企業(yè)合并財務報表編制存在的問題及對策研究

文/劉志強（山西建設投資集團有限公司）

隨著中國市場經濟的日益發(fā)達和資本市場的逐步壯大，企業(yè)的數量也持續(xù)地在增加，目前不少企業(yè)為了謀求更多的經營利潤和企業(yè)資產結構的優(yōu)勢以及更好經營目標，在不斷地進行著收購、重組和兼并;不過，由于這種情況的逐漸增多，其所面對的經營問題也因此而增多了，如企業(yè)股份制結構的日益復雜、愈來愈多的企業(yè)內部交易問題等，使公司合并后財務報表編寫的工作難度愈來愈大，特別對上市企業(yè)來說，已成了當務之急，同時由于其合并后財務報告的質量直接關系該企業(yè)發(fā)布消息的正確性及其投資市場的繁榮與穩(wěn)定，同時也對債務人、股東以及投資人的經營權益有著直接的負面影響。所以，一個企業(yè)如何正確地進行合并財務報表編制，如何增強合并后財務報表的真實性、科學性，對防止企業(yè)內部出現一些違法行為至關重要。

一、企業(yè)合并財務報表概述

（一）合并財務報表的含義

綜合財務報表，一般指體現企業(yè)中的企業(yè)總體財務管理狀況、流動資金和經營性成果的會計信息，在一般情況下，財務報表主要包括以下四個方面，依次為資產負債表、盈利表、流動資金表、所有者權益變化表。為了有效地通過整合財務報表的主要形式能夠將企業(yè)總體財務管理狀況、經營性成果及其流動資金，通過綜合財務報表能夠更加全面、準確、完整的體現出來，能夠體現出企業(yè)的總體經營狀況的會計信息。而控制力也是合并財務報表的主要范圍，就以母公司和子企業(yè)來說，在一般情形下，當被投資公司的投票權直接或間接地被投資方所行使時，如果控股公司同時也為被投資公司，會計信息的編制規(guī)范中就會將其列入編制范疇之中。編寫合并財務報告的大致過程是：企業(yè)要對控股公司個別的財務報表資料進行嚴密的審查與準備；對母公司利用總體審計政策的基礎上，按照有關要求調整對下屬的長期股權投資計劃，并進行編制調整；最后是對企業(yè)內部交易政策作出全面的調整，以抵消內部交易政策給合并財務報告所帶來的沖擊。

（二）企業(yè)合并財務報表的特點

1.合并財務報表是主體工作

合并財務報告編制以公司、企業(yè)的結構完整性為核心，并以提交的財務報告作為依據，同時參照其他企業(yè)內部有關的信息，并按照新會計準則、應用準則中的有關要求，抵消比如子公司和母公司、分總公司之間的財務報告相互重復的現象。

2.合并財務報表要有邏輯性

審計在這一領域中必須具有比較強的邏輯性，因為它的主要領域是計算所有較大或中小企業(yè)的資本流動狀況，做的都是大數據分析，所以不會存在什么遺漏。而合并財務報告則聯系了企業(yè)內部之間的負債、資本流的情況，大公司集團合并財務報告的依據是對并購領域內的所有子企業(yè)和母企業(yè)的財務報告，并且這些財務報表都應該是真實的，如果合并財務報告的編制內容是真實的，就需要經過如此的測試。

（三）合并財務報表的影響

1.有助于為管理層各項決策提供數據支持，為其他利益相關人提供評價依據

企業(yè)的主要股東及管理人員都是并購后財務報告的首要利用人，因此，編寫并購后財務報告同時也是為了希望企業(yè)主要股東及管理人員都能夠掌握企業(yè)的財務數據、利潤和流動資金等真實情況，為管理人員作出科學、合理的經營決定提供數據幫助。通過分析財務報表確定企業(yè)存在或可能出現的問題，從而更加完善經營管理工作。另外，公司的有關權利人可以對公司財務報表進行全面分析，以便做出相應判斷與評價。如為供應商利用財務報表評估公司未來形勢，以建立正確的信用決策等。

2.有助于為投資者提供參考依據

現有及潛在投資人關注企業(yè)的經營、盈利，并根據企業(yè)已披露財務報表決定投資。在所有權和經營權相對分開的今天，投資人雖然可以不介入公司的日常運營管理，但必須利用財務報表反映的信息對經營者受托責任的落實狀況做出評估，從而對公司重要事宜進行決定。

二、企業(yè)合并財務報表編制的難點概述

（一）會計信息不真實，合并范圍不全面

這幾年來，隨著各個公司集團的經營多樣化，導致了管理企業(yè)股權的過程更加復雜，同時也為現代財務管理操作增加了很多的困難，傳統(tǒng)的管理方法也逐漸被代替了，也滯后于現代公司管理發(fā)展的步伐，并且各個子公司又因為行業(yè)不同，導致了對財務報告的要求也有所不同，在管理結合時也產生了許多的困難，還會出現數據不完整。除此之外，企業(yè)合并后財務報表也要有相應的范圍，就拿母子公司而言，其明確了這個范圍，也就是明確了所有子公司是不是被納入這個范疇當中，以及是不是存在所有子公司通過非法的手段進行并購的情況范疇，在經營過程中會產生利潤良好的子公司，也會產生利潤較差的子公司，有些利潤較差的子公司想要存活下去，就會采用非法手段進入并購范圍，這會對公司產生很大的財務危機，因此公司在并購階段中要對子公司進行認真審核。另外，母公司制定合并規(guī)模的選擇不合理，部分公司沒有將不同經營特征或不同運作方式的分公司列入合并規(guī)模。確定方法也出現了問題，雖然沒有把投票權降到百分之五十以下，但將經過章程或合同約定的管理權或決策者，或能確定與被投資者的重要貿易的企業(yè)可以列入合并范疇。也存在有意隱瞞情況，為了增加利潤、提升績效，不把規(guī)模較小、運營虧損的子公司列入并購范疇。

（二）會計政策、核算方法不統(tǒng)一

由于企業(yè)內涵蓋了不同的領域，在各個領域內提供了多樣化的服務，因此企業(yè)內各業(yè)務均采用了與本行業(yè)利益相關的會計核算策略，或者實施了與母業(yè)務不相同的會計核算策略。比如業(yè)務內部進行固定資產的方式也不同，業(yè)務采取了加速折舊法，或者母公司內部采取了直線法，所使用的會計核算策略也有差別，或者母業(yè)務在編寫合并后財務報表過程中需要做出修改，造成難度加大和復雜度增加。同時企業(yè)內的各業(yè)務也存在著不同會計核算方法同時存在的現象，比如各業(yè)務所使用的會計科目不一致，或者母業(yè)務在整合流程中同時提供企業(yè)信息等會造成干擾。此外，由于企業(yè)整體財務上對會計核算方法與財務策略的認識差異，造成了在編制合并后財務報表的過程中存在的偏差。而合并財務報表主要是為了提供給真實的企業(yè)相關資料，由于企業(yè)的整體財務方針、會計核算方法不統(tǒng)一，勢必造成合并后財務報表信息不可靠，無法符合其利益相關者的信息需求。

（三）合并報表編制質量不高，集中管理體系不完善

拿母子公司而言，子公司中很可能出現財務人員專業(yè)水準低下的情況，從而造成子公司財務報表信息不正確。由于子公司的財務人員專業(yè)知識水平不高，或者專業(yè)認識錯誤和粗心大意，從而導致信息不正確或者錯誤，并且在新的會計準則下，還具有導致子公司并購后財務報表編制的不穩(wěn)定影響。主要體現在公司合并后財務報表的范疇劃分不明確：在直接持股并購領域，新會計規(guī)范中對間接持有控制財務報表的公司合并范圍缺乏具體細化的規(guī)定；在臨時控制領域，新會計規(guī)范中對公司臨時控制權范圍缺乏具體規(guī)定，其中的管理要求相對含糊，實際中缺乏操作性，企業(yè)架構也無法納入公司合并后財務報表編制的范疇，從而導致公司管理范疇模糊不清。另外，合并會計報表系統(tǒng)所面臨的問題也還有待改善，包括合并會計報表系統(tǒng)功能不全，控制系統(tǒng)不具有手動作為能力，抵減分錄也要求由財務人員手工記錄，這樣就無法避免子公司舞弊和人為差錯；控制系統(tǒng)缺乏報備綜合的能力、沒有自動變更功能、協同能力不足等，因此，合并會計報表系統(tǒng)尚有待繼續(xù)升級開發(fā)。

（四）會計人員綜合能力待提升

隨著現代會計準則的不斷完善，對企業(yè)內部會計工作的要求也將相應增加。這主要由于工作量和工作內容的難度都在日益增加，同時也對會計人員綜合能力的需求也愈來愈高，不僅要求其具有較高的會計專業(yè)基礎知識和業(yè)務能力，還要求有較高的辦公應用軟件的能力，更要求其具有更好的職業(yè)素質。但在部分企業(yè)，多數會計人員沒有達到市場所需的要求，另外，由于受各方面原因的影響，部分實際參與企業(yè)財務管理工作的職工也可能出現沒有系統(tǒng)掌握和全面了解企業(yè)財務核算理論和實際操作過程的問題，或者只能是簡單地機械照搬照套以往的模式或參考其他經驗，而不能掌握企業(yè)經營變動中的實際狀況，和在新舊工作規(guī)范間的銜接。再者，部分公司由于對財務崗位培訓和繼續(xù)教育工作的關注程度亟待進一步提高，而只是滯留在作表面文章和應付年檢業(yè)務的初級階段，而不能全面了解新舊制度及新舊工作準則之間區(qū)別，或極個別人絲毫不知情二者之間變化，從而導致會計核算制度及新舊工作規(guī)則之間不能進行合理銜接，嚴重影響財務決策正常調整，甚至損害了會計信息的客觀正確性。

三、合并財務報表編制難點的解決對策分析

（一）建立健全企業(yè)內部會計控制制度

對于企業(yè)內部會計控制面臨的問題，需要從多方面著手，其中規(guī)范內部會計核算機制、構建責任審計體制是至關重要的舉措。

公司的購并服務管理是一個重大行業(yè)，需要整合的資源多，涵蓋范圍廣泛，有時需要橫跨幾個年度，所以，企業(yè)必須全面注意有關的財務管理規(guī)范和要求，并從具體的服務程序出發(fā)，根據合并后財務報表實際需要，對有關的財務資料加以持續(xù)的充實和改進，從而盡可能地減少因過失遺忘和無意操縱，而給公司整體財務狀況工作所造成的影響。另外，整個流程中也需要針對性的擴大財務報表數據的公開程度，促使公司管理層形成注重財務管理的濃厚風氣，確保公司的總體盈利狀況和運營狀況而持續(xù)的改善合并財務報告內容。

（二）提高來往賬款管理水平

公司還必須嚴格要求所屬企業(yè)人員及時錄入業(yè)務賬務，并于月末前統(tǒng)一進行檢查。為在源頭上減少企業(yè)工作人員數據，可以采取財務相互對賬措施。與此同時，為提升賬款管理，企業(yè)還必須提高信息化服務程度，以確保財務數據在公司內有效傳輸。具體來說：第一，必須開展單體公司的報表項目。采用一體化的財務流程，可以及時對其他企業(yè)賬款數據進行全面掌握，以便于第一時間發(fā)現差錯，從而提升了對賬工作效率。第二，還必須開展企業(yè)往來的對賬表。總公司財務在月末進行財務對賬，通過運行子公司財務程序記錄子公司進行的情況，以便查看各公司財務信息是否相符，如若出現不相符現象，要及時查找其原因，再進行賬務核實，以便合理規(guī)避問題隱患，提高財務報告的效率。第三，要使得組合內財務報表中所有數據全部抵消，就必須開發(fā)重新分類的財務報表，也即在一個財務報表內，能夠反映各個來往科目余額。此外，通過重新分類財務報表還可以區(qū)別于內部企業(yè)，管理者也能夠根據不同組織結構選擇或合并財務報表，以此提高管理效率。

（三）增加會計人員專業(yè)素養(yǎng)的培訓

要建設一支強大的、高水平的會計人才隊伍，并積極地組織人員開展相應的專門工作訓練。首先是在法律知識儲備方面。對會計工作人員而言，會計和審計專業(yè)知識的儲備，還需要同時掌握法律、經濟學、數學、管理理論和統(tǒng)計等各形式專業(yè)理論，以此增加法律知識儲備和實務知識的儲備，從而保障合并公司財務報表的編制精確度。其次，還必須掌握良好的網絡計算機信息技術，大大提升會計從業(yè)者的效率，從而增強公司財務會計工作數據處理的準確度。

四、結語

綜上所述，隨著國民經濟的快速發(fā)展，以及公司經營范圍的不斷擴大，財務與會計報表合并工作的重要作用也越來越突出。并且由于國家會計制度、會計準則的不斷完善，公司合并財務報告工作中暴露出了更多的問題，這就需要公司采取科學、合理的財務審計報告整合措施，從確定公司財務報告整合范圍、規(guī)范公司財務報告整合過程、拓展公司財務報告信息公開范圍、提高財務管理人員的服務能力等舉措來提高企業(yè)財務審計報告內容的科學性與有效性，以便更好地為公司管理人員提供可靠的決策依據，推動公司的健康平穩(wěn)發(fā)展。

相關鏈接

財務報表是反映企業(yè)或預算單位一定時期資金、利潤狀況的會計報表。我國財務報表的種類、格式、編報要求，均由統(tǒng)一的會計制度作出規(guī)定，要求企業(yè)定期編報。國營工業(yè)企業(yè)在報告期末應分別編報資金平衡表、專用基金及專用撥款表，基建借款及專項借款表等資金報表，以及利潤表、產品銷售利潤明細表等利潤報表; 國營商業(yè)企業(yè)要報送資金平衡表、經營情況表及專用資金表等。財務報表包括資產負債表、損益表、現金流量表或財務狀況變動表、附表和附注。財務報表是財務報告的主要部分，不包括董事報告、管理分析及財務情況說明書等列入財務報告或年度報告的資料。

財務報表的組成：

一套完整的財務報表包括資產負債表、利潤表、現金流量表、所有者權益變動表(或股東權益變動表)和財務報表。

（1）資產負債表，它反映企業(yè)資產、負債及資本的期末狀況。長期償債能力，短期償債能力和利潤分配能力等。（2）利潤表(或稱損益表)，它反映本期企業(yè)收入、費用和應該記入當期利潤的利得和損失的金額和結構情況。（3）現金流量表，它反映企業(yè)現金流量的來龍去脈，當中分為經營活動、投資活動及籌資活動三部分。（4）所有者權益變動表，它反映本期企業(yè)所有者權益(股東權益)總量的增減變動情況，還包括結構變動的情況，特別是要反映直接記入所有者權益的利得和損失。（5）財務報表附注，一般包括如下項目：企業(yè)的基本情況、財務報表編制基礎、遵循企業(yè)會計準則的聲明、重要會計政策和會計估計、會計政策和會計估計變更及差錯更正的說明和重要報表項目的說明。