政府會計制度下高校人員經(jīng)費財務一體化管理研究

王璟璇 孟祥生 （副研究員） 王桂榮 （高級會計師） （河北工業(yè)大學財務處 天津 300401）

高校以人才培養(yǎng)和科研發(fā)展為主要任務，其高質量發(fā)展離不開人力資本投入。目前高校人員經(jīng)費占事業(yè)支出比重較大，以省部共建的“雙一流”H高校為例，2019—2021年學校預算中人員經(jīng)費支出占基本支出的比重從78%增加至86%。人員經(jīng)費因占比大、影響廣成為高校財務管理的重要任務之一。自2019年起，各高校開始全面實行政府會計制度，創(chuàng)造性的“雙基礎、雙功能、雙分錄、雙報告”會計核算模式不僅增加了高校財務人員的賬務處理難度和工作量，同時也提高了對財務一體化管理和內部控制的要求。

一、文獻述評

現(xiàn)有研究主要集中在高校人員經(jīng)費信息化建設、應付職工薪酬賬務處理、人員經(jīng)費管理風險應對等方面。通過查閱整理國內外相關文獻，現(xiàn)有研究可以歸納為以下幾個方面：（1）信息化建設方面：顏蕾（2021）結合高校工資管理制度，提出建立工資管理系統(tǒng)的解決方案，促進高校財務工作高效運轉；Tang Yueting等（2021）通過對高校財務數(shù)據(jù)的分析，構建了財務數(shù)據(jù)庫和分析模型，并結合數(shù)據(jù)挖掘技術對高校財務決策支持系統(tǒng)進行研究；徐小夏（2020）認為工資管理需要業(yè)務流程各部門協(xié)調融合，探索建立跨部門合作的工資管理流程；梁怡爽等（2020）從工作實踐出發(fā)，梳理高校人員經(jīng)費財務管理模式，從政策遵循、賬務處理、薪酬一體化系統(tǒng)建設等方面提出了意見和建議。（2）賬務處理方面：陳霓虹（2021）探討了高校應付職工薪酬科目存在運用不恰當、預算會計賬務處理有缺陷等問題，結合業(yè)務實際對“應付職工薪酬”科目的運用和賬務處理改革提出了相關建議；Danni Teng（2020）總結了原有政府會計制度的不足，探討了新政府會計制度的創(chuàng)新，并結合實踐和相關研究分析了新政府會計制度對高校會計的影響；肖惠敏（2020）通過實務案例探討了職工薪酬核算的范圍和流程，解析了科學設置“多維度”會計核算體系。羅習珍等（2019）梳理了政府會計制度下高校應付職工薪酬財務會計、預算會計平行記賬的方法與流程。（3）財務風險應對方面：褚珊等（2018）分析了高校工資管理崗位信息化建設中存在的風險并提出風險管控建議；劉燕（2018）分析了高校人員經(jīng)費管理的政策風險、財務管理風險、稅收風險、法律風險等，并提出管控好人員經(jīng)費資金的措施。（4）勞務費用及學生獎助學金方面：劉世兵（2019）介紹了勞務費業(yè)務的特殊賬務處理；高晶（2019）提出了高校勞務費和獎助學金發(fā)放的風險應對辦法。

學術界在政府會計制度下對高校人員經(jīng)費管理的理論和實務研究取得了一定成果，但仍存在一些不足：第一，研究內容上沒有將高校各類人員經(jīng)費作為一個整體。目前關于高校人員經(jīng)費的整體性研究較少，大部分學者僅僅分析了狹義的人員經(jīng)費，即職工薪酬，而廣義的人員經(jīng)費還包括勞務費用、獎助學金等。第二，研究視角上集中于財務一體化的研究有限?，F(xiàn)有研究大多集中于薪酬一體化系統(tǒng)或工資管理平臺建設，較少涉及對人員經(jīng)費一體化管理體系的構建。第三，研究方法方面主要是理論闡釋，缺少結合案例的實務分析?；诖?，本文以“雙一流”H高校為例，從職工薪酬（在職和離退休人員）、勞務費用、獎助學金三個方面進行廣義的人員經(jīng)費管理研究，構建了以實現(xiàn)流程管理、內部控制、信息共享為主要目標的高校人員經(jīng)費財務一體化管理體系，以期提升高校人員經(jīng)費管控水平，促進新時期高校高質量發(fā)展。

二、高校人員經(jīng)費管理

（一）概念框架

人員經(jīng)費是維持高校正常運轉且可歸集到個人的各項支出，與日常公用經(jīng)費共同構成了高校的基本支出，包括工資福利支出（在職人員薪酬及“五險一金”）和對個人和家庭的補助（離退休人員和特定人員的社會補助）。

近年來，高校組織形式、人事管理、用工方式的變革使得高校人員經(jīng)費的內涵和外延發(fā)生了巨大變化，由雇傭關系相對固定的人員薪酬衍生出靈活多元的人員經(jīng)費類別（年薪制、勞務派遣、科研助理等人員經(jīng)費），且該部分人員經(jīng)費占比不斷增加。本文所指的人員經(jīng)費將勞務費用和獎助學金并入，構成廣義的人員經(jīng)費概念框架。勞務費用包括校外人員、學生和部分在職人員的勞務費、咨詢費、評審費、講課費、監(jiān)考費、科研獎勵等，獎助學金包括學生獲得的不同級別和類別的獎助資金。因此，本文從職工薪酬（在職和離退休人員）、勞務費用、獎助學金三個方面進行高校人員經(jīng)費管理研究。

（二）高校人員經(jīng)費管理的特點

1.人員經(jīng)費結構的復雜性。高校人員結構的多元化造就了人員經(jīng)費結構的復雜性。以H高校為例，目前人員類別包括校內人員（在職人員、離退休人員、學生）；校外人員（主要為勞務費用的發(fā)放對象）；其他人員（主要為遺屬補助等的發(fā)放對象）。其中，校內在職人員的構成最為多樣，包括在職在編人員、編外長聘人員（人事代理人員）、勞務派遣人員、臨時聘用人員。多元化的人員類別執(zhí)行不同的人員經(jīng)費發(fā)放標準、不同的個人所得稅計稅辦法、不同的發(fā)放頻次，更加需要進行專門化管理，因此H高校財務處專設人員經(jīng)費管理科，主要對職工薪酬（在職和離退休人員）、勞務費用、獎助學金三大類進行專門的人員經(jīng)費管理。

2.人員經(jīng)費管理的協(xié)同性。隨著高?！半p一流”建設和政府會計改革的全面推進，對于人員經(jīng)費的管理要求更加精細化和系統(tǒng)化。職工薪酬的發(fā)放不僅涉及人力資源處和財務處，而且還需要后勤服務中心、校醫(yī)院、各學院等部門提供不同類別人員的相關數(shù)據(jù)；勞務費用的發(fā)放則需要科學和技術研究院的支持，同時關系到高校幾乎所有機關部門和學院的科研經(jīng)費和其他非科研經(jīng)費的項目組人員；獎助學金則重點涉及本科院、研究生院、學校基金會等發(fā)放給學生的經(jīng)費。因此，人員經(jīng)費來源渠道繁多，財務處與不同的部門或學院需要溝通合作、協(xié)同完成人員經(jīng)費管理。

3.經(jīng)費數(shù)據(jù)使用的綜合性。高校人員經(jīng)費除了來源渠道眾多之外，使用去向也具有綜合性。人員經(jīng)費來源部門需要掌握本部門分管的人員經(jīng)費使用現(xiàn)狀；內外部審計和紀檢部門通過查詢和審查人員經(jīng)費使用情況實現(xiàn)監(jiān)督職能；項目組負責人和成員通過勞務費用數(shù)據(jù)提升科研和教學發(fā)展效率和效果。人員經(jīng)費數(shù)據(jù)龐大且用途廣泛，單純依靠傳統(tǒng)手工方式或簡單的記賬軟件進行精細管理和全額控制會造成管理效率低下、錯誤率升高，通過精準的財務信息化管理軟件才能完成人員經(jīng)費高質量管理工作。

4.人員經(jīng)費發(fā)放的及時性。人員經(jīng)費的及時發(fā)放不僅是國家有關政策法規(guī)的要求，而且是檢驗高校人員經(jīng)費管理水平的重要衡量標準。高校必須保證及時發(fā)放在職和離退休人員的職工薪酬，以避免不必要的糾紛。勞務費用和獎助學金也應當按照國家和高校相關規(guī)定及時審批并發(fā)放。所有的人員經(jīng)費基本都涉及個人所得稅計稅或者免稅的申報和繳納，因此還需要按照國家稅務機關的納稅申報時限及時進行個稅的代扣代繳和匯算清繳。

三、高校人員經(jīng)費管理面臨的挑戰(zhàn)

高校財務處是人員經(jīng)費管理的終端，主要承擔人員經(jīng)費發(fā)放政策遵循、會計核算和執(zhí)行發(fā)放，應當在高校的統(tǒng)一管理下不斷提高人員經(jīng)費管理效率和質量。H高校作為省部共建的“雙一流”高等院校，于2020年創(chuàng)新性地將各類人員經(jīng)費發(fā)放業(yè)務并入新建的人員經(jīng)費管理科進行集中管理，從而提高財務管理效率，但是在實際工作中仍面臨著許多難題和挑戰(zhàn)。

（一）政策遵從度高

區(qū)別于高校其他費用在發(fā)票真實有效、項目經(jīng)費充足時即可報銷，高校人員經(jīng)費的發(fā)放必須嚴格遵守和執(zhí)行國家有關政策法規(guī)，人員經(jīng)費管理的政策遵從度要求很高，給高校人員經(jīng)費管理帶來了巨大的挑戰(zhàn)。

1.人員經(jīng)費政策復雜多變。高校人員類別構成的多樣性要求不同的人員必須遵從不同的國家有關政策法規(guī)和學校規(guī)章。人員經(jīng)費發(fā)放必須遵從新個人所得稅法及相關條例，2019年開始全面落地的個人所得稅改革變化巨大，首次提出“綜合所得”“專項附加扣除”等新稅制、新概念，這些政策變化關系到高校每一位師生的切身利益。高校人員數(shù)量巨大、類別多元，財務計稅、代扣代繳、宣傳解釋等工作量急劇增加，對高校財務人員來說是巨大的挑戰(zhàn)。

高校從人員經(jīng)費內部分類出發(fā)，需要遵循不同的國家有關政策法規(guī)。職工薪酬方面，財務處需要遵守國家《違規(guī)發(fā)放津貼補貼行為處分規(guī)定》、高校工資績效管理和人員經(jīng)費管理制度，拒絕違規(guī)發(fā)放，嚴格遵守財經(jīng)法規(guī)和職業(yè)道德。勞務費用方面，需要遵循財政部《關于印發(fā)〈中央財政科研項目專家咨詢費管理辦法〉的通知》（財科教[2017]128號），以及《勞務酬金發(fā)放管理暫行規(guī)定》等校內規(guī)章。獎助學金方面需要遵守教育部、財政部關于國家獎助學金的規(guī)定、校內各類獎助學金管理辦法，財務處負責審核發(fā)放標準、執(zhí)行發(fā)放。

2.政策遵從的延時性。由于與人員經(jīng)費相關的國家政策法規(guī)復雜繁多、適時變化，同時高校財務處忙于開展日常會計核算業(yè)務，可能因技術手段和信息化程度等原因導致會計核算軟件或人員經(jīng)費管理系統(tǒng)完全按照國家有關政策法規(guī)執(zhí)行具有一定的延時性和滯后性。

（二）會計核算方面

1.對會計核算的重視與應用不足。按照政府會計制度“雙基礎”的新要求，運用“應付職工薪酬”科目應先計提薪酬金額，借記各項費用支出科目（行政事業(yè)支出/后勤保障支出/教育事業(yè)支出等），待實際發(fā)放薪酬時再從“應付職工薪酬”科目的借方執(zhí)行發(fā)放，貸記“銀行存款/零余額用款額度”等科目，最終“應付職工薪酬”科目借貸抵銷、實現(xiàn)平衡。實務中，政府會計制度下的“應付職工薪酬”科目起到了計提薪酬數(shù)額、促進高校薪酬經(jīng)費管理的財務作用。但在實際工作中，部分高校財務人員對職工薪酬會計核算的重視和應用不充分，僅將“應付職工薪酬”作為過渡科目處理，削弱了對人員經(jīng)費進行財務管理的作用。

2.人員經(jīng)費賬務處理繁雜。截至2020年5月，H高校僅在職教職員工就達到2 724人，還不包括離退休人員、臨時聘用人員和勞務派遣人員等。每月人員薪酬數(shù)據(jù)項目多、范圍廣、內容雜、變動大，與企業(yè)的人員薪酬賬務處理不同，高校的人員經(jīng)費在進行會計核算時需要將不同的人員類別（教學教輔、行政管理、后勤服務等）進行工資數(shù)據(jù)拆分，因此每月財務人員在制作會計憑證時需要將不同人員類別的經(jīng)費項目拆分后記入不同的科目，甚至需要根據(jù)不同的經(jīng)費來源和支出方式對支出明細科目或者經(jīng)濟分類進行記賬，賬務處理較為復雜。勞務費用和獎助學金每月發(fā)放金額大，筆數(shù)多達上千筆，人工處理時間緊張、效率較低。

新課改下，在小學語文教學中，運用合作學習教學方式時，需要對學生進行科學合理的分組。在進行合作學習時，主要是按照小組的形式，開展各類學習活動，主要目的是提升學生的學習和合作能力。通過分組教學，能夠為合作學習做好準備。而由于各個學生的性格與愛好等都存在一定的差異，因此教師可以采用異質分組法，合理地對學生進行分組，促使各個組之間的競爭關系不斷強化，進而使得學生的熱情大大提升。對于教師來說，需要對成員的具體職能進行明確，使之分工更加合理，進而確保各個學生都能獲得鍛煉的機會。

3.人員經(jīng)費記賬憑證復核流于形式。人員經(jīng)費賬務處理繁雜，財務人員每月的工作量較大，手工錄入軟件生成的會計憑證多達幾百筆，同時在政府會計制度的“雙分錄”要求下不僅需要手工錄入財務憑證，還需要手工錄入預算憑證。勞務費用和獎助學金的相關記賬憑證單筆雖然較為簡單，但是數(shù)量較多。因此，三大類人員經(jīng)費每月的記賬憑證復核工作包括多達上百筆的薪酬憑證和上千筆的勞務費用、獎助學金憑證，難以進行逐一核對，只能大體把握復核要點，無法細化到每筆分錄和賬目，人員經(jīng)費記賬憑證復核流于形式。

（三）執(zhí)行發(fā)放方面

1.人員經(jīng)費流程管理不盡完善。高效的流程管理是基于全面的流程管理制度之下的流程梳理、實施和監(jiān)督。高校各部門內部都制定了詳細的業(yè)務流程管理辦法并繪制了業(yè)務處理流程圖，但是如人員經(jīng)費發(fā)放這種跨部門業(yè)務的流程管理制度較為缺乏。每月均會發(fā)生的人員經(jīng)費發(fā)放業(yè)務在長期經(jīng)驗積累下對于財務人員來說輕車熟路，但是一旦遇到不經(jīng)常發(fā)生或者是特殊的業(yè)務，依據(jù)何種文件予以確認和發(fā)放、需要應用何種審核程序，沒有完善的流程管理路徑指導，無法實現(xiàn)人員經(jīng)費管理分層分級作業(yè)的要求。

2.人員經(jīng)費內部控制舉措不夠嚴密。H高校的勞務費用和獎助學金都是由制單人、復核人、出納等不同崗位人員執(zhí)行發(fā)放工作，體現(xiàn)了不相容職務相分離的會計內部控制要求。但是出于明確權責，保證職工薪酬發(fā)放工作的統(tǒng)一性、準確性和連續(xù)性，通常由專人承擔發(fā)放薪酬任務，雖然可以避免多人負責造成的數(shù)據(jù)錄入重復或遺漏，但是存在數(shù)據(jù)篡改等舞弊風險，由于這種舞弊行為存在專業(yè)性和隱蔽性，簡單的復核難以及時發(fā)現(xiàn)。因此單純依靠負責薪酬發(fā)放工作的財務人員保持良好的職業(yè)道德和責任意識顯然并不嚴謹，事前防范和事中監(jiān)督的內部控制措施缺位，可能造成利用人員經(jīng)費管理漏洞進行財務犯罪的風險。

3.人員經(jīng)費財務信息無法共享。目前H高校的工資管理系統(tǒng)（發(fā)放薪酬）、網(wǎng)上收入申報系統(tǒng)（發(fā)放勞務費用、獎助學金）與人力資源處的人事管理系統(tǒng)、科學和技術研究院的科研管理系統(tǒng)等財務處以外的職能機構管理系統(tǒng)尚未實現(xiàn)人員經(jīng)費數(shù)據(jù)信息共享。此外，也不能與財務處內部的賬務處理系統(tǒng)、個稅申報系統(tǒng)、個人收入系統(tǒng)、銀行支付系統(tǒng)等直接對接，仍需通過其他間接且低效的手段進行數(shù)據(jù)傳輸，缺乏統(tǒng)一的數(shù)據(jù)庫和接口設計。因此，這種財務信息“孤島”現(xiàn)象會導致部門間數(shù)據(jù)脫節(jié)，財務信息匹配困難，削弱人員經(jīng)費管理的高效率和及時性。

四、構建高校人員經(jīng)費的財務一體化管理體系

結合上述高校人員經(jīng)費管理難點和挑戰(zhàn)，基于高校人員經(jīng)費管理的復雜性、綜合性、協(xié)同性和及時性等特點，構建高校人員經(jīng)費管理的財務一體化體系是提高人員經(jīng)費管理效率和效果的有效途徑。本文從高校財務處承擔的主要任務：人員經(jīng)費發(fā)放政策遵循、會計核算、執(zhí)行發(fā)放（流程管理、內部控制、信息共享）三大方面入手對高校人員經(jīng)費的財務一體化管理體系進行構建。

（一）轉變高校財務人員觀念，提升業(yè)務素養(yǎng)

隨著高校全面實施政府會計制度逐漸步入正軌，建立高校人員經(jīng)費管理的財務一體化體系必須從高校財務人員的觀念水平和業(yè)務素養(yǎng)層面入手。首先，扭轉財務人員傳統(tǒng)的“就財務論財務”的固化思維，建立“財務一體化”的新型思維理念。其次，高校通過系統(tǒng)化培訓或自主學習加強財務人員對國家政策、政府會計制度、稅收法律法規(guī)、校內規(guī)章等各方面的政策積累和業(yè)務學習，使其主動參與高校人員經(jīng)費業(yè)務管理，從思維和實務雙重層面不斷增強其工作責任感、提高業(yè)務素養(yǎng)，為高校人員經(jīng)費的財務一體化管理體系建設奠定人員基礎。

（二）規(guī)范會計核算，發(fā)揮憑證復核重要作用

職工薪酬和勞務費用（校內人員其他收入）均涉及“應付職工薪酬”科目，該科目根據(jù)政府會計制度有關規(guī)定（財務會計和預算會計“雙分錄”），按照在職人員收入、退休人員收入、離休人員收入、津貼補貼、其他個人收入等明細科目進行核算。通過該科目的貸方計提職工薪酬各項目，實際發(fā)放時從借方轉出，期末余額應為零。財務人員通過“應付職工薪酬”科目的發(fā)生額和余額可以較為準確地確認和計量人工成本，披露報告職工薪酬財務信息，充分發(fā)揮該科目的人員經(jīng)費管理職能。

（三）構建高校人員經(jīng)費的財務一體化管理體系

高校的人員經(jīng)費管理本身就是一個系統(tǒng)化、一體化的管理過程，執(zhí)行發(fā)放各項人員經(jīng)費需要高校各職能部門協(xié)同合作、共同完成，最終實現(xiàn)人員經(jīng)費相關財務數(shù)據(jù)信息在人事、財務、科研、教務、后勤、資產(chǎn)、學院等各機構之間無縫對接、互通共享。因此，應以流程管理為依托，在執(zhí)行發(fā)放的全過程進行有效的內部控制，打破數(shù)據(jù)信息“孤島”屏障，實現(xiàn)數(shù)據(jù)信息共享，從而建立高校人員經(jīng)費的財務一體化管理體系，基本流程如上頁圖1所示。

圖1 高校人員經(jīng)費的財務一體化管理流程圖

財務處在發(fā)放人員經(jīng)費環(huán)節(jié)承擔人員經(jīng)費財務管理職責，發(fā)放過程包括審核發(fā)放信息、完成計稅、生成記賬憑證、專人復核、提交銀行發(fā)放人員經(jīng)費稅后金額，最終同步發(fā)放數(shù)據(jù)到財務處主頁和手機微信公眾號，實現(xiàn)人員經(jīng)費各項收入數(shù)據(jù)查詢。其中，計稅過程包括兩個步驟：一是通過收入申報系統(tǒng)合并職工薪酬和勞務費用等收入進行計稅；二是通過個稅申報系統(tǒng)對取得各類收入的校內外師生進行納稅申報和代扣代繳。實際發(fā)放時，目前H高校職工薪酬、獎助學金均是通過線下報送加密盤由開戶銀行代發(fā)，勞務費用因涉及不同的項目通過網(wǎng)上銀行直接發(fā)放至收款人銀行卡中。如果轉天銀行回單顯示部分發(fā)放失敗的需要進行賬務處理并重新發(fā)放。

在財務處執(zhí)行發(fā)放人員經(jīng)費過程中體現(xiàn)了設計協(xié)同作業(yè)的流程管理，由本文圖1可知，人力資源處負責在職在編人員、人事代理人員、臨時聘用人員、離退休人員等的薪酬核定、校對和錄入，然后向財務處提供經(jīng)過負責人簽字授權的薪酬發(fā)放表；后勤服務中心等部門向財務處提供臨時工工資發(fā)放表；科研項目組或其他各職能部門在財務處網(wǎng)上申報系統(tǒng)中錄入學生、校外人員勞務費和校內在職人員其他勞務收入信息后，經(jīng)網(wǎng)上簽批后打印蓋章進行勞務費用發(fā)放；由本科生院、研究生院提供獎助學金發(fā)放表、請示、大額資金申報表等資料信息進行線下發(fā)放。簡言之，各部門根據(jù)設定流程審查提交文件與系統(tǒng)數(shù)據(jù)是否一致、簽字授權是否完備、發(fā)放范圍是否符合要求、發(fā)放標準是否合乎規(guī)范等，經(jīng)確認后提交至財務處。由財務處確定流程、復核數(shù)據(jù)并執(zhí)行發(fā)放。

以流程管理為依托，財務處對人員經(jīng)費執(zhí)行發(fā)放的全過程進行內部控制，有效防范財務風險。內部控制設計主要包括制度控制、崗位控制、數(shù)據(jù)控制。制度控制以內部控制管理規(guī)范為依據(jù)，通過流程管理帶動不相容職務相分離崗位設置進行控制，以會計核算管理系統(tǒng)中的數(shù)據(jù)技術控制為手段，多層次和多維度加強全程內部控制，保證人員經(jīng)費發(fā)放的及時性和準確性。

通過高校人員經(jīng)費的財務一體化管理體系可以打破財務信息“孤島”現(xiàn)狀，將工資管理系統(tǒng)（發(fā)放薪酬）、網(wǎng)上收入申報系統(tǒng)（發(fā)放勞務費用、獎助學金）與人力資源處的人事管理系統(tǒng)、科學和技術研究院的科研管理系統(tǒng)、財務處內部的賬務處理系統(tǒng)、個人收入系統(tǒng)、個稅申報系統(tǒng)、銀行支付系統(tǒng)等形成數(shù)據(jù)交換接口直接對接，實現(xiàn)各部門數(shù)據(jù)信息共享，充分滿足高校人員經(jīng)費管理需求。

五、結語

高校在新政府會計制度下，應當從財務視閾下，在政策遵從、會計核算、執(zhí)行發(fā)放三個方面構建人員經(jīng)費的財務一體化管理體系，以流程管理為依托，實現(xiàn)全過程內部控制和財務信息共享，最終提升人員經(jīng)費財務管理水平，提高人員經(jīng)費使用效率，從而促進新時期高校高質量發(fā)展。