正中珠江對康美藥業(yè)失敗案例研究

■鄭建霞

近些年，企業(yè)的財(cái)務(wù)造假問題越發(fā)嚴(yán)重，會計(jì)事務(wù)所作為企業(yè)審計(jì)服務(wù)的主要提供者，應(yīng)承擔(dān)查證企業(yè)財(cái)務(wù)收支、經(jīng)濟(jì)效益、經(jīng)濟(jì)責(zé)任的重任，而2018年發(fā)生的康美藥業(yè)造假事件給國內(nèi)審計(jì)服務(wù)行業(yè)敲響了一記警鐘，其除了揭示我國的審計(jì)服務(wù)尚處于疲軟狀態(tài)外，更點(diǎn)明要實(shí)現(xiàn)審計(jì)行業(yè)的健康發(fā)展，從業(yè)者應(yīng)當(dāng)做出哪些調(diào)整和轉(zhuǎn)變。所以，康美藥業(yè)造假事件具有良好的研究價值，通過對康美藥業(yè)審計(jì)失敗案例的分析，才能明白如何保證內(nèi)部審計(jì)工作做到公正、公平與公開，為會計(jì)事務(wù)所的長遠(yuǎn)發(fā)展保駕護(hù)航。

一、康美藥業(yè)的財(cái)務(wù)造假經(jīng)過及特征

（一）財(cái)務(wù)造假的事件經(jīng)過

康美藥業(yè)是我國老牌中藥飲片生產(chǎn)企業(yè)，該公司自1997年創(chuàng)立至2018年造假事件被揭露為止，擁有了二十年的經(jīng)營歷史。由于康美藥業(yè)的資歷老，企業(yè)規(guī)模大，該公司股票一直被認(rèn)為是優(yōu)質(zhì)白馬股，在造假事件被揭露前，康美藥業(yè)的市值達(dá)到約1400億元。2018年10月，康美藥業(yè)的股票連續(xù)兩次跌停，總市值從巔峰期的1400億元跌落至211億元。此時，市場開始有康美藥業(yè)財(cái)務(wù)造假的聲音傳出，證監(jiān)會隨即在12月份以涉嫌信息披露違法違規(guī)為由對康美藥業(yè)展開立案調(diào)查。在第二年，即2019年4月，康美藥業(yè)發(fā)布了一份名為《關(guān)于前期會計(jì)差錯更正的公告》的聲明，在這份聲明中，康美藥業(yè)將去年10月份出現(xiàn)的兩次股票跌停歸咎為公司內(nèi)部審計(jì)出錯，因而造成了財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)虛增，公司的創(chuàng)始人兼董事長馬興田出面向各大股東解釋，公司財(cái)務(wù)出現(xiàn)近300億虛增貨幣資金是因?yàn)槠髽I(yè)沒有建立完善財(cái)務(wù)內(nèi)控制度所致，在解釋過程中馬興田強(qiáng)調(diào)，事件性質(zhì)并不是所謂造假，僅僅只是因?yàn)橹贫炔煌晟茖?dǎo)致的財(cái)務(wù)差錯，但隨著證監(jiān)會的深入調(diào)查，康美藥業(yè)的財(cái)務(wù)造假問題終于2018年10月爆發(fā)，但早在2016年便已經(jīng)存在225億元的虛增貨幣資金，在2017年、2018年分別存在299億元和361億元的虛增貨幣資金，但正中珠江都沒能在審計(jì)中發(fā)現(xiàn)。證監(jiān)會最終于2019年8月26日對該企業(yè)的實(shí)際控制人馬興田夫婦分別處以90萬元的頂格處罰，并終身禁入證券市場，對于向康美藥業(yè)提供審計(jì)服務(wù)的正中珠江，由于其在審計(jì)過程沒有認(rèn)真落實(shí)審計(jì)職責(zé)，對內(nèi)部員工也沒有認(rèn)真監(jiān)管，因此處以4275萬元的罰款，并沒收1425萬元的業(yè)務(wù)收入。該造假事件爆發(fā)后，康美藥業(yè)的市值下滑到100億元，超過10萬名股東因?yàn)樵撌录墒芰司薮蟮慕?jīng)濟(jì)損失。而為康美藥業(yè)提供審計(jì)服務(wù)的正中珠江會計(jì)事務(wù)所也因康美藥業(yè)的財(cái)務(wù)造假問題受到牽連，諸多上市公司明確表示拒絕接受正中珠江會計(jì)事務(wù)所的審計(jì)服務(wù)，已有的業(yè)務(wù)合作以及多個融資項(xiàng)目均被叫停，正中珠江除了承受巨額罰款外，事務(wù)所的市場形象也一落千丈，在利益和口碑上遭受到了雙重?fù)p失。

（二）財(cái)務(wù)造假的主要特征

康美藥業(yè)在2016年至2018年間，通過大量偽造和變造發(fā)票、大額定期存單、自行隨意確認(rèn)收入等造假行為，最終達(dá)到虛增貨幣資金的目的。同時，在年報(bào)中康美藥業(yè)故意隱瞞了關(guān)聯(lián)方占用的資金數(shù)量，對于控股股東的投資信息和持股情況也模糊化處理，從而使康美藥業(yè)的年報(bào)中充斥了大量的虛假信息，而相關(guān)的重要信息卻被刻意遺漏。

和傳統(tǒng)財(cái)務(wù)造假方式相比，康美藥業(yè)的造假手法具有更大的欺騙性和隱蔽性，公司采用偽造發(fā)票、模糊交易關(guān)聯(lián)方、隱瞞交易信息、串通審計(jì)人員協(xié)同造假等多種手段打亂了審計(jì)所需的關(guān)鍵數(shù)據(jù)，也造成了審計(jì)單位無法對公司財(cái)務(wù)情況進(jìn)行精準(zhǔn)審計(jì)。當(dāng)前，國內(nèi)市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)入白熱化，企業(yè)之間的競爭越發(fā)激烈。出于維護(hù)資金鏈，增加現(xiàn)金流的需要，上市公司在財(cái)務(wù)方面造假的動機(jī)和概率在不斷增大，如果要避免審計(jì)失敗，會計(jì)事務(wù)所的審計(jì)人員就要有效辨別企業(yè)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的真?zhèn)涡?，以此確保審計(jì)工作的順利完成。

二、正中珠江的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)

（一）風(fēng)險(xiǎn)評估的不足

審計(jì)工作存在極大的風(fēng)險(xiǎn)性，會計(jì)事務(wù)所在提供審計(jì)服務(wù)前需根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理念對被審計(jì)單位執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)評估程序，并制定相應(yīng)的評估方案和風(fēng)險(xiǎn)回避計(jì)劃。本案例中，康美藥業(yè)被投資界標(biāo)榜為績優(yōu)白馬股，同時又是正中珠江多年的合作伙伴，因此在審計(jì)工作開展中，正中珠江的注冊會計(jì)師忽略了風(fēng)險(xiǎn)評估，對康美藥業(yè)所交予的相關(guān)財(cái)務(wù)信息和財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)保持無條件信任態(tài)度，對于提供的憑證也沒有嚴(yán)格審查。例如在2018年康美藥業(yè)中藥材貿(mào)易審計(jì)中，作為當(dāng)期營業(yè)收入的主要組成部分，正中珠江對中藥材貿(mào)易應(yīng)該單獨(dú)執(zhí)行實(shí)質(zhì)性審計(jì)程序，以此規(guī)避可能存在于其中的舞弊風(fēng)險(xiǎn)。但在實(shí)際操作時，正中珠江卻沒有嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)計(jì)劃，沒有按照審計(jì)準(zhǔn)則的要求對中藥材貿(mào)易保持職業(yè)懷疑，導(dǎo)致最終獲取到的審計(jì)證據(jù)既不充分，也不適當(dāng)。從正中珠江出具的康美藥業(yè)2018年審計(jì)報(bào)告來看，正中珠江只針對財(cái)務(wù)報(bào)表提出了保留意見事項(xiàng)，而對最重要的營業(yè)收入事項(xiàng)，卻沒有發(fā)表保留意見，實(shí)際上，康美藥業(yè)正是通過大量偽造發(fā)票憑證虛增了數(shù)額龐大的貨幣資金，而正中珠江對營業(yè)收入的忽視，也是造成審計(jì)失敗的直接原因。

（二）對審計(jì)對象的關(guān)聯(lián)方和關(guān)聯(lián)交易了解不足

康美藥業(yè)通過頻繁使用財(cái)務(wù)造假的方式讓企業(yè)的主營業(yè)務(wù)收入大量虛增，其使用的手法便是將費(fèi)用入賬時間延遲，同時提前確認(rèn)收入，以此使得利潤虛增，而為了掩蓋入賬問題，康美藥業(yè)在披露年報(bào)信息中隱瞞了所有和關(guān)聯(lián)交易等相關(guān)的信息內(nèi)容。如果會計(jì)師在審計(jì)工作中對康美藥業(yè)的關(guān)聯(lián)方和關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行仔細(xì)的審查，即可了解到康美藥業(yè)的票據(jù)來源和現(xiàn)金流情況，并發(fā)現(xiàn)該公司存在的資金入賬時間疑點(diǎn)，從而了解到該企業(yè)可能存在的業(yè)績虛增現(xiàn)象。但是，在實(shí)際審計(jì)中，正中珠江的會計(jì)師并沒有按照審計(jì)準(zhǔn)則的要求對康美藥業(yè)的銀行、往來款函證保持有效控制，事務(wù)所的項(xiàng)目經(jīng)理蘇創(chuàng)升甚至與康美藥業(yè)的財(cái)務(wù)人員互相配合，對詢證函進(jìn)行攔截，同時合作偽造走訪記錄，導(dǎo)致注冊會計(jì)師在審計(jì)收入確認(rèn)的整個業(yè)務(wù)循環(huán)中，都無法識破康美藥業(yè)的造假伎倆，從而審計(jì)失敗。

（三）監(jiān)管機(jī)制的不完善

從正中珠江對康美藥業(yè)提供的審計(jì)服務(wù)情況來看，正中珠江對自己的注冊會計(jì)師監(jiān)管不足，正中珠江向康美藥業(yè)提供服務(wù)的審計(jì)人員共有四人，其中楊文蔚、張靜璃和劉清三人是康美藥業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的簽字注冊師，張靜璃與楊文蔚為2016年與2017年的審計(jì)項(xiàng)目的簽字注冊會計(jì)師，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)服務(wù)收費(fèi)分別為430萬元和495萬元，楊文蔚和劉清為2018年審計(jì)項(xiàng)目的簽字注冊會計(jì)師，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)服務(wù)收費(fèi)為500萬元，蘇創(chuàng)升是該審計(jì)項(xiàng)目的項(xiàng)目經(jīng)理。在實(shí)際審計(jì)工作中，四人均存在玩忽職守甚至協(xié)同造假的行為。如康美藥業(yè)的財(cái)務(wù)造假行為從2016年時便已經(jīng)開始，但正中珠江的會計(jì)師除了在2018年給康美藥業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表出具保留意見外，在2016年、2017年這兩年的財(cái)務(wù)報(bào)表都出具了標(biāo)準(zhǔn)無保留的審計(jì)意見。不僅如此，在已經(jīng)知曉康美藥業(yè)啟用捷科SCM3.0新架構(gòu)供應(yīng)鏈系統(tǒng)的情況下，會計(jì)師卻完全沒有對該系統(tǒng)與金蝶EAS系統(tǒng)的差異加以分析，也沒有實(shí)施審計(jì)程序，間接助推了造假勢態(tài)的擴(kuò)大，這也是會計(jì)師不作為的表現(xiàn)。再如蘇創(chuàng)升作為項(xiàng)目經(jīng)理，卻無視審計(jì)工作的獨(dú)立性要求，與康美藥業(yè)的財(cái)務(wù)人員配合造假，這也反映出正中珠江的監(jiān)管機(jī)制不完善，對員工缺乏約束力。以上種種問題，最終導(dǎo)致了康美藥業(yè)財(cái)務(wù)造假事件的發(fā)生，而正中珠江也因?yàn)樽陨韺徲?jì)工作的不重視，對員工監(jiān)管的不到位嘗到了巨額罰款的惡果。

三、康美藥業(yè)財(cái)務(wù)造假的事件啟示

（一）做好風(fēng)險(xiǎn)評估工作

審計(jì)工作者在進(jìn)行審計(jì)工作時，必須清楚的認(rèn)識到審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評估的重要性，不能以人情問題混淆原則問題，會計(jì)事務(wù)所也應(yīng)積極采取各種對策措施來有效提升審計(jì)人員的專業(yè)素質(zhì)。首先，會計(jì)事務(wù)所應(yīng)對審計(jì)人員經(jīng)常性開展思想政治教育工作，不斷提高他們的思想政治素質(zhì)以及職業(yè)道德水平，引導(dǎo)其愛崗敬業(yè)，避免由于職業(yè)道德失范而引發(fā)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。其次，會計(jì)事務(wù)所應(yīng)結(jié)合審計(jì)人員的培訓(xùn)需要，不斷創(chuàng)新培訓(xùn)方式，豐富培訓(xùn)內(nèi)容，有效加強(qiáng)培訓(xùn)力度，不斷增強(qiáng)審計(jì)人員在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式運(yùn)用方面的理論知識水平和業(yè)務(wù)能力水平，使他們的專業(yè)素質(zhì)始終能夠跟得上風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的運(yùn)用需要。最后，會計(jì)事務(wù)所應(yīng)構(gòu)建一套健全完善的考核評價體系來考核審計(jì)人員的審計(jì)工作完成質(zhì)量，獎優(yōu)懲劣，借此從側(cè)面督促審計(jì)人員樹立終身學(xué)習(xí)理念。

同時，會計(jì)事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)目標(biāo)不僅僅包括審計(jì)對象財(cái)務(wù)系統(tǒng)、審計(jì)對象領(lǐng)導(dǎo)層，還包括審計(jì)對象所有業(yè)務(wù)流程的各個控制環(huán)節(jié)，不僅僅是核算、監(jiān)督以及控制。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的目標(biāo)在于對風(fēng)險(xiǎn)的識別、對風(fēng)險(xiǎn)的評估以及相關(guān)審計(jì)程序的制定，從而將其在風(fēng)險(xiǎn)防控方面的作用和價值有效發(fā)揮出來。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的目標(biāo)要對審計(jì)對象的業(yè)務(wù)階段所存在的潛在風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)進(jìn)行梳理，并對風(fēng)險(xiǎn)予以排序，在確定了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)目標(biāo)以后，還需要結(jié)合審計(jì)對象的控制環(huán)境，來對相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行權(quán)重系數(shù)的計(jì)算，從而明確具體的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)工作重點(diǎn)，實(shí)現(xiàn)對內(nèi)部審計(jì)資源的更加合理分配，以便將有效的內(nèi)部審計(jì)資源發(fā)揮出更大的價值和作用。

（二）重視審計(jì)對象關(guān)聯(lián)方和關(guān)聯(lián)交易

在審計(jì)服務(wù)中，關(guān)注審計(jì)對象的關(guān)聯(lián)方和關(guān)聯(lián)交易是會計(jì)師和事務(wù)所需要重視的環(huán)節(jié)，在審計(jì)權(quán)限配置和權(quán)責(zé)相適應(yīng)方面要從法律層面、合同層面、審計(jì)對象制度、事務(wù)所制度等多個層面去保障會計(jì)師的執(zhí)行效率和執(zhí)行監(jiān)督責(zé)任，明確規(guī)定審計(jì)對象必須配合審計(jì)工作，提供關(guān)于關(guān)聯(lián)方和關(guān)聯(lián)交易等部分的相關(guān)數(shù)據(jù)，細(xì)化各種不配合行為權(quán)責(zé)，讓審計(jì)責(zé)任精準(zhǔn)落實(shí)，提高審計(jì)效率。在康美藥業(yè)的造假事件中，正中珠江會計(jì)師事務(wù)所對于康美藥業(yè)刻意隱藏和模糊的關(guān)聯(lián)方信息和交易信息沒有及時追查和保持職業(yè)懷疑，導(dǎo)致其出具的審計(jì)報(bào)告存在重大遺漏過失，也造成了康美藥業(yè)連續(xù)三年的財(cái)務(wù)造假行為都沒有被及時發(fā)現(xiàn)，這說明了明確關(guān)聯(lián)方信息和交易信息的重要性。事務(wù)所對于審計(jì)對象和審計(jì)執(zhí)行中出現(xiàn)的不配合行為，要根據(jù)行為內(nèi)容，判定其是否存在瞞報(bào)和虛報(bào)問題，如果判定存在瞞報(bào)或者虛報(bào)的可能性，則需停止審計(jì)服務(wù)，并告知審計(jì)對象承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任，以此避免自身的審計(jì)服務(wù)成為審計(jì)對象造假行為的掩護(hù)。

（三）加強(qiáng)員工監(jiān)管

為降低財(cái)務(wù)舞弊問題的發(fā)生，事務(wù)所需對企業(yè)的主要實(shí)績經(jīng)濟(jì)指標(biāo)進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督，重點(diǎn)檢查企業(yè)是否存在弄虛作假，特別是加強(qiáng)對核心業(yè)務(wù)的審計(jì)，并建立健全責(zé)任追究制度，在開展審計(jì)工作的過程中，審計(jì)人員容易受到人情因素的影響，如考慮審計(jì)對象的市場影響力，與所屬公司的合作親密度等，如此一來，內(nèi)部審計(jì)人員在開展實(shí)際工作的時候，就容易出現(xiàn)一些畏難情緒，害怕過于嚴(yán)格招致審計(jì)對象不快，影響到合作關(guān)系。對此，事務(wù)所需與合作對象制定完善的合約，細(xì)化彼此的義務(wù)與責(zé)任，進(jìn)而徹底打消審計(jì)人員的后顧之憂，同時，事務(wù)所需在權(quán)責(zé)分配上做出明確規(guī)定，清楚分配審計(jì)過程的銜接部分，防止責(zé)任真空地帶出現(xiàn)，同時要對資源分配方面做到合理按需分配，將審計(jì)服務(wù)融入到審計(jì)對象的整個財(cái)務(wù)工作之中，審計(jì)人員在執(zhí)行財(cái)務(wù)審查時，要結(jié)合企業(yè)財(cái)務(wù)情況以及審計(jì)要求，認(rèn)真執(zhí)行包括審閱、詳查、核對、詢問等審計(jì)步驟。并認(rèn)真核對審計(jì)對象的業(yè)務(wù)開展情況，項(xiàng)目有無變更、簽證文件等，且必須要有相關(guān)負(fù)責(zé)人簽字認(rèn)定。除此之外，還應(yīng)核實(shí)確定項(xiàng)目款項(xiàng)到位情況、發(fā)票開具情況，以防止出現(xiàn)利用延遲入賬或者變造發(fā)票增加業(yè)績的問題出現(xiàn)。

四、結(jié)語

康美藥業(yè)財(cái)務(wù)造假行為使得廣大投資者的個人利益蒙受了巨大損失，而持續(xù)三年的財(cái)務(wù)造假行為未被察覺，除了康美藥業(yè)財(cái)務(wù)人員自身的欺騙手段多樣，造假方法隱蔽性強(qiáng)外，事務(wù)所自身的不作為也為財(cái)務(wù)造假的隱瞞提供了保障?，F(xiàn)下，企業(yè)的財(cái)務(wù)造假手段越來越高明，越來越具有欺騙性和隱藏性，會計(jì)事務(wù)所在提供審計(jì)服務(wù)時，需要創(chuàng)新審計(jì)方法和審計(jì)策略，以更完善、更完備的審計(jì)方式對企業(yè)展開審查，并拓展會計(jì)領(lǐng)域的咨詢、評估業(yè)務(wù)，增強(qiáng)注冊會計(jì)師的社會監(jiān)督職能，同時，審計(jì)人員也要保持高度的職業(yè)懷疑態(tài)度，秉承職業(yè)原則，認(rèn)真審查企業(yè)各個環(huán)節(jié)，進(jìn)行良好的數(shù)據(jù)審計(jì)，避免審計(jì)失敗。