內(nèi)企業(yè)和稅務(wù)管理機(jī)構(gòu)要充分認(rèn)識國際稅收的風(fēng)險(xiǎn)，從企業(yè)管理和稅務(wù)管理兩個不同角度加大對國際稅收風(fēng)險(xiǎn)的防控，在實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的基礎(chǔ)上，助力“一帶一路”合作協(xié)議得到更好發(fā)展。